內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)，在發(fā)生減值年度，其在個(gè)別報(bào)表中因發(fā)生減值而計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，以及相應(yīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)，在編制合并報(bào)表時(shí)應(yīng)根據(jù)合并整體的要求進(jìn)行抵銷(xiāo)處理。其中，固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備應(yīng)根據(jù)可收回金額低于按原始成本計(jì)算的賬面價(jià)值的減值金額，與個(gè)別報(bào)表中根據(jù)可收回金額低于按取得成本計(jì)算的賬面價(jià)值的減值金額的差額進(jìn)行抵銷(xiāo)。因計(jì)提減值準(zhǔn)備產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)，也應(yīng)對(duì)個(gè)別報(bào)表中根據(jù)取得成本計(jì)算的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)數(shù)額進(jìn)行抵銷(xiāo)處理。
【例1】某集團(tuán)內(nèi)母公司2008年12月出售一臺(tái)全新設(shè)備給其子公司，售價(jià)為120萬(wàn)元，成本為96萬(wàn)元。子公司購(gòu)入后作管理用固定資產(chǎn)，使用年限為3年，不考慮凈殘值，采用直線法計(jì)提折舊(與稅法規(guī)定一致)。2009年12月31日經(jīng)減值測(cè)試，設(shè)備發(fā)生減值，其預(yù)計(jì)可收回金額為6837元。2011年12月設(shè)備報(bào)廢，清理費(fèi)用2000元。兩公司所得稅率為25％，不考慮其他因素。2009年母公司在編制合并報(bào)表時(shí)：
(1)抵銷(xiāo)交易產(chǎn)生的內(nèi)部利潤(rùn)24萬(wàn)元(120-96)
借：未分配利潤(rùn)——年初 240000
貸：固定資產(chǎn)——原價(jià) 240000
(2)抵銷(xiāo)當(dāng)年計(jì)提折舊包含的內(nèi)部利潤(rùn)8萬(wàn)元(120／3-96／3)
借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊 80000
貸：管理費(fèi)用 80000
(3)抵銷(xiāo)個(gè)別報(bào)表多提的減值準(zhǔn)備：個(gè)別報(bào)表計(jì)提的減值準(zhǔn)備為12萬(wàn)元[(120-40)-68]，但該設(shè)備的可收回金額68萬(wàn)元卻高于合并報(bào)表按原始成本計(jì)算的賬面價(jià)值64萬(wàn)元(96-32)，對(duì)合并整體來(lái)說(shuō)沒(méi)有發(fā)生減值，所以在編制合并報(bào)表時(shí)，應(yīng)將個(gè)別報(bào)表計(jì)提的減值準(zhǔn)備全部予以抵銷(xiāo)。
借：固定資產(chǎn)——減值準(zhǔn)備 120000
貸：資產(chǎn)減值損失 120000
(4)應(yīng)補(bǔ)充確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)：個(gè)別報(bào)表確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)余額為3萬(wàn)元{[(120-40)-(120-40-12)]×25％}；合并報(bào)表確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)余額為4萬(wàn)元{[(120-40)-(96-32)]×25％}；應(yīng)補(bǔ)充確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)余額為1萬(wàn)元(4-3)。
借：遞延所得稅資產(chǎn) 10000
貸：所得稅費(fèi)用 10000
如果上例中設(shè)備在期末的預(yù)計(jì)可收回金額為6037元，在這種情況下，合并抵銷(xiāo)的金額應(yīng)為個(gè)別報(bào)表計(jì)提的減值準(zhǔn)備20萬(wàn)元與合并報(bào)表應(yīng)計(jì)提的減值準(zhǔn)備4萬(wàn)元的差額16萬(wàn)元。另外，由于合并報(bào)表抵銷(xiāo)減值準(zhǔn)備后的賬面價(jià)值與個(gè)別報(bào)表的賬面價(jià)值相等，個(gè)別報(bào)表確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)的金額就是合并報(bào)表應(yīng)確認(rèn)的金額，不需抵銷(xiāo)。
在固定資產(chǎn)連續(xù)使用年度，子公司的個(gè)別報(bào)表應(yīng)根據(jù)計(jì)提減值準(zhǔn)備后的賬面價(jià)值重新計(jì)算折舊額，因此，母公司在編制合并報(bào)表時(shí)，要重新計(jì)算應(yīng)抵銷(xiāo)的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部利潤(rùn)及遞延所得稅資產(chǎn)，并進(jìn)行相應(yīng)的抵銷(xiāo)處理。
【例2】沿例1，2010年母公司應(yīng)作如下合并抵銷(xiāo)分錄：
(1)抵銷(xiāo)交易產(chǎn)生的內(nèi)部利潤(rùn)：同例1
(2)抵銷(xiāo)當(dāng)年計(jì)提折舊包含的內(nèi)部利潤(rùn)：分錄同例1，金額為2萬(wàn)元[(120-40-12)／2-96／3]
(3)抵銷(xiāo)以前年度計(jì)提折舊包含的內(nèi)部利潤(rùn)
借：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊 80000
貸：未分配利潤(rùn)——年初 80000
(4)抵銷(xiāo)個(gè)別報(bào)表以前年度多提的減值準(zhǔn)備
借：固定資產(chǎn)——減值準(zhǔn)備 120000
貸：未分配利潤(rùn)——年初 120000
(5)當(dāng)年應(yīng)補(bǔ)充確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)：個(gè)別報(bào)表確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)余額為1.5萬(wàn)元{[(120-40-40)-(120-40-34-12)1×25％}；合并報(bào)表確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)余額為2萬(wàn)元{[(120-40-40)-(96-32-32)]×25％}；當(dāng)年應(yīng)補(bǔ)充確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)余額為0.5萬(wàn)元(2-1.5)。
借：遞延所得稅資產(chǎn) 5000
所得稅費(fèi)用 5000
貸：未分配利潤(rùn)——年初 10000
固定資產(chǎn)報(bào)廢年度，在個(gè)別報(bào)表中，由于固定資產(chǎn)隨著報(bào)廢其賬面價(jià)值全部注銷(xiāo)，因此，在編制合并報(bào)表的抵銷(xiāo)分錄時(shí)，內(nèi)部利潤(rùn)、減值準(zhǔn)備的抵銷(xiāo)不能記入“固定資產(chǎn)”項(xiàng)目，而應(yīng)將清理凈損益記入營(yíng)業(yè)外收支項(xiàng)目，并轉(zhuǎn)回已確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)。
【例3】沿用上述資料，由于子公司對(duì)該電子設(shè)備報(bào)廢清理的結(jié)果是凈損失0.2萬(wàn)元(120-40-34-34-12+0.2)，對(duì)此，母公司在編制2011年度的合并報(bào)表時(shí)，應(yīng)作抵銷(xiāo)分錄：
(1)抵銷(xiāo)交易產(chǎn)生的內(nèi)部利潤(rùn)
借：未分配利潤(rùn)——年初 240000
貸：營(yíng)業(yè)外支出 240000
(2)抵銷(xiāo)當(dāng)年計(jì)提折舊包含的內(nèi)部利潤(rùn)2萬(wàn)元(120-40-34-12-96／3)
借：營(yíng)業(yè)外支出 20000
貸：管理費(fèi)用 20000
(3)抵銷(xiāo)以前年度計(jì)提折舊包含的內(nèi)部利潤(rùn)
借：營(yíng)業(yè)外支出 100000
貸：未分配利潤(rùn)——年初 100000
(4)抵銷(xiāo)個(gè)別報(bào)表以前年度多提的減值準(zhǔn)備
借：營(yíng)業(yè)外支出 120000
貸：未分配利潤(rùn)——年初 120000
(5)轉(zhuǎn)回補(bǔ)充確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)余額
借：所得稅費(fèi)用 5000
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 5000