今日實務!分期收款銷售貨物的會計與稅務處理
《企業(yè)會計準則第14號——收入(2006)》第五條規(guī)定:企業(yè)應當按照從購貨方已收或應收的合同或協(xié)議價款確定銷售商品收入金額,但已收或應收的合同或協(xié)議價款不公允的除外。
合同或協(xié)議價款的收取采用遞延方式,實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的,應當按照應收的合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額,應當在合同或協(xié)議期間內(nèi)采用實際利率法進行攤銷,計入當期損益。
《企業(yè)會計準則第14號——收入(2006)》應用指南規(guī)定:銷售商品收入金額的計量根據(jù)本準則第五條規(guī)定,企業(yè)銷售商品滿足收入確認條件時,應當按照已收或應收合同或協(xié)議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。
從購貨方已收或應收的合同或協(xié)議價款,通常為公允價值。某些情況下,合同或協(xié)議明確規(guī)定銷售商品需要延期收取價款,如分期收款銷售商品,實質(zhì)上具有融資性質(zhì)的,應當按照應收的合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值確定其公允價值。應收的合同或協(xié)議價款與其公允價值之間的差額,應當在合同或協(xié)議期間內(nèi),按照應收款項的攤余成本和實際利率計算確定的攤銷金額,沖減財務費用。
《企業(yè)會計準則第14號——收入(2014)》 第十七條規(guī)定:合同中存在重大融資成分的,企業(yè)應當按照假定客戶在取得商品控制權(quán)時即以現(xiàn)金支付的應付金額確定交易價格。該交易價格與合同對價之間的差額,應當在合同期間內(nèi)采用實際利率法攤銷。
下面用一個案例來說明一下相關(guān)會計和稅務處理。
例:小保公司(增值稅一般納稅人)2018年1月1日銷售給甲公司(增值稅一般納稅人)一套大型生產(chǎn)設備,此設備采購成本800萬元,當月給甲公司安裝完成。銷售合同約定該機器設備的總價不含增值稅1000萬元,分三年收取價款,2018年12月31日收款500萬元,2019年12月31日收款300萬元,2020年12月31日收款200萬元,在小保公司收取款項當日,為甲公司開具增值稅專用發(fā)票。假設實際折現(xiàn)率為6%。
一、相關(guān)會計處理分析
1、2018年1月1日銷售設備時應該以合同約定價款的現(xiàn)值(公允價值)作為銷售收入的確認金額
2018年1月1日的現(xiàn)值 =500/(1+6%)+300/(1+6%)2 +200/(1+6%)³ =471.70+267.00+167.92=906.62萬元
未實現(xiàn)融資收益=合同總價款1000-現(xiàn)值906.62=93.38萬元
借:長期應收款 1145.00
貸:主營業(yè)務收入 906.62
未實現(xiàn)融資收益 93.38
應交稅費-待轉(zhuǎn)銷項稅額 145.00
借:主營業(yè)務成本 800.00
貸:庫存商品 800.00
需要注意的是:參考財會[2016]22號關(guān)于增值稅會計處理相關(guān)規(guī)定,按照會計準則規(guī)定確認收入的時點早于按照增值稅稅法規(guī)定確認增值稅納稅義務發(fā)生時點的,應將相關(guān)銷項稅額計入“應交稅費——待轉(zhuǎn)銷項稅額”科目,待實際發(fā)生納稅義務時再轉(zhuǎn)入“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)”。
2、2018年12月31日收到貨款時
借:銀行存款 580.00
應交稅費-待轉(zhuǎn)銷項稅額 80.00
貸:長期應收款 580.00
應交稅費-應交增值稅-銷項稅額 80.00
借:未實現(xiàn)融資收益 54.40
貸:財務費用 54.40
3、2019年12月31日收到貨款時
借:銀行存款 339.00
應交稅費-待轉(zhuǎn)銷項稅額 39.00
貸:長期應收款 339.00
應交稅費-應交增值稅-銷項稅 39.00
借:未實現(xiàn)融資收益 27.66
貸:財務費用 27.66
4、2020年收到貨款時
借:銀行存款 226.00
應交稅費-待轉(zhuǎn)銷項稅額 26.00
貸:長期應收款 226.00
應交稅費-應交增值稅-銷項稅額 26.00
借:未實現(xiàn)融資收益 11.32
貸:財務費用 11.32
二、相關(guān)稅務處理分析
1、增值稅方面
《增值稅暫行條例》第十九條規(guī)定,增值稅納稅義務發(fā)生時間:發(fā)生應稅銷售行為,為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天;先開具發(fā)票的,為開具發(fā)票的當天。
《增值稅暫行條例實施細則》第三十八條規(guī)定,采取賒銷和分期收款方式銷售貨物,為書面合同約定的收款日期的當天,無書面合同的或者書面合同沒有約定收款日期的,為貨物發(fā)出的當天。
由于小保公司和甲公司在合同中約定“在小保公司收取款項當日,為甲公司開具增值稅專用發(fā)票”,因此,依據(jù)上述規(guī)定:
在2018年12月31日,當小保公司收取款項時,應該為甲公司開具16%的增值稅專用發(fā)票;
在2019年12月31日,當小保公司收取款項時,應該為甲公司開具13%的增值稅專用發(fā)票;
在2020年12月31日,當小保公司收取款項時,如果稅率沒有新的調(diào)整的話,應該為甲公司開具13%的增值稅專用發(fā)票,如果稅率有調(diào)整,那么小保公司應該按照新的稅率為甲公司開具增值稅專用發(fā)票。
2、企業(yè)所得稅方面
《企業(yè)所得稅法實施條例》第十四條規(guī)定:企業(yè)所得稅法第六條第(一)項所稱銷售貨物收入,是指企業(yè)銷售商品、產(chǎn)品、原材料、包裝物、低值易耗品以及其他存貨取得的收入。
第二十三條 規(guī)定:企業(yè)的下列生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務可以分期確認收入的實現(xiàn):
(一)以分期收款方式銷售貨物的,按照合同約定的收款日期確認收入的實現(xiàn);
依據(jù)上述規(guī)定,小保公司在企業(yè)所得稅方面,可以按照合同約定的收款時間確認收入,具體稅務處理如下:
(1)2018年度,調(diào)減主營業(yè)務收入406.62萬元,調(diào)增財務費用54.40萬元,調(diào)減主營業(yè)務成本400萬元;
(2)2019年度,調(diào)增主營業(yè)務收入300萬元,調(diào)增主營業(yè)務成本240萬元,調(diào)增財務費用27.66萬元;
(3)2020年度,調(diào)增主營業(yè)務收入200萬元,調(diào)增主營業(yè)務成本160萬元,調(diào)增財務費用11.32萬元。
注:會計和稅務處理僅供參考。
| 作者:老顧(正保會計網(wǎng)校答疑專家)
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