注冊會計師考試《會計》第二章知識點（二）

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　　第二章 金融資產(chǎn)（2）

　　1.學習內(nèi)容：

　　持有至到期投資

　　2.學習資料：

　　一、定義：持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定，且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產(chǎn)。

　　二、特征：

　　1.回收的金額是固定或是可以確定的，到期日是明確的；

　　2.有明確的意圖和能力持有至到期；

　　3.非衍生的金融資產(chǎn)。

　　對于衍生工具，如果屬于套期保值，執(zhí)行的是套期保值會計準則；如果是投機的，則應劃分為交易性金融資產(chǎn)。由此，持有至到期投資、貸款和應收款項、可供出售金融資產(chǎn)都是非衍生金融資產(chǎn)。

　　三、核算

　?。?）持有至到期投資初始確認時，應當按公允價值計量，相關交易費用計入初始確認金額。

　　持有至到期投資有三個明細賬，即“成本”、“利息調(diào)整”和“應計利息”。

　?。?）實際支付的價款中包含已到付息期但尚未領取的債券利息，應當單獨確認為應收項目（應收利息）。

　　借：持有至到期投資——成本（面值）

　　                  ——利息調(diào)整（差額）

　　    應收利息（支付價款中包含的已到付息期尚未領取的利息）

　　    貸：銀行存款等（實際支付的金額）

　?。?）持有至到期投資初始確認時，應當計算其實際利率，并在持有至到期投資預期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變。

　　（4）后續(xù)計量

　　企業(yè)應當采用實際利率法，按攤余成本對持有至到期投資進行后續(xù)計量。

　　實際利率法：是指按照金融資產(chǎn)或金融負債（含一組金融資產(chǎn)或金融負債）的實際利率計算其攤余成本及各期利息收入或利息費用的方法。

　　攤余成本：是指該金融資產(chǎn)的初始確認金額經(jīng)下列調(diào)整后的結(jié)果：

　?、倏鄢咽栈氐谋窘?；

　?、诩由匣驕p去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額；

　　這個實際上指的就是利息調(diào)整的攤銷，也就是投資收益（期初攤余成本×實際利率）與應收利息（債券面值×票面利率，即現(xiàn)金流入）之間的差額。

　?、劭鄢寻l(fā)生的減值損失。

　　期末攤余成本的計算用公式表示如下：

　　期末攤余成本＝期初攤余成本＋投資收益－現(xiàn)金流入（實收利息）－已收回的本金－已發(fā)生的減值損失

　　其中：

　　投資收益＝期初攤余成本×實際利率

　　現(xiàn)金流入（實收利息）＝債券面值×票面利率；若債券為到期一次還本付息債券，則各期現(xiàn)金流入為零（最后一期除外）。

　　攤余成本的計算過程就是“投資收益”、“應收利息”（或“持有至到期投資—應計利息”）及“持有至到期投資—利息調(diào)整”各個賬戶期末的處理過程。

　　（5）期末會計處理相關分錄：

　?、俪钟兄恋狡谕顿Y為分期付息、一次還本債券投資：

　　借：應收利息（債券面值×票面利率）

　　借（或貸）：持有至到期投資——利息調(diào)整（差額）

　　    貸：投資收益（期初攤余成本×實際利率）

　?、诔钟兄恋狡谕顿Y為一次還本付息債券投資：

　　借：持有至到期投資——應計利息（債券面值×票面利率）

　　借（或貸）：持有至到期投資——利息調(diào)整（差額）

　　    貸：投資收益（期初攤余成本×實際利率）

　　處置持有至到期投資時，應將所取得價款與持有至到期投資賬面價值之間的差額，計入當期損益。

　　借：銀行存款（實際收到的價款）

　　    持有至到期投資減值準備（已計提的減值準備）

　　    貸：持有至到期投資——成本（賬面余額）

　　                      ——利息調(diào)整（或借方）（賬面余額）

　　                      ——應計利息（賬面余額）

　　    貸（或借）：投資收益（差額）

　　注意：重分類為可供出售金融資產(chǎn)的分錄：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)（重分類日的公允價值）

　　    持有至到期投資減值準備

　　    貸：持有至到期投資——成本

　　                      ——利息調(diào)整（或借方）

　　                      ——應計利息

　　貸（或借）：資本公積——其他資本公積

　　重分類后，在本會計年度及以后兩個完整的會計年度內(nèi)不得將該金融資產(chǎn)劃分為持有至到期投資