2011《中級會計(jì)實(shí)務(wù)》第十七章知識點(diǎn)總結(jié)三

來源: 正保會計(jì)網(wǎng)校編輯： 2011/04/21 09:37:00　字體：大小

　　三、前期差錯更正

　　（一）前期差錯及其原因

　　前期差錯——是指由于沒有運(yùn)用或錯誤運(yùn)用下列兩種信息，而對前期財務(wù)報表造成省略漏或錯報。

　?。?）編報前期財務(wù)報表時預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息。

　?。?）前期財務(wù)報告批準(zhǔn)報出時能夠取得的可靠信息。

　　前期差錯通常包括：

　?。?）計(jì)算錯誤。如計(jì)算差錯而多提或少提折舊。

　?。?）應(yīng)用會計(jì)政策錯誤。如將固定資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)后的借款費(fèi)用予以資本化，計(jì)入固定資產(chǎn)成本等。

　?。?）疏忽或曲解事實(shí)以及舞弊產(chǎn)生的影響。如將商品銷售收入按完工百分比法確認(rèn)；將已符合收入確認(rèn)條件的商品銷售收入作為預(yù)收賬款入賬等。

　?。?）存貨、固定資產(chǎn)盤盈等。

　　（二）前期差錯更正的會計(jì)處理

　　重要的前期差錯的會計(jì)處理——企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯，但確定前期差錯累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。

　　追溯重述法——是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯時，視同該項(xiàng)前期差錯從未發(fā)生過，從而對財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財務(wù)報表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)。

　　確定前期差錯影響數(shù)不切實(shí)可行的——可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，財務(wù)報表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，也可以采用未來適用法。

　　重要的前期差錯更正的會計(jì)處理：

　?。?）影響損益的——應(yīng)將對損益的影響數(shù)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期期初留存收益（通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算），財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)也應(yīng)一并調(diào)整。

　　調(diào)整時：

　　最后應(yīng)將“以前年度損益調(diào)整”的余額（對凈利潤的影響數(shù)）轉(zhuǎn)至“利潤分配——未分配利潤”中，并相應(yīng)地調(diào)整“盈余公積”。

　　更正時所得稅費(fèi)用的調(diào)整處理：

　?、贂?jì)與稅法規(guī)定一致，且在所得稅匯算清繳之前發(fā)現(xiàn)的——調(diào)整“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”

　　調(diào)增利潤：

　　借：以前年度損益調(diào)整

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅

　　調(diào)減利潤：

　　借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅

　　貸：以前年度損益調(diào)整

　　【例】2009年2月2日，甲公司發(fā)現(xiàn)2008年度漏記已完成的商品銷售收入100萬元和銷售成本60萬元，適用所得稅稅率為25%（假定不考慮除所得稅以外的其他因素的影響）。

　　則該差錯對所得稅的影響金額＝（100－60）×25%＝10（萬元）

　　借：以前年度損益調(diào)整 100 000

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 100 000

　　②會計(jì)與稅法規(guī)定不一致，并產(chǎn)生（或轉(zhuǎn)回）暫時性差異的（如多提或少提折舊、減值準(zhǔn)備等）——調(diào)整“遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債）”

　　調(diào)增利潤：

　　借：以前年度損益調(diào)整

　　貸：遞延所得稅負(fù)債

　　調(diào)減利潤：

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)

　　貸：以前年度損益調(diào)整

　?。?）不影響損益的——應(yīng)調(diào)整財務(wù)報表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)。

　?。?）企業(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財務(wù)報表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)。

　　調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期資產(chǎn)負(fù)債表的年初數(shù)、利潤表的上年數(shù)。

　　【例題·計(jì)算分析題】2009年5月10日，甲公司發(fā)現(xiàn)2008年末估計(jì)固定資產(chǎn)可收回金額時，因多估可收回金額從而少提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備100萬元，甲公司適用所得稅稅率為25%，除該事項(xiàng)外，無其他納稅調(diào)整事項(xiàng)。甲公司各年均按10%提取法定盈余公積。

　　要求：

　　（1）編制甲公司有關(guān)會計(jì)差錯更正的會計(jì)分錄。

　　（2）調(diào)整甲公司會計(jì)報表相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)字。

　　【答案】

　　甲公司會計(jì)差錯更正的會計(jì)處理如下：

　?。?）賬務(wù)處理：

　?、傺a(bǔ)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備：

　　借：以前年度損益調(diào)整——資產(chǎn)減值損失 1 000 000

　　貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 1 000 000

　?、谡{(diào)整所得稅：（計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備造成資產(chǎn)賬面價值小于其計(jì)稅基礎(chǔ)形成可抵扣暫時性差異，應(yīng)調(diào)整所得稅）：

　　借：遞延所得稅資產(chǎn) 250 000

　　貸：以前年度損益調(diào)整——所得稅費(fèi)用 250 000

　?、劢Y(jié)轉(zhuǎn)余額：

　　借：利潤分配——未分配利潤 750 000

　　貸：以前年度損益調(diào)整——本年利潤 750 000

　?、苷{(diào)整利潤分配有關(guān)數(shù)字：

　　借：盈余公積——法定盈余公積 75 000 （750000×10%）

　　貸：利潤分配——未分配利潤 75 000

　?。?）調(diào)整會計(jì)報表：

　　調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期（2009年）資產(chǎn)負(fù)債表－→年初數(shù)

　　① 固定資產(chǎn) －1 000 000

　?、?遞延所得稅資產(chǎn) ＋250 000

　?、?盈余公積－75 000 （750 000×10%）

　?、?未分配利潤－675 000 （750 000×90%）

　　調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期（2009年）利潤表－→上年數(shù)

　?、?資產(chǎn)減值損失＋1 000 000

　　② 利潤總額－1 000 000

　?、?所得稅費(fèi)用－250 000

　　④ 凈利潤－750 000

　?、?2009年度5月發(fā)現(xiàn)2008年少提減值準(zhǔn)備

　?、?2009年度5月發(fā)現(xiàn)2007年少提減值準(zhǔn)備100萬，會計(jì)處理和資產(chǎn)負(fù)債表期初數(shù)的調(diào)整不變，但是因?yàn)?008年并沒有發(fā)生錯誤，所以此時不需要調(diào)整利潤表的上年數(shù)。

　?、?2009年2月10日發(fā)現(xiàn)2008年少提減值準(zhǔn)備100萬元，假如報表批準(zhǔn)報出日為4月，按照日后事項(xiàng)進(jìn)行處理。

　　【考題解析·單項(xiàng)選擇題】（2008年）甲公司2008年3月在上年度財務(wù)會計(jì)報告批準(zhǔn)報出前發(fā)現(xiàn)一臺管理用固定資產(chǎn)未計(jì)提折舊，屬于重大差錯。該固定資產(chǎn)系2006年6月接受乙公司捐贈取得。根據(jù)甲公司的折舊政策，該固定資產(chǎn)2006年應(yīng)計(jì)提折舊100萬元，2007年應(yīng)計(jì)提折舊200萬元。假定甲公司按凈利潤的10%提取法定盈余公積，不考慮所得稅等其他因素，甲公司2007年度資產(chǎn)負(fù)債表“未分配利潤”項(xiàng)目“年末數(shù)”應(yīng)調(diào)減的金額為（）萬元。

　　A.90 B.180

　　C.200 D.270

　　【正確答案】D

　　【答案解析】甲公司2007年度資產(chǎn)負(fù)債表“未分配利潤”項(xiàng)目“年末數(shù)”應(yīng)調(diào)減的金額＝（100＋200）×（1－10%）＝270（萬元）

　　【考題解析·綜合題】（2008年）甲公司為上市公司，主要從事機(jī)器設(shè)備的生產(chǎn)和銷售。甲公司2007年度適用的所得稅稅率為33%，2008年及以后年度適用的所得稅稅率為25%，有足夠的應(yīng)納稅所得額用于抵扣可抵扣暫時性差異。假定甲公司相關(guān)資產(chǎn)的初始入賬價值等于計(jì)稅基礎(chǔ)，且折舊或攤銷方法、折舊或攤銷年限均與稅法規(guī)定相同。甲公司按照實(shí)現(xiàn)凈利潤的10%提取法盈余公積。甲公司2007年度所得稅匯清繳于2008年2月28日完成，2007年度財務(wù)會計(jì)報告經(jīng)董事會批準(zhǔn)于2008年3月15日對外報出。

　　要求：

　　根據(jù)上述資料，逐項(xiàng)分析、判斷甲公司上述存貨、固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)相關(guān)業(yè)務(wù)的會計(jì)處理是否正確（分別注明該業(yè)務(wù)及其序號），并簡要說明理由；如不正確，編制有關(guān)調(diào)整會計(jì)分錄（合并編制涉及“利潤分配——未分配利潤”的調(diào)整會計(jì)分錄）。（答案中的金額單位用萬元表示）

　　2008年3月1日，甲公司總會計(jì)師對2007年度的下列有關(guān)資產(chǎn)業(yè)務(wù)的會計(jì)處理提出疑問：

　　（1）存貨

　　2007年12月31日，甲公司存貨中包括：150件甲產(chǎn)品、50件乙產(chǎn)品和300噸專門用于生產(chǎn)乙產(chǎn)品的N型號鋼材。

　　150件甲產(chǎn)品和50件乙產(chǎn)品的單位預(yù)算成本均為120萬元。其中，150件甲產(chǎn)品簽訂有不可撤銷的銷售合同，每件合同價格（不含增值稅）為150萬元，市場價格（不含增值稅）預(yù)期為118萬元；50件乙產(chǎn)品沒有簽訂銷售合同，每件市場價格（不含增值稅）預(yù)期為118萬元。銷售每件甲產(chǎn)品、乙產(chǎn)品預(yù)期發(fā)生的銷售費(fèi)用及稅金（不含增值稅）均為2萬元。

　　300噸N型號鋼材單位成本為每噸20萬元，可生產(chǎn)乙產(chǎn)品60件。將N型號鋼材加工成乙產(chǎn)品每件還需要發(fā)生其他費(fèi)用5萬元。假定300噸N型號鋼材生產(chǎn)的乙產(chǎn)品沒有簽訂銷售合同。

　　甲公司期末按單項(xiàng)計(jì)提存貨跌價準(zhǔn)備。2007年12月31日，甲公司相關(guān)業(yè)務(wù)的會計(jì)處理如下：

　?、偌坠緦?50件甲產(chǎn)品和50件乙產(chǎn)品按成本總額24000萬元（120×200）超過可變現(xiàn)凈值總額23200萬元［（118－2）×200］的差額計(jì)提了800萬元存貨跌價準(zhǔn)備。此前，未計(jì)提存貨跌價準(zhǔn)備。

　?、诩坠?00噸N型號鋼材沒有計(jì)提存貨跌價準(zhǔn)備。此前，也未計(jì)提存貨跌價準(zhǔn)備。

　?、奂坠緦ι鲜龃尕涃~面價值低于計(jì)稅基礎(chǔ)的差額，沒有確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

　　【正確答案】

　　（1）存貨跌價準(zhǔn)備的處理不正確。甲產(chǎn)品和乙產(chǎn)品應(yīng)分別進(jìn)行期末計(jì)價。

　　甲產(chǎn)品成本＝150×120＝18000（萬元）

　　甲產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值＝150×（150－2）＝22200（萬元）

　　甲產(chǎn)品成本小于可變現(xiàn)凈值，不需計(jì)提跌價準(zhǔn)備。

　　乙產(chǎn)品成本＝50×120＝6000（萬元）

　　乙產(chǎn)品可變現(xiàn)凈值＝50×（118－2）＝5800（萬元）

　　乙產(chǎn)品應(yīng)計(jì)提跌價準(zhǔn)備＝6000－5800＝200（萬元）

　　所以甲產(chǎn)品和乙產(chǎn)品多計(jì)提跌價準(zhǔn)備＝800－200＝600（萬元）

　　N型號鋼材成本＝300×20＝6000（萬元）

　　N型號鋼材可變現(xiàn)凈值＝60×118－60×5－60×2＝6660（萬元）

　　N型號鋼材成本小于可變現(xiàn)凈值，不需計(jì)提跌價準(zhǔn)備。

　　所以要沖銷多計(jì)提跌價準(zhǔn)備600萬元，應(yīng)確認(rèn)200萬元存貨跌價準(zhǔn)備對應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。

　　借：存貨跌價準(zhǔn)備 600

　　貸：以前年度損益調(diào)整 600

　　借：遞延所得稅資產(chǎn) 50（200×25%）

　　貸：以前年度損益調(diào)整 50

　?。?）固定資產(chǎn)

　　2007年12月31日，甲公司E生產(chǎn)線發(fā)生永久性損害但尚未處置。E生產(chǎn)線賬面原價為6000萬元，累計(jì)折舊為4600萬元，此前未計(jì)提減值準(zhǔn)備，可收回金額為零。E生產(chǎn)線發(fā)生的永久性損害尚未經(jīng)稅務(wù)部門認(rèn)定。

　　2007年12月31日，甲公司相關(guān)業(yè)務(wù)的會計(jì)處理如下：

　?、偌坠景纯墒栈亟痤~低于賬面價值的差額計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備1400萬元。

　?、诩坠緦生產(chǎn)線賬面價值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)462萬元。

　　【正確答案】

　?。?）①處理正確。因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)發(fā)生永久性損害但尚未處置，所以應(yīng)全額計(jì)提減值準(zhǔn)備。

　?、谔幚礤e誤。理由：E生產(chǎn)線發(fā)生的永久性損害尚未經(jīng)稅務(wù)部門認(rèn)定，所以固定資產(chǎn)的賬面價值為零，計(jì)稅基礎(chǔ)為1400萬元，所以產(chǎn)生可抵扣暫時性差異金額＝1400×25%＝350（萬元），但企業(yè)確認(rèn)了462萬元的遞延所得稅資產(chǎn)，所以要沖回462－350＝112（萬元）的遞延所得稅資產(chǎn)。

　　借：以前年度損益調(diào)整 112

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn) 112

　?。?）無形資產(chǎn)

　　2007年12月31日，甲公司無形資產(chǎn)賬面價值中包括用于生產(chǎn)丙產(chǎn)品的專利技術(shù)。該專利技術(shù)系甲公司于2007年7月15日購入，入賬價值為2400萬元，預(yù)計(jì)使用壽命為5年，預(yù)計(jì)凈殘值為零，采用年限平均法按月攤銷。2007年第四季度以來，市場上出現(xiàn)更先進(jìn)的生產(chǎn)丙產(chǎn)品的專利技術(shù)，甲公司預(yù)計(jì)丙產(chǎn)品市場占有率將大幅下滑。甲公司估計(jì)該專利技術(shù)的可收回金額為1200萬元

　　2007年12月31日，甲公司相關(guān)業(yè)務(wù)的會計(jì)處理如下：

　?、偌坠居?jì)算確定該專利技術(shù)的累計(jì)攤銷額為200萬元，賬面價值為2200萬元。

　　②甲公司按該專利技術(shù)可收回金額低于賬面價值的差額計(jì)提了無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備1000萬元。

　　③甲公司對上述專利技術(shù)賬面價值低于計(jì)稅基礎(chǔ)的差額，沒有確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

　　【正確答案】

　　（3）無形資產(chǎn)處理不正確。

　　無形資產(chǎn)當(dāng)月增加，當(dāng)月攤銷。所以無形資產(chǎn)攤銷額＝2400÷5×6／12＝240（萬元），賬面價值＝2400－240＝2160（萬元），應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備＝2160－1200＝960（萬元），應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)＝960×25%＝240（萬元）。

　　借：以前年度損益調(diào)整 40（240－200）

　　貸：累計(jì)攤銷 40

　　借：無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 40（1000－960）

　　貸：以前年度損益調(diào)整 40

　　借：遞延所得稅資產(chǎn) 240（960×25%）

　　貸：以前年度損益調(diào)整 240

　　以前年度損益調(diào)整貸方余額＝600＋50－112－40＋40＋240＝778（萬元），轉(zhuǎn)入利潤分配。

　　借：以前年度損益調(diào)整 778

　　貸：利潤分配——未分配利潤 778

　　借：利潤分配——未分配利潤 77.8

　　貸：盈余公積 77.8

　　本章總結(jié)：