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注冊會計師《會計》備考指導：第19章 所得稅
第19章 所得稅（7分，重點章）
| 第一節(jié) 所得稅會計概述 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||
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| 第二節(jié) 資產(chǎn)、負債的計稅基礎(chǔ)及暫時性差異 驗算方法：如果不存在所得稅稅率變動和非暫時差異，所得稅費用＝稅前會計利潤×所得稅稅率 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||
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| 資產(chǎn)、負債的計稅基礎(chǔ)： | |
| （一）資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ) | （二）負債的計稅基礎(chǔ) |
| 大則納，小則減。 （目前時點上，稅法認為該資產(chǎn)值多少錢） | 大則減，小則納?！?/td> |
| 資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)＝未來可稅前列支的金額 某一資產(chǎn)負債表日資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)＝成本－本期及以前期間已稅前列支的金額 | 負債的計稅基礎(chǔ)，是指負債的賬面價值減去未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。 負債的計稅基礎(chǔ)＝賬面價值－未來可稅前列支的金額 一般負債的確認和清償不影響所得稅的計算，差異主要是自費用中提取的負債 |
1.固定資產(chǎn) 會計：賬面價值＝固定資產(chǎn)原價－累計折舊－固定資產(chǎn)減值準備 稅收：計稅基礎(chǔ)＝固定資產(chǎn)原價－稅收累計折舊 2.無形資產(chǎn) 1）對于內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn) 會計：無形資產(chǎn)入賬價值＝開發(fā)階段符合資本化條件后至達到預定用途前發(fā)生的支出 稅收： ?、僖话闱闆r 計稅基礎(chǔ)＝開發(fā)過程中符合資本化條件后至達到預定用途前發(fā)生的支出 結(jié)論：初始確認一致，不形成暫時性差異 ?、谙硎芏愂諆?yōu)惠的研究開發(fā)支出 計稅基礎(chǔ)＝會計入帳價值的150% 結(jié)論：形成暫時性差異，但不確認所得稅影響 2）無形資產(chǎn)在后續(xù)計量 會計： ①使用壽命有限的無形資產(chǎn) 賬面價值＝無形資產(chǎn)原價－累計攤銷－無形資產(chǎn)減值準備 ?、谑褂脡勖淮_定的無形資產(chǎn)， 賬面價值＝無形資產(chǎn)原價－無形資產(chǎn)減值準備 稅收：計稅基礎(chǔ)＝實際成本－稅收規(guī)定的累計攤銷 3.以公允價值計量的金融資產(chǎn) 1）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產(chǎn) 會計：賬面價值＝公允價值 稅收：計稅基礎(chǔ)＝成本 2）可供出售金融資產(chǎn) 會計：期末按公允價值計量，公允價值變動計入所有者權(quán)益 賬面價值＝公允價值 稅收：計稅基礎(chǔ)＝成本 4.其他資產(chǎn) （1）投資性房地產(chǎn) ?、俪杀灸Ｊ竭M行后續(xù)計量 會計：帳面價值＝成本－累計折舊（攤銷）－減值準備 稅收：計稅基礎(chǔ)＝成本－稅收累計折舊（攤銷） ?、诠蕛r值模式后續(xù)計量 會計：帳面價值＝期末公允價值 稅收：計稅基礎(chǔ)＝成本－稅收累計折舊（攤銷） ?。?）其他各種資產(chǎn)減值準備 | 1.預計負債 （1）企業(yè)因銷售商品提供售后服務等原因確認的預計負債 ?、偃绻惙ㄒ?guī)定，與產(chǎn)品銷售相關(guān)的支出應于實際發(fā)生時稅前列支 預計負債賬面價值＝X萬元 計稅基礎(chǔ)＝0 ?、谌绻惙ㄒ?guī)定對于費用支出按照權(quán)責發(fā)生制原則確定稅前扣除時點 計稅基礎(chǔ)＝賬面價值  （2）如果稅法規(guī)定無論是否實際發(fā)生均不允許稅前扣除 計稅基礎(chǔ)＝賬面價值 2.預收賬款 ?。?）與稅法一致 計稅基礎(chǔ)＝賬面價值 不產(chǎn)生暫時性差異 ?。?）與稅法不一致 會計：賬面價值＝XX 稅收：計稅基礎(chǔ)＝0 產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。 3.應付職工薪酬 計稅基礎(chǔ)＝賬面價值 不形成暫時性差異 假定按照稅法規(guī)定的可予稅前扣除的合理部分＜賬面價值 不形成暫時性差異，但是在計算應納稅所得額時應進行納稅調(diào)整。 【新】因超過部分在發(fā)生當期不允許稅前扣除，在以后期間也不允許稅前扣除，即該部分差額對未來期間計稅不產(chǎn)生影響，所產(chǎn)生應付職工薪酬負債的賬面價值等于計稅基礎(chǔ)。 4.其他負債 企業(yè)應交的稅收罰款和滯納金等 計稅基礎(chǔ)＝賬面價值?！?/td> |
| 特殊交易或事項中產(chǎn)生資產(chǎn)、負債計稅基礎(chǔ)的確定 同一控制下的企業(yè)合并，合并中取得的有關(guān)資產(chǎn)、負債基本上維持其原賬面價值不變，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)負債。 非同一控制下的企業(yè)合并，合并中取得的有關(guān)資產(chǎn)、負債應按其在購買日的公允價值計量。 由于會計與稅收法規(guī)對企業(yè)合并的劃分標準不同，處理原則不同，某些情況下，會造成企業(yè)合并中取得的有關(guān)資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎(chǔ)的差異?！?/td> | |
| 資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)＝資產(chǎn)未來期間計稅時可稅前扣除的金額 ＝資產(chǎn)的成本－以前期間已稅前列支的金額 | 1.當資產(chǎn)賬面價值﹤計稅基礎(chǔ)時，可抵扣暫時性差異； 2.當資產(chǎn)賬面價值﹥計稅基礎(chǔ)時，應納稅暫時性差異。 | |||
| 資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)＝資產(chǎn)未來計稅時可稅前扣除的金額 | 以公允價值計量的金額 | 包括：交易性金融資產(chǎn)、可供出售金額資產(chǎn) 會計：帳面價值＝公允價 稅法：計稅基礎(chǔ)＝取得時成本，不認可公允價值變動損益 | ||
| 固定資產(chǎn) （折舊） | 差異主要來自于折舊方法、折舊年限的不同以及固定資產(chǎn)減值準備的提取。 會計：帳面價值＝成本－會計折舊－減值準備＝可收回金額 稅法：計稅基礎(chǔ)＝取得時成本－稅法折舊 | |||
| 無形資產(chǎn) | （1）初始計量 除內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)以外，以其他方式取得的無形資產(chǎn)，初始確認時，入賬價值與稅法規(guī)定的成本之間一般不存在差異。 內(nèi)部研究開發(fā)形成的無形資產(chǎn)，會計準則規(guī)定，研究開發(fā)支出區(qū)分為兩個階段， 研究階段的支出應當費用化計入當期損益， 開發(fā)階段符合資本化條件以后發(fā)生的支出應當資本化作為無形資產(chǎn)的成本； 稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的研究開發(fā)支出可稅前加計扣除，即一般可按當期實際發(fā)生的研究開發(fā)支出的l50%加計扣除?！?/td> | |||
| （2）后續(xù)計量 主要產(chǎn)生于對無形資產(chǎn)是否需要攤銷、無形資產(chǎn)減值準備的提取。 會計準則規(guī)定，區(qū)分為使用壽命有限的無形資產(chǎn)與使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。 使用壽命不確定的無形資產(chǎn)，不攤銷，在會計期末應進行減值測試。 稅法規(guī)定，取得的無形資產(chǎn)成本，應在一定期限內(nèi)攤銷，合同、法律未明確規(guī)定攤銷期限的，應按不少于l0年的期限攤銷。對于使用壽命不確定的無形資產(chǎn)在持有期間，因攤銷規(guī)定的不同，會造成其賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異。 在對無形資產(chǎn)計提減值準備的情況下，因所計提的減值準備不允許稅前扣除，也會造成其賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異?！?/td> | ||||
| 其他資產(chǎn) | 投資性房地產(chǎn) | 采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)， 會計：賬面價值＝公允價值； 稅法：計稅基礎(chǔ)＝取得時歷史成本，不認可因公允價值變動產(chǎn)生的利得或損失?！?/td> | ||
| 以成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)，和固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)類似，同樣可能會產(chǎn)生暫時性差異。 | ||||
| 其他計提了資產(chǎn)減值準備的各項資產(chǎn) | 會計：賬面價值＝成本－減值準備 稅法：計稅基礎(chǔ)＝成本，不扣減準備 形成可抵扣暫時性差異?！?/td> | |||
| 負債的計稅基礎(chǔ)和暫時性差異 主要是費用中產(chǎn)生，多數(shù)為可抵扣暫時性差異。 負債的計稅基礎(chǔ)＝賬面價值－未來可稅前抵扣的金額 ＝未來不可稅前抵扣的金額 | 負債賬面價值<計稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時性差異； 負債賬面價值>計稅基礎(chǔ)，形成應納稅暫時性差異?！?/td> | ||
| 負債的計稅基礎(chǔ)和暫時性差異 | 因銷售商品提供售后服務等原因確認的預計負債 | 會計：將預計提供售后服務發(fā)生的支出在銷售當期確認為費用，同時確認預計負債。 稅法：計稅基礎(chǔ)＝0，如果稅法規(guī)定，有關(guān)的支出應于發(fā)生時稅前扣除，預計負債在期末的計稅基礎(chǔ)＝賬面價值－未來期間可稅前扣除，支出實際發(fā)生時可全部稅前扣除，其計稅基礎(chǔ)為零。 如果稅法規(guī)定其支出無論是否實際發(fā)生均不允許稅前扣除，即未來期間可予抵扣的金額為0， 賬面價值＝計稅基礎(chǔ)?！?/td> | |
| 預收賬款 | 收到預付款時，符合會計收入確認條件，會計上將其確認為負債。 稅法：不計入應納稅所得額，在未來期間計稅時可予稅前扣除的金額為0，計稅基礎(chǔ)＝賬面價值。 如不符合會計收入確認條件，但按稅法規(guī)定應計入當期應納稅所得額時，有關(guān)預收賬款的計稅基礎(chǔ)為零，即因其產(chǎn)生時已經(jīng)計算交納所得稅，未來期間可全額稅前扣除，計稅基礎(chǔ)＝賬面價值－未來期間可全額稅前扣除的金額，即其計稅基礎(chǔ)＝0?！?/td> | ||
| 應付職工薪酬 | 會計：為成本費用，在未支付之前確認為負債。 稅法：支付給職工的工資薪金性質(zhì)的支出可稅前列支（外資企業(yè)）或按照一定的標準計算的金額準予稅前扣除（內(nèi)資企業(yè)）。一般情況下，對于應付職工薪酬，其計稅基礎(chǔ)＝賬面價值－在未來期間可予稅前扣除的金額零之間的差額，即賬面價值＝計稅基礎(chǔ)。 | ||
| 其他負債 | 企業(yè)應交的罰款和滯納金等，在尚未支付之前： 會計：確認為費用，同時作為負債反映。 稅法：罰款、滯納金不能稅前扣除，計稅基礎(chǔ)＝賬面價值－未來期間計稅時可予稅前扣除的金額零之間的差額，即計稅基礎(chǔ)＝賬面價值，不產(chǎn)生暫時性差異。 | ||
| 特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異 | 未作為資產(chǎn)、負債確認的項目產(chǎn)生的暫時性差異 | 某些交易或事項發(fā)生以后，因為不符合資產(chǎn)、負債的確認條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)或負債，但按照稅法規(guī)定能夠確定其計稅基礎(chǔ)的，其賬面價值零與計稅基礎(chǔ)之間的差異也構(gòu)成暫時性差異。 會計：0，稅法：Ｘ | |
| 稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但本質(zhì)上可抵扣虧損和稅款抵減與可抵扣暫時性差異具有同樣的作用，均能夠減少未來期間的應納稅所得額，進而減少未來期間的應交所得稅，在會計處理上，與可抵扣暫時性差異的處理相同?！?/td> | |||
| 企業(yè)合并中取得有關(guān)資產(chǎn)、負債產(chǎn)生的暫時性差異 | 非同一控制下企業(yè)合并，購買方對于合并中取得的可辨認資產(chǎn)、負債按照企業(yè)會計準則規(guī)定應當按照其在購買日的公允價值確認，而如果該合并按照稅法規(guī)定屬于免稅改組，即購買方在合并中取得的可辨認資產(chǎn)、負債維持其原計稅基礎(chǔ)不變，則會產(chǎn)生因企業(yè)合并中取得可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值與其計稅基礎(chǔ)不同，形成暫時性差異。 | ||
| 會計：帳面價值＝公允價 稅法：免稅改組，不納稅 | |||
| 暫時性差異 暫時性差異——資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的差額。 根據(jù)暫時性差異對未來期間應納稅所得額的影響，分為：應納稅暫時性差異、可抵扣暫時性差異。 除因資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的暫時性差異以外，按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損和稅款抵減，也視同可抵扣暫時性差異處理。 | ||
| （一）應納稅暫時性差異（未來多交稅） | （二）可抵扣暫時性差異（未來少交稅） | |
| 定義 | 應納稅暫時性差異——在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生應稅金額的暫時性差異，在其產(chǎn)生當期應當確認相關(guān)的遞延所得稅負債?！?/td> | 可抵扣暫時性差異——在確定未來收回資產(chǎn)或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。在可抵扣暫時性差異產(chǎn)生當期，符合確認條件時，應當確認相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)?！?/td> |
| 產(chǎn)生 | 資產(chǎn)的賬面價值＞計稅基礎(chǔ)： 形成應納稅暫時性差異，確認遞延所得稅負債； 負債的賬面價值＜計稅基礎(chǔ)： 形成應納稅暫時性差異，確認遞延所得稅負債?！?/td> | 資產(chǎn)的賬面價值＜計稅基礎(chǔ)： 形成可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產(chǎn) 負債的賬面價值＞計稅基礎(chǔ)： 形成可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產(chǎn) |
| 舉例 |  | |
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| 特殊項目產(chǎn)生的暫時性差異 1.未作為資產(chǎn)、負債確認的項目產(chǎn)生的暫時性差異。某些交易或事項發(fā)生以后，因為不符合資產(chǎn)、負債確認條件而未體現(xiàn)為資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)或負債，但按照稅法規(guī)定能夠確定其計稅基礎(chǔ)的，其賬面價值零與計稅基礎(chǔ)之間的差異也構(gòu)成暫時性差異。 2.可抵扣虧損及稅款抵減產(chǎn)生的暫時性差異。按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損及稅款抵減，雖不是因資產(chǎn)、負債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的，但與可抵扣暫時性差異具有同樣的作用，均能夠減少未來期間的應納稅所得額，進而減少未來期間的應交所得稅，會計處理上視同可抵扣暫時性差異，符合條件的情況下，應確認與其相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)?！?/td> | ||
| 【識記要點】 ①資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)＝未來期間可稅前扣除的金額＝資產(chǎn)成本－本期及以前期間已稅前扣除的金額 ②負債的計稅基礎(chǔ)＝負債的賬面價值－未來期間可稅前扣除的金額 ③資產(chǎn)的賬面價值＞計稅基礎(chǔ)，形成應納稅暫時性差異，確認遞延所得稅負債； 賬面價值＜計稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產(chǎn)； 負債的賬面價值＞計稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時性差異，確認遞延所得稅資產(chǎn)； 賬面價值＜計稅基礎(chǔ)，形成應納稅暫時性差異，確認遞延所得稅負債?！?/td> | ||
| 第三節(jié) 遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債的確認和計量 | |||
| 一、遞延所得稅資產(chǎn)的確認和計量 | |||
| （一）確認遞延所得稅資產(chǎn)的一般原則 | |||
| 1.遞延所得稅資產(chǎn)的確認應以未來期間可能取得的應納稅所得額為限。 | |||
| 2.按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補虧損和稅款抵減，應視同可抵扣暫時性差異處理。在預計可利用可彌補虧損或稅款抵減的未來期間內(nèi)能夠取得足夠的應納稅所得額時，應當以很可能取得的應納稅所得額為限，確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)，同時減少確認當期的所得稅費用。 | |||
| 3.企業(yè)合并中，按照會計規(guī)定確定的合并中取得各項可辨認資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎(chǔ)之間形成可抵扣暫時性差異的，應確認相應的遞延所得稅資產(chǎn)，并調(diào)整合并中應予確認的商譽等。 借：遞延所得稅資產(chǎn) 貸：商譽 | |||
| 4.與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的可抵扣暫時性差異，相應的遞延所得稅資產(chǎn)應計入所有者權(quán)益。如因可供出售金融資產(chǎn)公允價值下降而應確認的遞延所得稅資產(chǎn)。 借：遞延所得稅資產(chǎn) 貸：資本公積——其他資本公積 【總結(jié)】遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債在核算時的科目有：所得稅費用、商譽、資本公積?！?/td> | |||
| （二）不確認遞延所得稅資產(chǎn)的特殊情況 同時具有下列特征的交易中，因資產(chǎn)或負債的初始確認所產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異不予確認遞延所得稅資產(chǎn)： ① 該項交易不是企業(yè)合并； ② 交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額（或可抵扣虧損）。 | |||
| （三）遞延所得稅資產(chǎn)的計量 1.適用稅率的確定。采用轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率為基礎(chǔ)計算確定。 無論相關(guān)的可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回期間如何，遞延所得稅資產(chǎn)均不予折現(xiàn)。 2.遞延所得稅資產(chǎn)賬面價值的復核。資產(chǎn)負債表日，企業(yè)應當對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行復核。 （1）如果未來期間很可能無法取得足夠的應納稅所得額用以利用遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應當減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。 借：所得稅費用 貸：遞延所得稅資產(chǎn) （2）遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值減記以后，繼后期間根據(jù)新的環(huán)境和情況判斷能夠產(chǎn)生足夠的應納稅所得額利用可抵扣暫時性差異，使得遞延所得稅資產(chǎn)包含的經(jīng)濟利益能夠?qū)崿F(xiàn)的，應相應恢復遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。（借：遞延所得稅資產(chǎn) 貸：所得稅費用） | |||
| 二、遞延所得稅負債的確認和計量 | |||
| （一）確認遞延所得稅負債的一般原則 | |||
| 1.除企業(yè)會計準則中明確規(guī)定可不確認遞延所得稅負債的情況以外，企業(yè)對于所有的應納稅暫時性差異均應確認相關(guān)的遞延所得稅負債。除直接計入所有者權(quán)益的交易或事項以及企業(yè)合并外，在確認遞延所得稅負債的同時，應增加利潤表中的所得稅費用?！?/td> | |||
| 2.確認遞延所得稅負債的處理 （1）交易或事項發(fā)生時影響到會計利潤或應納稅所得額的—→相關(guān)的所得稅影響應作為利潤表中所得稅費用的組成部分。 （2）與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的—→其所得稅影響應增加或減少所有者權(quán)益。 （3）企業(yè)合并產(chǎn)生的—→相關(guān)的遞延所得稅影響應調(diào)整購買日確認的商譽或計入當期損益的金額?！?/td> | |||
| （二）不確認遞延所得稅負債的情況 | |||
| 1.商譽的初始確認。 非同一控制下的企業(yè)合并中，企業(yè)合并成本>取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，確認為商譽。 稅法：作為免稅合并的情況下，稅法不認可商譽的價值，即從稅法角度，商譽的計稅基礎(chǔ)＝0，兩者之間的差額形成應納稅暫時性差異，對于企業(yè)合并中產(chǎn)生的商譽，賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同形成的應納稅暫時性差異，企業(yè)會計準則中規(guī)定不確認相關(guān)的遞延所得稅負債?！?/td> | |||
| 商譽有2個來源： （1） 吸收合并→商譽應計入購買方帳內(nèi)。 （2） 控股合并→商譽不做帳，包含在長期權(quán)投資帳面價值中，在編制合并報表時，反映在合并資產(chǎn)負債表中。 | |||
| 1.吸收合并： A、購買方應將子公司的資產(chǎn)、負債按公允價值并帳； B、計算暫時性差異的影響額，確認遞延所得稅資產(chǎn)（負債）； C、倒擠出商譽。 （1）可辨認凈資產(chǎn)公允價值＝資產(chǎn)公允價－負債公允價 （2）遞延所得稅資產(chǎn)＝可抵扣暫時性差異×25% （3）遞延所得稅負債＝應納稅暫時性差異×25% （4）考慮遞延所得稅后，可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值 ＝可辨認凈資產(chǎn)公允價值＋遞延所得稅資產(chǎn)－遞延所得稅負債 （5）商譽＝合并付出成本－可辨認資產(chǎn)、負債的公允價值 （6）分錄：借：資產(chǎn)類 ?。ü蕛r） 遞延所得稅資產(chǎn) **商譽 貸：負債類 （公允價） 遞延所得稅負債 股本 （面值） 資本公積——股本溢價 （實付－面值） | 2.控股合并： （1）購買日： 借：長期股權(quán)投資 貸：股本 資本公積 | ||
| （2）購買日編制合并報表時： A、調(diào)整資產(chǎn)負債帳價變?yōu)楣蕛r： 借：資產(chǎn)類 （公允價－帳價） 遞延所得稅資產(chǎn) 貸：負債類 （公允－帳價） 遞延所得稅負債 **資本公積 | B、同時，將長期股權(quán)投資與子公司凈資產(chǎn)抵銷 借：股本 （子公司公允） 資本公積（子公司公允） **商譽 貸：長期股權(quán)投資 （母公司） | ||
| 2.與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)投資等相關(guān)的應納稅暫時性差異，一般應確認相應的遞延所得稅負債，但同時滿足以下兩個條件的除外： （1）投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉(zhuǎn)回的時間； （2）該暫時性差異在可預見的未來很可能不會轉(zhuǎn)回。 同時滿足上述條件時，投資企業(yè)可以運用自身的影響力決定暫時性差異的轉(zhuǎn)回，如果不希望其轉(zhuǎn)回，則在可預見的未來該項暫時性差異即不會轉(zhuǎn)回，從而無須確認相應的遞延所得稅負債。 | |||
| 3. 同時具有下列特征的交易中： （1）該項交易不是企業(yè)合并； （2）交易發(fā)生時既不影響會計利潤,也不影響應納稅所得額（或可抵扣虧損）。 所產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的初始確認金額與計稅基礎(chǔ)不同，形成的應納稅暫時性差異，不確認遞延所得稅負債。 即：除企業(yè)合并以外的其他交易或事項中，如果該項交易或事項發(fā)生時既不影響會計利潤，也不影響應納稅所得額，則所產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的初始確認金額與其計稅基礎(chǔ)不同，形成應納稅暫時性差異的，交易或事項發(fā)生時不確認相應的遞延所得稅負債?！?/td> | |||
| （三）遞延所得稅負債的計量 遞延所得稅負債應以相關(guān)應納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率計量。在我國，除享受優(yōu)惠政策的情況以外，企業(yè)適用的所得稅稅率在不同年度之間一般不會發(fā)生變化，企業(yè)在確認遞延所得稅負債時，可以現(xiàn)行適用稅率為基礎(chǔ)計算確定，遞延所得稅負債的確認不要求折現(xiàn) | |||
| 三、適用稅率變化對已確認遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的影響 | |||
| 因稅收法規(guī)的變化，導致企業(yè)在某一會計期間適用的所得稅稅率發(fā)生變化的，企業(yè)應對已確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債按照新的稅率進行重新計量。適用稅率變動的情況下，應對原已確認的遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債的金額進行調(diào)整，反映稅率變化帶來的影響。 除直接計入所有者權(quán)益的交易或事項（第四類金融資產(chǎn)）產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債，相關(guān)的調(diào)整金額應計入所有者權(quán)益以外，其他情況下產(chǎn)生的調(diào)整金額應確認為稅率變化當期的所得稅費用（或收益）。 | |||
| 【總結(jié)】永久性差異，包括： 1.罰金 2.罰款 3.被沒收財物的損失 4.超過規(guī)定標準的捐贈支出 5.稅收滯納金 6.擔保支出（預計負債） | |||
| 所得稅費用的確認和計量 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 一、當期所得稅 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 當期所得稅——是指企業(yè)按照稅法規(guī)定計算確定的針對當期發(fā)生的交易和事項，應交納給稅務部門的所得稅金額，即應交所得稅，應以適用的稅收法規(guī)為基礎(chǔ)計算確定?！?/td> | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 當期所得稅＝當期應交所得稅 應交所得額＝會計利潤＋可抵扣暫時性差異－應納稅暫時性差異－當期轉(zhuǎn)回的可抵扣暫時性差異＋當期轉(zhuǎn)回的應納稅暫時性差異 ＋會計費用非稅法費用－稅法費用非會計費用＋稅法收入非會計收入－會計收入非稅法收入－國債實際利息 ＝會計利潤＋可抵扣（期末－期初）－應納稅（期末－期初）－國債實際利息＋預計負債＋罰款＋計提準備-轉(zhuǎn)回準備 企業(yè)在確定當期所得稅時，對于當期發(fā)生的交易或事項，會計處理與稅收處理不同的，應在會計利潤的基礎(chǔ)上，按照適用稅收法規(guī)的要求進行調(diào)整，計算出當期應納稅所得額，按照應納稅所得額與適用所得稅稅率計算確定當期應交所得稅?！?/td> | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 二、遞延所得稅 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 遞延所得稅——是指按照企業(yè)會計準則規(guī)定應予確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債在期末應有的金額相對于原已確認金額之間的差額，即遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債的當期發(fā)生額，但不包括直接計入所有者權(quán)益的交易或事項及企業(yè)合并的所得稅影響。 遞延所得稅＝（遞延所得稅負債的期末余額－期初余額）－（遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額－期初余額） ＝遞延所得稅負債的當期發(fā)生額－遞延所得稅資產(chǎn)當期發(fā)生額 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 【注】確認遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債，構(gòu)成利潤表中的遞延所得稅費用（或收益），一般應當記入所得稅費用，但以下2種情況除外： （一）直接計入所有者權(quán)益的交易： 由該交易或事項產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債及其變化亦應計入所有者權(quán)益，不構(gòu)成利潤表中的遞延所得稅費用。 如：可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動： 確認應納稅暫時性差異的所得稅影響時： 借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 借：資本公積——其他資本公積 貸：資本公積——其他資本公積 貸：遞延所得稅負債 【總結(jié)】遞延所得稅計入資本公積的事項，包括： （1）可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動； （2）自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為以公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，轉(zhuǎn)換日公允價值大于賬面價值的差額計入資本公積，對應確認的遞延所得稅也通過資本公積核算。 （二）企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)、負債，其賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同，應確認相關(guān)遞延所得稅的，遞延所得稅的確認影響合并中產(chǎn)生的商譽或是記入當期損益（營業(yè)外收入）的金額，不影響所得稅費用。 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 三、所得稅費用 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1.利潤表中的所得稅費用由兩個部分組成：當期所得稅和遞延所得稅。即：所得稅費用＝當期所得稅＋遞延所得稅 2.計入當期損益的所得稅費用或收益不包括企業(yè)合并和直接在所有者權(quán)益中確認的交易或事項產(chǎn)生的所得稅影響。與直接計入所有者權(quán)益的交易或者事項相關(guān)的當期所得稅和遞延所得稅，應當計入所有者權(quán)益。 3.所得稅費用應當在利潤表中單獨列示?！?/td> | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 四、合并財務報表中因抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益產(chǎn)生的遞延所得稅 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 企業(yè)在編制合并財務報表時，因抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導致合并資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)、負債的賬面價值與其在納入合并范圍的企業(yè)按照適用稅法規(guī)定確定的計稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時性差異的，在合并資產(chǎn)負債表中應當確認遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債。同時調(diào)整合并利潤表中的所得稅費用，但與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項（資本公積——其他資本公積）及企業(yè)合并相關(guān)的遞延所得稅（商譽）除外。 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 五、所得稅的列報【新】 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 企業(yè)對所得稅的核算結(jié)果，除利潤表中列示的所得稅費用以外，在資產(chǎn)負債表中形成的應交稅費（應交所得稅）以及遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債應當遵循準則規(guī)定列報。其中，遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債一般應當分別作為非流動資產(chǎn)和非流動負債在資產(chǎn)負債表中列示，所得稅費用應當在利潤表中單獨列示，同時還應在附注中披露與所得稅有關(guān)的信息。 一般情況下： 1.在個別財務報表中，當期所得稅資產(chǎn)與負債及遞延所得稅資產(chǎn)及遞延所得稅負債可以以抵銷后的凈額列示。 2.在合并財務報表中，納入合并范圍的企業(yè)中，一方的當期所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅資產(chǎn)與另一方的當期所得稅負債或遞延所得稅負債一般不能予以抵銷，除非所涉及的企業(yè)具有以凈額結(jié)算的法定權(quán)利并且意圖以凈額結(jié)算。 【總結(jié)】：所得稅的列報：個別報表→合并抵銷； 合并報表→不得抵銷?！?/td> | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 刪掉刪掉 | 【常見的納稅調(diào)整事項】： 1.調(diào)增： （1）支付違反稅收的罰款 （2）計提資產(chǎn)準備（可抵扣暫時性差異） 2.不調(diào)增也不調(diào)減 （1）違約金 （2）企業(yè)債券利息收入或金融債券利息收入 （3）交易性金融資產(chǎn)持有期間（未超過12個月）取得的現(xiàn)金股利2萬元。 3.調(diào)減 （1）國債利息收入 （2）固定資產(chǎn)折舊（調(diào)減或調(diào)增）（應納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異） （3）長期股權(quán)投資采用成本法核算，被投資單位宣告現(xiàn)金股利并確認的投資收益10萬元，已計入稅前會計利潤，雙方所得稅稅率相等。 （4）長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，被投資單位實現(xiàn)凈利潤，按持股比例調(diào)增賬面價值，同時確認投資收益90萬元，稅率相同。 | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 【驗算方法】：如果不存在所得稅稅率變動和非暫時差異，所得稅費用＝稅前會計利潤×所得稅稅率 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 1.先弄清兩個賬戶： （1）遞延所得稅資產(chǎn)的確認：資產(chǎn)賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，負債賬面價值大于計稅基礎(chǔ)：形成可抵扣暫時性差異（今天多交稅，將來少交稅），遞延所得稅資產(chǎn)。 （2）遞延所得稅負債的確認：資產(chǎn)賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，負債賬面價值小于計稅基礎(chǔ)：形成應納稅暫時性差異（今天少交稅，將來多交稅），遞延所得稅負債。 2.根據(jù)不同的核算情況，對所得稅暫時性差異進行歸納：
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| 【稅率變動】：33%→25%： （1）遞延所得稅資產(chǎn)（負債）期末余額＝（期初余額/33%＋本期發(fā)生額）×25% （2）遞延所得稅資產(chǎn)（負債）本期發(fā)生額＝期末余額－33%時的期初余額 | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 【匯算清繳】：1.匯算清繳前→調(diào)整應稅所得稅； 2.匯算清繳后→不調(diào)稅?！?/td> | ||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
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