跨國理財之稅務(wù)籌劃
隨著WTO的加入，我國經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步與世界經(jīng)濟(jì)融合，企業(yè)必將走出國門，組建越來越多的跨國公司，參與全球經(jīng)濟(jì)競爭。稅收作為影響企業(yè)競爭力的重要因素之一，在當(dāng)今跨國投資和經(jīng)營中備受關(guān)注。要想在激烈的世界競爭中立于不敗之地，加強(qiáng)稅務(wù)籌劃是我國跨國公司的緊迫課題之一。
一、跨國公司稅務(wù)籌劃的特性
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跨國公司稅務(wù)籌劃的最終目的是在國際經(jīng)營中實現(xiàn)稅負(fù)最低、跨國公司整體利益最大化。具體目的通常有：
?。?）減輕稅負(fù)。通過對跨國公司在各個國家的稅務(wù)籌劃來降低整體稅負(fù)；
?。?）延期納稅。通過對納稅時間的籌劃，獲得稅款的時間價值收益；
（3）降低納稅成本，可相應(yīng)增加稅務(wù)籌劃收益；
?。?）實現(xiàn)涉稅零風(fēng)險。恰當(dāng)履行納稅義務(wù)，保證納稅及時足額，規(guī)避稅務(wù)風(fēng)險。
（二）合法性
各國稅法是各國政府明確納稅人權(quán)利和義務(wù)的法律準(zhǔn)繩，跨國公司稅務(wù)籌劃是在遵守各國稅法的前提下，利用各國稅收差異所做的納稅方案選擇，以避免法定納稅義務(wù)之外的任何納稅成本的發(fā)生。如果偏離了合法性，就可能演變?yōu)楸芏惢蛲堤佣悾鐕緦⒚媾R涉稅風(fēng)險，受到各國政府的懲處，給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)和名譽(yù)的雙重?fù)p失。
?。ㄈ┚C合性
跨國公司下屬公司所在的各個國家有涉稅問題，每個公司內(nèi)部各生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)有涉稅問題，各公司之間的稅負(fù)相互聯(lián)系，各稅種的稅基也相互關(guān)聯(lián)。這些千絲萬縷的聯(lián)系使得跨國公司一方面稅負(fù)的減少可能帶來另一方面稅負(fù)的增加；近期稅負(fù)的減少可能帶來遠(yuǎn)期稅負(fù)的增加；整體稅負(fù)的下降可能帶來其他方面的負(fù)面影響。因此，跨國公司必須綜合考慮各下屬公司、各生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)、各個時期的涉稅事項，并結(jié)合企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)、經(jīng)營方向。社會形象等方面，進(jìn)行全方位、多層次的整體運(yùn)籌和安排，才能籌劃出能增加跨國公司整體和長遠(yuǎn)利益的納稅方案。
（四）專業(yè)性
跨國公司稅務(wù)籌劃的綜合性，決定了它是一項高智能的籌劃活動。這對稅務(wù)籌劃人員的素質(zhì)提出了很高的專業(yè)化要求：（1）要精通各個國家的稅法及國情，并能充分預(yù)計其稅法變動趨勢；（2）要熟悉各國的財務(wù)會計制度及其與稅法的關(guān)系；（3）要熟悉各公司生產(chǎn)經(jīng)營狀況及其涉稅事項；（4）要熟悉各公司之間的稅務(wù)聯(lián)系及各稅基的相互關(guān)系。另外，國際稅收環(huán)境日趨復(fù)雜，單靠跨國公司自己進(jìn)行稅務(wù)籌劃已顯得力不從心。為此，跨國公司可將稅務(wù)籌劃工作委托給各國從事稅務(wù)代理、咨詢及籌劃業(yè)務(wù)的專業(yè)人員和專業(yè)機(jī)構(gòu)去做，這樣即可以降低稅務(wù)籌劃成本，也可以獲得更好的稅務(wù)籌劃方案。
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稅務(wù)籌劃不是在應(yīng)稅行為發(fā)生之后設(shè)法減輕稅負(fù)，而是在跨國籌資、投資決策時運(yùn)用財務(wù)預(yù)測、分析等方法進(jìn)行事先籌劃，即對公司的應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)行為事先進(jìn)行規(guī)劃、設(shè)計和安排，測算比較不同經(jīng)濟(jì)行為下的稅負(fù)并擇優(yōu)，具有超前性。
二，跨國公司稅務(wù)籌劃的途徑
（一）跨國公司稅務(wù)籌劃的客觀基礎(chǔ)
國際間稅收待遇的差異，是跨國公司稅務(wù)籌劃的客觀基礎(chǔ)。這些差異主要有：
1.稅收管轄權(quán)差異。各國對本國稅收管轄權(quán)的規(guī)定有所不同，有的按屬地主義原則確定，即僅對納稅人來源于本國境內(nèi)的各種應(yīng)稅收入納稅；有的按屬人主義原則確定，即對納稅人境內(nèi)境外的各種應(yīng)稅收入均征稅；還有的國家按屬地主義與屬人主義相結(jié)合的原則確定稅收管轄權(quán)。
2.稅種稅率差異。各國的國情不同，設(shè)置稅種的種類、名稱不盡相同，同一稅種的稅率也高低不一。如：美國的稅種就特別多，相比之下，我國的稅種要少得多；有的國家對個人收入設(shè)置綜合稅種，有的則按個人勞務(wù)收入、股利收入、資本利得收入等分別設(shè)置稅種；有的雖然稅種名稱相同，但征稅對象和計稅方法有很大差別；有的國家采用比例稅率，有的采用超額累進(jìn)稅率；有的國家企業(yè)所得稅稅率高達(dá)50%以上，有的則低于30%.這些差異使得各個國家稅負(fù)輕重不一，這也正是跨國公司稅務(wù)籌劃的主要切入點(diǎn)。
3.稅基差異。由于各國規(guī)定的稅收減免和優(yōu)惠各不相同，即使同一稅種的征稅對象相同，稅基高低也不同，使得同種收入的納稅人在不同國家的稅負(fù)也不相同。
4.避免國際重復(fù)納稅上的差異。為了促進(jìn)國際經(jīng)濟(jì)貿(mào)易的發(fā)展，各國都采取了一些措施避免或消除國際重復(fù)征稅，但方法有所不同。有的采用免稅法，對國外所得免于征稅；有的采用扣除法，將國外已納稅所得從應(yīng)稅所得中扣除；有的采用抵免法，將國外已納稅額從應(yīng)納稅額中扣除。由此造成稅負(fù)抵免的差異。
5.國際避稅地。是指為了吸引外資，以免征某些稅收或壓低稅率的辦法，為國外投資者提供不納稅或少納稅條件的國家或地區(qū)。顯然，其稅負(fù)遠(yuǎn)低于其他國家和地區(qū)。
此外，各國稅法不可避免地存在覆蓋面上的空白點(diǎn)，銜接上的間隙處和掌握尺度上的模糊界限等，都為跨國公司的稅務(wù)籌劃提供了機(jī)會。
（二）跨國公司稅務(wù)籌劃途徑
跨國公司稅務(wù)籌劃主要是通過對投資國家的選擇、投資組織形式的選擇、應(yīng)稅收入的轉(zhuǎn)移等途徑來降低稅負(fù)的。具體方式有：
1.將公司居所設(shè)在低稅國或避稅地以降低稅負(fù)。需注意的是，各國確定公司居所的標(biāo)準(zhǔn)也有差異，如許多歐洲國家認(rèn)為公司實施控制和管理的主要地點(diǎn)是公司居所，而美國認(rèn)為公司注冊地為公司居所。因此，即使在高稅國有投資經(jīng)營行為，有時也可通過公司居所避免來降低稅負(fù)。
2.選擇適當(dāng)?shù)耐顿Y組織形式來降低稅負(fù)?？鐕苯油顿Y的組織形式有分公司和子公司兩種，分公司隸屬于總公司，不是獨(dú)立法人；子公司是依照當(dāng)?shù)胤勺缘怯洺闪⒌姆ㄈ?。兩種組織形式在納稅上的主要差異如表1所示：
表1 兩種組織形式稅負(fù)比較表
組織形式 經(jīng)營虧損抵免 雙重征稅 股利匯回 東道國與其他國家
母（總）公司 的可能性 征收預(yù)提稅 簽定的稅收優(yōu)惠協(xié)議
盈利
子公司 不能 有 征收 可享受
分公司 能 無 不征收 不可享受
跨國公司需要根據(jù)各國的具體情況，比較兩種組織形式的稅負(fù)加以選擇。
3.轉(zhuǎn)移應(yīng)稅收入來降低稅負(fù)。跨國公司內(nèi)部或多或少地存在各種交易和聯(lián)系，利用這種內(nèi)部交易可將高稅國的一部分應(yīng)稅收入轉(zhuǎn)移到低稅國，實現(xiàn)總體稅負(fù)下降。如通過轉(zhuǎn)移定價來轉(zhuǎn)移利潤而降低企業(yè)所得稅；通過調(diào)節(jié)貸款利率轉(zhuǎn)移利息收入而降低利息所得稅；通過利潤分配方式轉(zhuǎn)移股利收入而降低股利所得稅等。
4.通過信托投資或其他受托協(xié)議來降低稅負(fù)。通過國外信托投資公司投資而不是直接投資，獲得的投資收益可隱藏在信托投資公司名下，這樣，只需向信托投資公司支付較低的費(fèi)用，即可避免這部分投資收益向居住國政府納稅。
5.避免成為常設(shè)機(jī)構(gòu)來降低稅負(fù)。許多國家對非居民公司的“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的利潤課稅，在短期跨國經(jīng)營活動中，盡量不要成為東道國的“常設(shè)機(jī)構(gòu)”，則可避免向東道國納稅。目前國際上判斷“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的主要依據(jù)是：對于在東道國從事建筑、安裝工程的外國公司，以其經(jīng)營活動是否暫時（聯(lián)合國建議的時間界限為6個月）為依據(jù)；對于在東道國從事其他經(jīng)營活動的公司，以其是否是一個法人為準(zhǔn)。
6.通過子公司積累利潤延期納稅。一些國家規(guī)定，國外子公司在沒有匯回股利之前，母公司不必為這筆股利繳納所得稅。
一、跨國公司稅務(wù)籌劃的特性
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跨國公司稅務(wù)籌劃的最終目的是在國際經(jīng)營中實現(xiàn)稅負(fù)最低、跨國公司整體利益最大化。具體目的通常有：
?。?）減輕稅負(fù)。通過對跨國公司在各個國家的稅務(wù)籌劃來降低整體稅負(fù)；
?。?）延期納稅。通過對納稅時間的籌劃，獲得稅款的時間價值收益；
（3）降低納稅成本，可相應(yīng)增加稅務(wù)籌劃收益；
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（二）合法性
各國稅法是各國政府明確納稅人權(quán)利和義務(wù)的法律準(zhǔn)繩，跨國公司稅務(wù)籌劃是在遵守各國稅法的前提下，利用各國稅收差異所做的納稅方案選擇，以避免法定納稅義務(wù)之外的任何納稅成本的發(fā)生。如果偏離了合法性，就可能演變?yōu)楸芏惢蛲堤佣悾鐕緦⒚媾R涉稅風(fēng)險，受到各國政府的懲處，給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)和名譽(yù)的雙重?fù)p失。
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跨國公司下屬公司所在的各個國家有涉稅問題，每個公司內(nèi)部各生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)有涉稅問題，各公司之間的稅負(fù)相互聯(lián)系，各稅種的稅基也相互關(guān)聯(lián)。這些千絲萬縷的聯(lián)系使得跨國公司一方面稅負(fù)的減少可能帶來另一方面稅負(fù)的增加；近期稅負(fù)的減少可能帶來遠(yuǎn)期稅負(fù)的增加；整體稅負(fù)的下降可能帶來其他方面的負(fù)面影響。因此，跨國公司必須綜合考慮各下屬公司、各生產(chǎn)經(jīng)營環(huán)節(jié)、各個時期的涉稅事項，并結(jié)合企業(yè)的發(fā)展目標(biāo)、經(jīng)營方向。社會形象等方面，進(jìn)行全方位、多層次的整體運(yùn)籌和安排，才能籌劃出能增加跨國公司整體和長遠(yuǎn)利益的納稅方案。
（四）專業(yè)性
跨國公司稅務(wù)籌劃的綜合性，決定了它是一項高智能的籌劃活動。這對稅務(wù)籌劃人員的素質(zhì)提出了很高的專業(yè)化要求：（1）要精通各個國家的稅法及國情，并能充分預(yù)計其稅法變動趨勢；（2）要熟悉各國的財務(wù)會計制度及其與稅法的關(guān)系；（3）要熟悉各公司生產(chǎn)經(jīng)營狀況及其涉稅事項；（4）要熟悉各公司之間的稅務(wù)聯(lián)系及各稅基的相互關(guān)系。另外，國際稅收環(huán)境日趨復(fù)雜，單靠跨國公司自己進(jìn)行稅務(wù)籌劃已顯得力不從心。為此，跨國公司可將稅務(wù)籌劃工作委托給各國從事稅務(wù)代理、咨詢及籌劃業(yè)務(wù)的專業(yè)人員和專業(yè)機(jī)構(gòu)去做，這樣即可以降低稅務(wù)籌劃成本，也可以獲得更好的稅務(wù)籌劃方案。
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稅務(wù)籌劃不是在應(yīng)稅行為發(fā)生之后設(shè)法減輕稅負(fù)，而是在跨國籌資、投資決策時運(yùn)用財務(wù)預(yù)測、分析等方法進(jìn)行事先籌劃，即對公司的應(yīng)稅經(jīng)濟(jì)行為事先進(jìn)行規(guī)劃、設(shè)計和安排，測算比較不同經(jīng)濟(jì)行為下的稅負(fù)并擇優(yōu)，具有超前性。
二，跨國公司稅務(wù)籌劃的途徑
（一）跨國公司稅務(wù)籌劃的客觀基礎(chǔ)
國際間稅收待遇的差異，是跨國公司稅務(wù)籌劃的客觀基礎(chǔ)。這些差異主要有：
1.稅收管轄權(quán)差異。各國對本國稅收管轄權(quán)的規(guī)定有所不同，有的按屬地主義原則確定，即僅對納稅人來源于本國境內(nèi)的各種應(yīng)稅收入納稅；有的按屬人主義原則確定，即對納稅人境內(nèi)境外的各種應(yīng)稅收入均征稅；還有的國家按屬地主義與屬人主義相結(jié)合的原則確定稅收管轄權(quán)。
2.稅種稅率差異。各國的國情不同，設(shè)置稅種的種類、名稱不盡相同，同一稅種的稅率也高低不一。如：美國的稅種就特別多，相比之下，我國的稅種要少得多；有的國家對個人收入設(shè)置綜合稅種，有的則按個人勞務(wù)收入、股利收入、資本利得收入等分別設(shè)置稅種；有的雖然稅種名稱相同，但征稅對象和計稅方法有很大差別；有的國家采用比例稅率，有的采用超額累進(jìn)稅率；有的國家企業(yè)所得稅稅率高達(dá)50%以上，有的則低于30%.這些差異使得各個國家稅負(fù)輕重不一，這也正是跨國公司稅務(wù)籌劃的主要切入點(diǎn)。
3.稅基差異。由于各國規(guī)定的稅收減免和優(yōu)惠各不相同，即使同一稅種的征稅對象相同，稅基高低也不同，使得同種收入的納稅人在不同國家的稅負(fù)也不相同。
4.避免國際重復(fù)納稅上的差異。為了促進(jìn)國際經(jīng)濟(jì)貿(mào)易的發(fā)展，各國都采取了一些措施避免或消除國際重復(fù)征稅，但方法有所不同。有的采用免稅法，對國外所得免于征稅；有的采用扣除法，將國外已納稅所得從應(yīng)稅所得中扣除；有的采用抵免法，將國外已納稅額從應(yīng)納稅額中扣除。由此造成稅負(fù)抵免的差異。
5.國際避稅地。是指為了吸引外資，以免征某些稅收或壓低稅率的辦法，為國外投資者提供不納稅或少納稅條件的國家或地區(qū)。顯然，其稅負(fù)遠(yuǎn)低于其他國家和地區(qū)。
此外，各國稅法不可避免地存在覆蓋面上的空白點(diǎn)，銜接上的間隙處和掌握尺度上的模糊界限等，都為跨國公司的稅務(wù)籌劃提供了機(jī)會。
（二）跨國公司稅務(wù)籌劃途徑
跨國公司稅務(wù)籌劃主要是通過對投資國家的選擇、投資組織形式的選擇、應(yīng)稅收入的轉(zhuǎn)移等途徑來降低稅負(fù)的。具體方式有：
1.將公司居所設(shè)在低稅國或避稅地以降低稅負(fù)。需注意的是，各國確定公司居所的標(biāo)準(zhǔn)也有差異，如許多歐洲國家認(rèn)為公司實施控制和管理的主要地點(diǎn)是公司居所，而美國認(rèn)為公司注冊地為公司居所。因此，即使在高稅國有投資經(jīng)營行為，有時也可通過公司居所避免來降低稅負(fù)。
2.選擇適當(dāng)?shù)耐顿Y組織形式來降低稅負(fù)?？鐕苯油顿Y的組織形式有分公司和子公司兩種，分公司隸屬于總公司，不是獨(dú)立法人；子公司是依照當(dāng)?shù)胤勺缘怯洺闪⒌姆ㄈ?。兩種組織形式在納稅上的主要差異如表1所示：
表1 兩種組織形式稅負(fù)比較表
組織形式 經(jīng)營虧損抵免 雙重征稅 股利匯回 東道國與其他國家
母（總）公司 的可能性 征收預(yù)提稅 簽定的稅收優(yōu)惠協(xié)議
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子公司 不能 有 征收 可享受
分公司 能 無 不征收 不可享受
跨國公司需要根據(jù)各國的具體情況，比較兩種組織形式的稅負(fù)加以選擇。
3.轉(zhuǎn)移應(yīng)稅收入來降低稅負(fù)。跨國公司內(nèi)部或多或少地存在各種交易和聯(lián)系，利用這種內(nèi)部交易可將高稅國的一部分應(yīng)稅收入轉(zhuǎn)移到低稅國，實現(xiàn)總體稅負(fù)下降。如通過轉(zhuǎn)移定價來轉(zhuǎn)移利潤而降低企業(yè)所得稅；通過調(diào)節(jié)貸款利率轉(zhuǎn)移利息收入而降低利息所得稅；通過利潤分配方式轉(zhuǎn)移股利收入而降低股利所得稅等。
4.通過信托投資或其他受托協(xié)議來降低稅負(fù)。通過國外信托投資公司投資而不是直接投資，獲得的投資收益可隱藏在信托投資公司名下，這樣，只需向信托投資公司支付較低的費(fèi)用，即可避免這部分投資收益向居住國政府納稅。
5.避免成為常設(shè)機(jī)構(gòu)來降低稅負(fù)。許多國家對非居民公司的“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的利潤課稅，在短期跨國經(jīng)營活動中，盡量不要成為東道國的“常設(shè)機(jī)構(gòu)”，則可避免向東道國納稅。目前國際上判斷“常設(shè)機(jī)構(gòu)”的主要依據(jù)是：對于在東道國從事建筑、安裝工程的外國公司，以其經(jīng)營活動是否暫時（聯(lián)合國建議的時間界限為6個月）為依據(jù)；對于在東道國從事其他經(jīng)營活動的公司，以其是否是一個法人為準(zhǔn)。
6.通過子公司積累利潤延期納稅。一些國家規(guī)定，國外子公司在沒有匯回股利之前，母公司不必為這筆股利繳納所得稅。
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