消化留抵稅金考慮兼營(yíng)業(yè)務(wù)

    《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于提高農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率的通知》（財(cái)稅〔2002〕12號(hào)）規(guī)定，從2002年1月1日起，增值稅一般納稅人購進(jìn)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的免稅農(nóng)業(yè)產(chǎn)品的進(jìn)項(xiàng)稅扣除率由10%提高到13%，根據(jù)買價(jià)按13%計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅一般納稅人向小規(guī)模納稅人購進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅抵扣率問題的通知》（財(cái)稅〔2002〕105號(hào)）規(guī)定，增值稅一般納稅人向小規(guī)模納稅人購買農(nóng)產(chǎn)品，可按照財(cái)稅〔2002〕12號(hào)文件的規(guī)定依13%的抵扣率抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

    根據(jù)《農(nóng)業(yè)產(chǎn)品征稅范圍注釋》（財(cái)稅字〔1995〕052號(hào)），現(xiàn)行的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品是指種植業(yè)、養(yǎng)殖業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、水產(chǎn)業(yè)生產(chǎn)的各種植物、動(dòng)物的初級(jí)產(chǎn)品。

    由于增值稅一般納稅人購進(jìn)的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品計(jì)算抵扣稅額的基數(shù)是買方支付的全部?jī)r(jià)款，而銷售貨物的銷項(xiàng)稅額的計(jì)算基數(shù)是不含稅銷售價(jià)格，為收取的全部款項(xiàng)除以增值稅稅率，二者的計(jì)算基數(shù)不同，導(dǎo)致了目前增值稅一般納稅人農(nóng)產(chǎn)品收購和加工企業(yè)存有大量的留抵稅金。

    假設(shè)，農(nóng)產(chǎn)品經(jīng)過初加工或直接用于出售，抵扣率和稅率是相等的，同為13%，單位收購價(jià)是M，則增值稅一般納稅人計(jì)算抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額是13%M，農(nóng)產(chǎn)品出售價(jià)格是N，則銷項(xiàng)稅額是13%N/（1+13%），在進(jìn)項(xiàng)稅額和銷項(xiàng)稅額相等的情況下的平衡點(diǎn)是N=1.13M，也就是說，收購價(jià)格為100元，銷售價(jià)格應(yīng)為113元（未考慮其他因素的影響）進(jìn)項(xiàng)和銷項(xiàng)才能持平，此時(shí)的毛利率為13%.試想，僅以收購后直接出售，要想達(dá)到這樣的差價(jià)幾乎是不可能的。

    上述僅僅是理論數(shù)據(jù)，現(xiàn)以稻谷收購、加工銷售為例（其他農(nóng)產(chǎn)品類似），經(jīng)過調(diào)查測(cè)算，分析由于不同的計(jì)算基數(shù)口徑導(dǎo)致留抵稅額大量存在的事實(shí)。某增值稅一般納稅人農(nóng)產(chǎn)品收購加工企業(yè)向農(nóng)戶收購1噸稻谷，平均每噸1880元（每公斤0.47元），根據(jù)財(cái)稅〔2002〕12號(hào)文件可以計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額244.4元，稻谷的平均出米率為68%，出皮糠14%，稻殼14%，平均每噸大米2700元，皮糠1300元，稻殼200元，1噸稻谷生產(chǎn)的產(chǎn)品合計(jì)銷售額（含稅）2046元（0.68×2700＋0.14×1300＋0.14×200），應(yīng)計(jì)提銷項(xiàng)稅額235.38元（2046÷[1+13%]×13%），每噸稻谷加工成大米需耗用電費(fèi)32度左右，平均每度電0.75元，計(jì)24元，即1噸稻谷耗電可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額3.49元（24÷[1+17%]×17%），收購1噸稻谷并銷售其產(chǎn)品的留抵稅額為12.51元（244.4+3.49－235.38）。

    根據(jù)現(xiàn)行的農(nóng)產(chǎn)品稅收政策，增值稅一般納稅人可實(shí)施產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整進(jìn)行稅收籌劃，達(dá)到節(jié)約稅收成本之目的。如某企業(yè)為增值稅一般納稅人，開辦于2005年5月，經(jīng)營(yíng)范圍農(nóng)用機(jī)械制造、銷售業(yè)務(wù)。2005年機(jī)械部分實(shí)現(xiàn)銷售收入980萬元，銷項(xiàng)稅額166.6萬元，當(dāng)年進(jìn)項(xiàng)稅額為102.9萬元，2005年應(yīng)納增值稅63.7萬元。如果該企業(yè)2005年實(shí)施產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整，兼營(yíng)糧食收購或加工銷售業(yè)務(wù)，2005年向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者收購稻谷1萬噸，該企業(yè)糧食收購、加工銷售部分有留抵稅額12.5萬元左右，則該企業(yè)2005年實(shí)際應(yīng)繳納增值稅51.2萬元，比之產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整前要少繳增值稅12.5萬元，也就是說節(jié)約增值稅稅收成本12.5萬元。

    另外，農(nóng)藥生產(chǎn)企業(yè)，其采購的化工原料的進(jìn)項(xiàng)稅率一般為17%，而銷售農(nóng)藥產(chǎn)品的銷項(xiàng)稅率為13%；農(nóng)用機(jī)械生產(chǎn)企業(yè)，其購進(jìn)的原料如鋼材，用的電費(fèi)等進(jìn)項(xiàng)稅率為17%，而銷售的農(nóng)機(jī)產(chǎn)品的銷項(xiàng)稅率為13%等等不一一列舉，利用銷項(xiàng)稅率小于進(jìn)項(xiàng)稅率的稅率差同樣可以達(dá)到節(jié)約稅收成本之目的。由此看出，企業(yè)可利用國(guó)家特定的稅收政策，通過產(chǎn)品結(jié)構(gòu)的調(diào)整來進(jìn)行稅收籌劃。