代銷(xiāo)方式不同 稅負(fù)有差異
各類(lèi)企業(yè)的銷(xiāo)售方式很多，但是采用不同的銷(xiāo)售方式，可能產(chǎn)生不同的經(jīng)營(yíng)效果。有些銷(xiāo)售方式在處理手段上不同，就會(huì)產(chǎn)生稅負(fù)上的不同。比如委托代銷(xiāo)方式，就采用收取代銷(xiāo)手續(xù)費(fèi)方式，還是采用視同買(mǎi)斷方式，作為買(mǎi)賣(mài)雙方的稅負(fù)就不一樣，這種銷(xiāo)售方式已經(jīng)被越來(lái)越多的企業(yè)所采用。
案例：A企業(yè)是全國(guó)知名的電腦生產(chǎn)企業(yè)，2005年生產(chǎn)甲品牌的電腦是全部委托分布在全國(guó)30多個(gè)大中城市的代理商銷(xiāo)售的。該企業(yè)采取薄利多銷(xiāo)的策略，在與各代理商簽訂銷(xiāo)售合同時(shí)，就明確甲品牌的電腦每臺(tái)不含稅銷(xiāo)售價(jià)格為5000元，代理手續(xù)費(fèi)為每臺(tái)100元。
《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定，企業(yè)將貨物交付他人代銷(xiāo)，應(yīng)視同銷(xiāo)售貨物，按規(guī)定計(jì)算繳納增值稅。同時(shí)規(guī)定：“委托其他納稅人代銷(xiāo)貨物，收到代銷(xiāo)單位銷(xiāo)售的代銷(xiāo)清單的當(dāng)天確認(rèn)收入。”因此，當(dāng)A企業(yè)發(fā)出電腦時(shí)，借記發(fā)出商品，貸記產(chǎn)成品；收到代理商的代銷(xiāo)清單時(shí)，企業(yè)以合同約定的銷(xiāo)售價(jià)格記賬，借記銀行存款（或應(yīng)收賬款等科目），貸記主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，貸記應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）；支付代銷(xiāo)手續(xù)費(fèi)時(shí)，借記銷(xiāo)售費(fèi)用，貸記銀行存款。
2005年12月底，普利稅務(wù)師事務(wù)所的注冊(cè)稅務(wù)師小王應(yīng)聘對(duì)該企業(yè)2005年度納稅情況進(jìn)行安全性檢查。經(jīng)檢查，小王對(duì)該企業(yè)的會(huì)計(jì)核算情況給予認(rèn)可，但對(duì)電腦經(jīng)營(yíng)的具體操作方式提出自己的籌劃建議。他指出，新會(huì)計(jì)制度把代銷(xiāo)收入分為兩類(lèi)來(lái)處理，一是收取手續(xù)費(fèi)的方式，二是視同買(mǎi)斷的方式。兩種方式的經(jīng)營(yíng)效果是不一樣的。
第一種方式 ，收取手續(xù)費(fèi)，即受托方根據(jù)所代銷(xiāo)的商品數(shù)量向委托方收取手續(xù)費(fèi)，這是受托方的一種勞務(wù)收入。它的主要特點(diǎn)是：受托方通常按照委托方制定的價(jià)格銷(xiāo)售，受托方自己無(wú)權(quán)決定商品的價(jià)格。在這種銷(xiāo)售方式下，委托方在受托方將商品銷(xiāo)售后，按受托方提供的代銷(xiāo)清單確認(rèn)收入；受托方在商品銷(xiāo)售后，按應(yīng)收取的手續(xù)費(fèi)確認(rèn)收入。
目前A企業(yè)采用的是這種代銷(xiāo)方式。2005年該企業(yè)發(fā)出甲品牌的電腦12000臺(tái)，至12月底結(jié)賬時(shí)，收到代銷(xiāo)單位的代銷(xiāo)清單合計(jì)銷(xiāo)售10000臺(tái)，則A企業(yè)應(yīng)按銷(xiāo)售清單確認(rèn)銷(xiāo)售收入并計(jì)算增值稅的銷(xiāo)項(xiàng)稅額為850萬(wàn)元。其財(cái)務(wù)處理方法為：
借： 應(yīng)收賬款 58500000
貸： 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 50000000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 8500000
支付手續(xù)費(fèi)1000000元時(shí)，企業(yè)做會(huì)計(jì)分錄如下：
借： 營(yíng)業(yè)費(fèi)用 1000000
貸： 銀行存款 1000000
而對(duì)于受托代銷(xiāo)企業(yè)來(lái)說(shuō)，則要就這筆100萬(wàn)元的代銷(xiāo)手續(xù)費(fèi)繳納5％的營(yíng)業(yè)稅50000元，應(yīng)繳城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加5000元。
第二種方式 ，視同買(mǎi)斷，即由委托方和受托方簽訂協(xié)議，委托方按合同價(jià)收取所代銷(xiāo)的貨款，實(shí)際的售價(jià)由受托方在委托方確定的指導(dǎo)價(jià)格范圍內(nèi)自主決定，實(shí)際售價(jià)與合同價(jià)的差額歸受托方所有，委托方不再支付代銷(xiāo)手續(xù)費(fèi)。在這種情況下，委托方在交付商品時(shí)不確認(rèn)收入，受托方也不作為購(gòu)入商品處理，只在備查賬中登記商品規(guī)格數(shù)量等。受托方將商品銷(xiāo)售后，按實(shí)際的售價(jià)確認(rèn)收入，并向委托方開(kāi)具代銷(xiāo)清單。委托方按代銷(xiāo)清單確認(rèn)收入。
如果A企業(yè)采用這種代銷(xiāo)方式，則與代理商簽訂代銷(xiāo)協(xié)議時(shí)，A企業(yè)以銷(xiāo)售價(jià)格每臺(tái)5000元扣減代銷(xiāo)手續(xù)費(fèi)100元，即以每臺(tái)4900元的價(jià)格作為合同代銷(xiāo)價(jià)格，代理商仍以每臺(tái)5000元的價(jià)格銷(xiāo)售。假設(shè)銷(xiāo)售數(shù)量仍為10000臺(tái)，那么，A企業(yè)發(fā)出電腦時(shí)：
借： 發(fā)出商品 49000000
貸： 產(chǎn)成品 49000000
收到代理商轉(zhuǎn)來(lái)的代銷(xiāo)清單時(shí)，確認(rèn)銷(xiāo)售收入并計(jì)算增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額：
借： 應(yīng)收賬款 57330000
貸： 主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 49000000
應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 8330000
對(duì)受托代銷(xiāo)企業(yè)而言，在該方式下，應(yīng)該就銷(xiāo)售電腦的差額100萬(wàn)元繳納17％的增值稅17萬(wàn)元，應(yīng)繳城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加17000元。
通過(guò)分析可見(jiàn)，采用買(mǎi)斷方式代銷(xiāo)這批電腦，對(duì)委托方A企業(yè)來(lái)說(shuō)，由于將手續(xù)費(fèi)在銷(xiāo)售額中扣減，增值稅的計(jì)稅依據(jù)減少，從而節(jié)約增值稅支出170000（8500000－8330000）元，同時(shí)也節(jié)約支出城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加17000元（城市維護(hù)建設(shè)稅7％，教育費(fèi)附加3％）。對(duì)受托代銷(xiāo)企業(yè)來(lái)說(shuō)，由于該方式使代理服務(wù)變?yōu)樨浳镤N(xiāo)售，使應(yīng)繳納的稅種發(fā)生了變化，從而稅收負(fù)擔(dān)明顯增加。但是，如果將委托企業(yè)與受托企業(yè)作為一個(gè)整體來(lái)籌劃，那么，視同買(mǎi)斷銷(xiāo)售的代銷(xiāo)比收取手續(xù)費(fèi)的代銷(xiāo)稅收負(fù)擔(dān)是下降的。