混合銷售行為稅務(wù)籌劃案例
稅法對混合銷售行為,是按“經(jīng)營主業(yè)”來確定征稅的,只選擇一個(gè)稅種:增值稅或營業(yè)稅。在實(shí)際經(jīng)營活動(dòng)中,企業(yè)的兼營和混合銷售往往同時(shí)進(jìn)行,在稅收籌劃時(shí),如果企業(yè)選擇繳納增值稅,只要使應(yīng)稅貨物的銷售額占到總銷售額的50%以上;如果企業(yè)選擇繳納營業(yè)稅,只要使應(yīng)稅勞務(wù)占到總銷售額的50%以上。也就是企業(yè)完全可以通過控制應(yīng)稅貨物和應(yīng)稅勞務(wù)的所占比例,來達(dá)到選擇作為低稅負(fù)稅種的納稅人的目的。
某建筑材料公司,在主營建筑材料批發(fā)和零售的同時(shí),還對外承接安裝工程作業(yè)。假定該公司某年度混合銷售行為較多,當(dāng)年銷售建筑材料銷售額為200萬元,購進(jìn)項(xiàng)目金額為180萬元,增值稅稅率和進(jìn)項(xiàng)稅率均為17%,取得施工收入180萬元,營業(yè)稅稅率3%,那么該公司如何進(jìn)行稅收籌劃?
該公司實(shí)際增值率=(200-180)/200×100%=10%,而D(注:D為增值率,增值率=營業(yè)稅稅率/增值稅稅率×100%)=3%/17%×100%=17.6%公司實(shí)際增值率<D,選擇繳納增值稅合算,可以節(jié)稅:(200+180)×3%-(200×17%-180×17%)=8(萬元)。
反之,如果該公司實(shí)際增值率大于D,則就選擇繳納營業(yè)稅,設(shè)法使?fàn)I業(yè)額占到全部營業(yè)額的50%以上。
上述是企業(yè)可以通過變更“經(jīng)營主業(yè)”來選擇稅負(fù)較輕的稅種。但在實(shí)際業(yè)務(wù)中,有些企業(yè)卻不能輕易地變更經(jīng)營主業(yè),這就要根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況,采取靈活多樣的方法來調(diào)整經(jīng)營范圍或核算方式,規(guī)避增值稅的繳納。
立新鍋爐生產(chǎn)廠有職工280人,每年產(chǎn)品銷售收入為2800萬元,其中安裝、調(diào)試收入為600萬元。該廠除生產(chǎn)車間外,還設(shè)有鍋爐設(shè)計(jì)室負(fù)責(zé)鍋爐設(shè)計(jì)及建安設(shè)計(jì)工作,每年設(shè)計(jì)費(fèi)為2200萬元。另外,該廠下設(shè)6個(gè)全資子公司,其中有立新建安公司、立新運(yùn)輸公司等,實(shí)行匯總繳納企業(yè)所得稅。
該廠被主管稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為增值稅一般納稅人,對其發(fā)生的混合銷售行為一并征收增值稅。這主要是因?yàn)樵搹S屬于生產(chǎn)性企業(yè),而且兼營非應(yīng)稅勞務(wù)銷售額未達(dá)到總銷售額的50%。由此,該企業(yè)每年應(yīng)繳增值稅的銷項(xiàng)稅額為:(2800+2200)×17%=850(萬元)
增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為340萬元應(yīng)納增值稅稅金為:850-340=510(萬元)
增值稅負(fù)擔(dān)率為:510+5000×100%=10.2%由于該廠增值稅負(fù)擔(dān)率較高,限制了其參與市場競爭,經(jīng)濟(jì)效益連年下滑。為了改變現(xiàn)狀,企業(yè)向稅務(wù)機(jī)構(gòu)進(jìn)行咨詢并對企業(yè)稅收進(jìn)行了重新籌劃。
首先,該廠增值稅負(fù)擔(dān)較高,高出同行業(yè)水平至少5個(gè)百分點(diǎn)。主要原因是因?yàn)樵O(shè)計(jì)、安裝、調(diào)試收入占全廠總收入的比例較高,沒有相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)扣除額。也就是說,合并征收增值稅后,該廠的實(shí)際增值率為:(2800+2200-34O)/(2800+2200)×100%=29.41%,企業(yè)實(shí)際增值率大于D(2.4%大于29.41%),應(yīng)當(dāng)籌劃繳納營業(yè)稅。但由于該廠是生產(chǎn)鍋爐的企業(yè),其非應(yīng)稅勞務(wù)銷售額,即安裝、調(diào)試、設(shè)計(jì)等收入很難達(dá)到銷售總額的50%以上,因此,要解決該廠的問題,必須調(diào)整現(xiàn)行的經(jīng)營范圍及核算方式。具體籌劃思路是:將該廠設(shè)計(jì)室劃歸立新建安公司,隨之設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)劃歸立新建安公司,由建安公司實(shí)行獨(dú)立核算,并由建安公司負(fù)責(zé)繳納稅款。
將該廠設(shè)備安裝、調(diào)試人員劃歸立新建安公司,將安裝調(diào)試收入從產(chǎn)品銷售的收入中分離出來,歸建安公司統(tǒng)一核算繳納稅款。
通過上述籌劃,其結(jié)果如下:立新鍋爐廠產(chǎn)品銷售收入為:2800-600=2200(萬元);應(yīng)繳增值稅銷項(xiàng)稅額為:2200×17%=374(萬元)
增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額為:340萬元應(yīng)納增值稅為:374-340=34(萬元)
立新建安公司應(yīng)就立新鍋爐設(shè)計(jì)費(fèi)、安裝調(diào)試收入一并征收營業(yè)稅,應(yīng)繳納稅金為:(600+2200)×5%=140(萬元)
此時(shí),稅收負(fù)擔(dān)率為:(34+140)÷5000×100%=3.48%,比籌劃前的稅收負(fù)擔(dān)率降低了6.74個(gè)百分點(diǎn)。
兼營行為的稅收籌劃:在增值稅的兼營行為中,同一稅種,稅率不同,無論是否分開核算都要征收增值稅,沒有籌劃的余地;而對于不同稅種的兼營,即對營業(yè)稅的各種勞務(wù)的兼營,企業(yè)可以選擇是否分開核算,來確定是繳納增值稅還是營業(yè)稅。
增值稅的企業(yè),如果該企業(yè)是增值稅的一般納稅人,因?yàn)樘峁?yīng)稅勞務(wù)時(shí),可以得到的允許抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額少,所以選擇分開核算分別納稅有利;如果該企業(yè)是增值稅小規(guī)模納稅人,則要比較一下增值稅的含稅征收率和該企業(yè)適用的營業(yè)稅稅率,若企業(yè)所適用的營業(yè)稅的稅率高于增值稅的含稅征收率,選擇不分開核算有利。
營業(yè)稅的企業(yè)。由于企業(yè)原來是營業(yè)稅納稅人,轉(zhuǎn)而從事增值稅的貨物銷售或勞務(wù)提供時(shí),一般是按增值稅小規(guī)模納稅人方式來征稅,這和小規(guī)模納稅人提供營業(yè)稅的應(yīng)稅勞務(wù)的籌劃方法一樣。
某裝飾材料公司是增值稅小規(guī)模納稅人,主要從事裝飾裝修材料的銷售業(yè)務(wù),同時(shí)又承攬一些裝飾裝修業(yè)務(wù)。某月該公司對外銷售裝飾裝修材料獲得含稅銷售收入14萬元,另外又承接裝飾裝修業(yè)務(wù)獲得勞務(wù)收入5萬元,該公司應(yīng)做何種稅收籌劃減輕稅負(fù)?(增值稅稅率為4%,營業(yè)稅稅率為3%。)
不分開核算:應(yīng)納增值稅=(14+5)÷(1+4%)×4%=0.73(萬元)
分開核算:應(yīng)納增值稅=14÷(1+4%)×4%=0.54(萬元)
應(yīng)納營業(yè)稅=5×3%=0.15(萬元)
稅負(fù)合計(jì):0.54+0.15=0.69(萬元)
所以分開核算可以節(jié)稅0.04萬元(0.73-0.69)
由此可以看出:增值稅的含稅征收率=0.73÷19×100%=3.84%,而營業(yè)稅稅率為3%,營業(yè)稅稅率低于增值稅含稅征收率,選擇分開核算有利,反之則選擇不分開核算有利。
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