財(cái)政性資金，是指企業(yè)取得的來源于政府及其有關(guān)部門的財(cái)政補(bǔ)助、補(bǔ)貼、貸款貼息，以及其他各類財(cái)政專項(xiàng)資金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款。企業(yè)收到政府財(cái)政性資金的會計(jì)處理與企業(yè)所得稅處理存在哪些方面的差異？筆者對其歸納如下。
會計(jì)處理方面，《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第16號——政府補(bǔ)助（2006）》規(guī)定，與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計(jì)入當(dāng)期損益。但是，按照名義金額計(jì)量的政府補(bǔ)助，直接計(jì)入當(dāng)期損益。與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：1.用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間的相關(guān)費(fèi)用或損失的，確認(rèn)為遞延收益，并在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用的期間，計(jì)入當(dāng)期損益。2.用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或損失的，直接計(jì)入當(dāng)期損益。
稅收處理方面，企業(yè)收到的政府補(bǔ)助，如果需要征收企業(yè)所得稅時(shí)，其計(jì)入“遞延收益”的財(cái)政性資金應(yīng)調(diào)整為當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額，其計(jì)入“營業(yè)外收入”的補(bǔ)助則無需進(jìn)行納稅調(diào)整。如果是符合稅收政策規(guī)定的不征稅收入，其計(jì)入“遞延收益”的款項(xiàng)不需要調(diào)整，其計(jì)入“營業(yè)外收入”的金額可以調(diào)減當(dāng)期應(yīng)納稅所得額。
例如，某企業(yè)2011年1月1日收到當(dāng)?shù)卣块T撥款100萬元時(shí)，如符合不征稅收入條件，則其計(jì)入“遞延收益”稅目的100萬元，可以暫不征稅。企業(yè)每年對資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)，從“遞延收益”稅目相應(yīng)轉(zhuǎn)入“營業(yè)外收入”稅目，因此稅法與會計(jì)無差異，不需要調(diào)整。如不符合不征稅收入條件，則其計(jì)入“遞延收益”稅目的100萬元，需要全部計(jì)入當(dāng)年應(yīng)納稅所得額按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。企業(yè)后期對資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)，折舊費(fèi)用可以稅前扣除，“遞延收益”稅目轉(zhuǎn)為“營業(yè)外收入”稅目的金額允許調(diào)減相應(yīng)年度的應(yīng)納稅所得額。
有關(guān)財(cái)政性資金，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于財(cái)政性資金行政事業(yè)性收費(fèi)政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財(cái)稅[2008]151號）第一條規(guī)定：1.企業(yè)取得的各類財(cái)政性資金，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應(yīng)計(jì)入企業(yè)當(dāng)年收入總額。2.對企業(yè)取得的由國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財(cái)政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除。3.納入預(yù)算管理的事業(yè)單位、社會團(tuán)體等組織按照核定的預(yù)算和經(jīng)費(fèi)報(bào)領(lǐng)關(guān)系收到的由財(cái)政部門或上級單位撥入的財(cái)政補(bǔ)助收入，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除，但國務(wù)院和國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。根據(jù)上述規(guī)定，如果企業(yè)取得的安置殘疾人員退稅和軟件企業(yè)繳納增值稅超過3%部分的退稅，就屬于經(jīng)過國務(wù)院批準(zhǔn)，財(cái)政部和國家稅務(wù)總局發(fā)文明確用途的不征稅收入。但是，企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
各級政府及政府部門按照規(guī)定撥給企業(yè)的財(cái)政性資金，如果不符合上述文件規(guī)定，則可按下面文件執(zhí)行。即《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》（財(cái)稅[2011]70號）規(guī)定，企業(yè)從縣級以上各級人民政府財(cái)政部門及其他部門取得的應(yīng)計(jì)入收入總額的財(cái)政性資金，凡同時(shí)符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除：1.企業(yè)能夠提供規(guī)定資金專項(xiàng)用途的資金撥付文件。2.財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門對該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求。3.企業(yè)對該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)進(jìn)行核算。同樣，上述不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
需要注意的是，根據(jù)文件規(guī)定，企業(yè)將符合規(guī)定條件的財(cái)政性資金作不征稅收入處理后，在5年（60個(gè)月）內(nèi)未發(fā)生支出且未繳回財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門的部分，應(yīng)計(jì)入取得該資金第6年的應(yīng)稅收入總額。計(jì)入應(yīng)稅收入總額的財(cái)政性資金發(fā)生的支出，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。仍以上例為例，企業(yè)固定資產(chǎn)按10年計(jì)提折舊，從第6年開始，其“遞延收益”稅目結(jié)余部分按征稅處理，該項(xiàng)固定資產(chǎn)相應(yīng)的以后年度折舊費(fèi)用，可以全部在稅前扣除。