新修訂的《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》及《實施細則》自2009年1月1日開始實施，新條例、新細則關(guān)于建筑業(yè)營業(yè)稅政策有新的規(guī)定，建筑安裝企業(yè)只有充分領(lǐng)會、用好這些政策規(guī)定才能為企業(yè)帶來有效的稅收利益，為便于大家理解，以案例解析如下。
一、善于區(qū)分特殊的混合銷售行為營業(yè)額
【基本案例】
具備鋼結(jié)構(gòu)生產(chǎn)安裝資質(zhì)的A建筑公司2009年中標(biāo)X單位寫字樓工程，工程標(biāo)的3000萬元，其中投資測算鋼結(jié)構(gòu)安裝價款為500萬元，合同總價款并未區(qū)分工程勞務(wù)價款和材料價款，A公司是增值稅一般納稅人，其當(dāng)期進項稅額400萬元。如何計算應(yīng)納稅款。
【政策變化】
1.《關(guān)于納稅人銷售自產(chǎn)貨物提供增值稅勞務(wù)并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)征收流轉(zhuǎn)稅問題的通知》（國稅發(fā)[2002]117號）規(guī)定，納稅人以簽訂建設(shè)工程施工總包或分包合同方式開展經(jīng)營活動時，銷售自產(chǎn)貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)，同時符合以下條件的，對銷售自產(chǎn)貨物和提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)取得的收入征收增值稅，提供建筑業(yè)勞務(wù)收入（不包括按規(guī)定應(yīng)征收增值稅的自產(chǎn)貨物和增值稅應(yīng)稅勞務(wù)收入）征收營業(yè)稅：
�、俦仨毦邆浣ㄔO(shè)行政部門批準的建筑業(yè)施工（安裝）資質(zhì)；
�、诤炗喗ㄔO(shè)工程施工總包或分包合同中單獨注明建筑業(yè)勞務(wù)價款。
凡不同時符合以上條件的，對納稅人取得的全部收入征收增值稅，不征收營業(yè)稅。
2.無論新的《營業(yè)稅暫行條例實施細則》還是《增值稅暫行條例實施細則》均明確，2009年1月1日起，納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物銷售額繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額：
①提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物的行為；
�、谪斦�、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。
【案例解答】
1.按照原政策規(guī)定，A公司取得的全部收入征收增值稅，不征收營業(yè)稅。
A公司應(yīng)納增值稅=3000/（1+17%）×17%－400 = 35.90（萬元）
2.按照新政策規(guī)定，由于A公司未分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物的銷售額，主管稅務(wù)機關(guān)可以核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額。
A公司應(yīng)納營業(yè)稅=（3000－500）×3%=75（萬元）
A公司應(yīng)納增值稅=500/（1+17%）×17%－400 = -327.355（萬元），當(dāng)月為留低稅額。
【案例評析】
1.由于國稅發(fā)[2002]117號文第一條中“不征收營業(yè)稅”的規(guī)定自2009年1月1日起失效，建筑安裝企業(yè)今后在提供建筑業(yè)應(yīng)稅勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物就需要在合同中分別明確注明工程勞務(wù)價款和自產(chǎn)貨物銷售價款，并分別開具建筑業(yè)發(fā)票和貨物銷售發(fā)票。
2.建筑安裝企業(yè)如果未分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物的銷售額，主管地方稅務(wù)機關(guān)可以核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額，根據(jù)《增值稅暫行條例實施細則》主管國家稅務(wù)機關(guān)也可以核定其貨物的銷售額，納稅人難免陷入非常被動的局面。
3.國稅發(fā)[2002]117號文第四條規(guī)定依然有效，即納稅人銷售自產(chǎn)貨物、提供增值稅應(yīng)稅勞務(wù)并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)，應(yīng)向營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地地方稅務(wù)局提供其機構(gòu)所在地主管國家稅務(wù)局出具的納稅人屬于從事貨物生產(chǎn)的單位或個人的證明，營業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地地方稅務(wù)局根據(jù)納稅人持有的證明按本通知的有關(guān)規(guī)定征收營業(yè)稅。這也需要建筑安裝企業(yè)予以重視。
二、設(shè)備不要自行采購
【基本案例】
A建筑公司2008年12月中標(biāo)X單位寫字樓工程，工程標(biāo)的3000萬元，其中含電梯設(shè)備采購價款500萬元，如何計算應(yīng)納稅款。
【政策變化】
1.《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于營業(yè)稅若干問題的通知》（財稅[2003]16號）文規(guī)定，建筑安裝工程的計稅營業(yè)額不應(yīng)包括設(shè)備價值，具體設(shè)備名單可由省級地方稅務(wù)機關(guān)根據(jù)各自實際情況列舉。也就是說，凡是屬于列入省級地方稅務(wù)機關(guān)列舉的設(shè)備名單中的建筑工程設(shè)備，無論是甲方提供還是施工單位自行采購，均可以不繳納營業(yè)稅。
2.新《營業(yè)稅暫行條例實施細則》規(guī)定，自2009年1月1日起，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。
【案例解答】
1.按照財稅[2003]16號規(guī)定，A公司采購的電梯設(shè)備款不計算繳納營業(yè)稅。
A公司應(yīng)納營業(yè)稅=（3000－500）×3% = 75萬元
2.按照新《營業(yè)稅暫行條例實施細則》規(guī)定，由于電梯設(shè)備屬于A公司自行采購，其應(yīng)稅營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括電梯價款在內(nèi)。
A公司應(yīng)納營業(yè)稅= 3000×3% = 90萬元
3.假如設(shè)備由建設(shè)方負責(zé)供應(yīng)，則A公司計稅營業(yè)額不包括設(shè)備價款在內(nèi)。
A公司應(yīng)納營業(yè)稅=（3000－500）×3% = 75萬元
【案例評析】
1.由于《營業(yè)稅暫行條例實施細則》規(guī)定，建設(shè)單位提供的設(shè)備價款不需要繳納營業(yè)稅，建筑安裝企業(yè)在與建設(shè)方簽訂《建筑安裝工程承包合同》時，要重點考慮設(shè)備的“甲方供應(yīng)”問題。
2.對于2009年1月1日前已經(jīng)生效的《建筑安裝工程承包合同》，建筑安裝企業(yè)可以與建設(shè)單位協(xié)商簽訂設(shè)備“甲方供應(yīng)”方式的變更補充協(xié)議。
3.設(shè)備的具體名單，納稅人需要繼續(xù)關(guān)注國家稅務(wù)總局和各省級地方稅務(wù)機關(guān)的具體規(guī)定。
三、甲方供料不納稅——裝飾勞務(wù)
【基本案例】
A建筑公司2008年12月中標(biāo)X單位寫字樓裝飾工程，工程標(biāo)的3000萬元，其中含工程用料款500萬元，另外X單位自行采購材料款1000萬元，如何計算應(yīng)納稅款。
【政策變化】
1.原《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十八條規(guī)定，納稅人從事建筑、修繕、裝飾工程作業(yè)，無論與對方如何結(jié)算，其營業(yè)額均應(yīng)包括工程所用原材料及其他物資和動力的價款在內(nèi)。
2.財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于納稅人以清包工形式提供裝飾勞務(wù)征收營業(yè)稅問題的通知》（財稅[2006]114號）文件明確了納稅人采用清包工形式提供的裝飾勞務(wù)，按照其向客戶實際收取的人工費、管理費和輔助材料費等收入（不含客戶自行采購的材料價款和設(shè)備價款）確認計稅營業(yè)額。
3.新《營業(yè)稅暫行條例實施細則》規(guī)定，自2009年1月1日起，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。
【案例解答】
1.按照原《營業(yè)稅暫行條例實施細則》規(guī)定，A公司應(yīng)稅營業(yè)額為4000萬元（3000+1000）萬元。
A公司應(yīng)納營業(yè)稅= 4000×3% = 120（萬元）
2.按照財稅[2006]114號和新《營業(yè)稅暫行條例實施細則》規(guī)定，對于客戶自行采購的材料款A(yù)公司不需要計算繳納營業(yè)稅。
A公司應(yīng)納營業(yè)稅= 3000×3% = 90（萬元）
3.如果該工程材料全部由客戶X單位供應(yīng)，工程純勞務(wù)標(biāo)的為2500萬元。
A公司應(yīng)納營業(yè)稅= 2500×3% = 75(萬元)
【案例評析】
1.新的《營業(yè)稅實施細則》第十六條規(guī)定與原細則的第十八條看似相近，但是對于“建筑裝飾勞務(wù)”的征稅問題發(fā)生了較大的變化。將建筑裝飾勞務(wù)的營業(yè)額作了“例外”的處理，即客戶提供的原材料和設(shè)備，可以不計入繳納營業(yè)稅的范圍。
2.根據(jù)財稅[2006]114號文件規(guī)定，以清包工形式提供的裝飾勞務(wù)是指，工程所需的主要原材料和設(shè)備由客戶自行采購，納稅人只向客戶收取人工費、管理費及輔助材料費等費用的裝飾勞務(wù)。所以建筑安裝企業(yè)在與建設(shè)方簽訂《裝飾工程合同》時應(yīng)力求符合這一形式，合同相應(yīng)條款中注明甲供裝飾材料及設(shè)備，工程僅是收取裝飾工程勞務(wù)費（即人工費、管理費及輔助材料費等費用）并在合同中注明裝飾工程勞務(wù)費總金額。
四、其它變化
新《營業(yè)稅暫行條例》及《實施細則》對于建筑安裝企業(yè)來說，變化較大需要引起重視的還有：
1.條例第五條第三款納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業(yè)額；
2.細則第二十五條納稅義務(wù)發(fā)生時間的規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)或者租賃業(yè)勞務(wù)，采取預(yù)收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預(yù)收款的當(dāng)天。
