1996年修訂的《國際會計準則12：所得稅》取代舊準則（即1979年IASC NO．12），對所得稅會計進行了較多方面的修正，其中最主要的變化是禁止采用遞延法，要求采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算遞延所得稅（舊準則允許使用遞延法或損益表債務(wù)法）。資產(chǎn)負債表債務(wù)法的提出及其權(quán)威地位的確定，是與所得稅及會計理論和實務(wù)的發(fā)展相吻合的，故本文將對其進行理論分析和實務(wù)探討，以求對我國所得稅會計的發(fā)展和規(guī)范有所借鑒。 

　　一、資產(chǎn)負債表債務(wù)法與損益表債務(wù)法的比較 

　　由于會計和稅法對收益和納稅所得計算的目的不同，對會計要素確認和計量的方法不同，同一企業(yè)在同一期間的經(jīng)營成果，按照會計準則計算的稅前會計利潤與按照稅法規(guī)定計算的應(yīng)稅所得之間往往存在差額。在所得稅會計中，核算這種差額的方法有應(yīng)付稅款法、遞延法、債務(wù)法等。應(yīng)付稅款法和遞延法由于自身的不足以及不適應(yīng)新的會計理論和原則而逐漸被淘汰，債務(wù)法因其更能反映企業(yè)將來與納稅有關(guān)的現(xiàn)金流量，能使資產(chǎn)負債表上的遞延稅款數(shù)額更富有資產(chǎn)或負債的意義，因而被世界上越來越多的國家和地區(qū)所采用。根據(jù)會計理論與所得稅的相互促進關(guān)系，債務(wù)法也將成為所得稅會計的較科學、適用性較強的一種方法。 
　　
　　針對債務(wù)法，又有兩種不同的觀點和方法，即損益表債務(wù)法和資產(chǎn)負債表債務(wù)法。兩者的共同點在于：①理論基礎(chǔ)都是業(yè)主權(quán)益理論，相應(yīng)地，認為所得稅的屬性是費用而非利益分配；②均符合持續(xù)經(jīng)營假設(shè)和配比原則；③遞延所得稅款代表著未來應(yīng)付或應(yīng)收的所得稅。 
　　
　　我們在此著重考察的是它們之間的差異，從而可更好地理解和掌握資產(chǎn)負債表債務(wù)法。經(jīng)分析，二者的區(qū)別主要有三個方面： 
　　
　　1．對收益的理解不同。損益表債務(wù)法用“收入／費用觀”定義收益，強調(diào)收益是收入與費用的配比，從而注意的是收入或費用在會計與稅法中確認的差異。資產(chǎn)負債表債務(wù)法則依據(jù)“資產(chǎn)／負債觀”定義收益，認為資產(chǎn)負債表是最重要的財務(wù)報表，該種觀念可促使對企業(yè)在報告日的財務(wù)狀況和未來現(xiàn)金流量作出恰當評價，提高預(yù)測的價值。 
　　
　　2．損益表債務(wù)法注重時間性差異；資產(chǎn)負債表債務(wù)法則注重暫時性差異（而暫時性差異包含了時間性差異）。 
　　
　　3．損益表債務(wù)法使用“遞延稅款”概念，其借方余額和貸方余額分別代表預(yù)付稅款和應(yīng)付稅款，在資產(chǎn)負債表上作為一個獨立項目反映；資產(chǎn)負債表債務(wù)法則采用“遞延所得稅資產(chǎn)”和“遞延所得稅負債”的概念，將“遞延稅款”的外延大大擴展，并且更具現(xiàn)實意義。在資產(chǎn)負債表中，所得稅資產(chǎn)和所得稅負債應(yīng)與其他資產(chǎn)和負債分開列報，遞延所得稅資產(chǎn)和負債應(yīng)與當期所得稅資產(chǎn)和負債區(qū)別開來。 

　　二、暫時性差異和時間性差異 

　　修正的新會計準則中最大的一個變動即是用“暫時性差異”取代“時間性差異”。時間性差異指因收入或費用在會計上確認的期間與稅法規(guī)定申報的期間不同而產(chǎn)生的。暫時性差異指“一項資產(chǎn)或一項負債的稅基和其在資產(chǎn)負債表中的帳面金額之間的差額”（1996，IASC NO．12）。如果在資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)的帳面價值比資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)高，就是遞延所得稅負債；反之，是遞延所得稅資產(chǎn)。 
　　
　　所有時間性差異都是暫時性差異，但有些暫時性差異則不是時間性差異。如資產(chǎn)的重估價，只產(chǎn)生暫時性差異而不產(chǎn)生時間性差異；企業(yè)合并時，被并企業(yè)的資產(chǎn)或負債在會計上按公允市價入帳，稅法規(guī)定報稅時按原帳面價值計算，致使暫時性差異的產(chǎn)生，而此時亦無時間性差異。 
　　
　　在認識和確認暫時性差異時，我們有必要首先理解稅基這一概念。具體而言，一項資產(chǎn)的稅基是當企業(yè)收回該資產(chǎn)的帳面金額時，為納稅目的將可抵扣的未來流入企業(yè)的任何應(yīng)稅經(jīng)濟利益的金額。如一臺設(shè)備成本為10000元，已提折舊4000元（已在當年和以前期間抵扣），剩余成本將在未來期間予以抵扣，則該項設(shè)備的稅基為6000）元。若其重估價為7000元，則有1000元的暫時性差異產(chǎn)生。一項負債的稅基是其帳面金額減去該負債在未來期間計稅時可抵扣的金額。如：流動負債中包括帳面金額為1000元的應(yīng)付罰款，計稅時，罰款是不可抵扣的，則該應(yīng)計罰款的稅基為1000元。此時，不存在可抵扣暫時性差異。 
　　
　　資產(chǎn)負債表債務(wù)法適用于對所有暫時性差異的處理，處理時應(yīng)遵循以下步驟：①確定一項資產(chǎn)或負債的稅基；②分析、計算暫時性差異；③確認由于暫時性差異造成的遞延所得稅負債（或資產(chǎn)）；④將遞延所得稅負債（或資產(chǎn)）及相應(yīng)的所得稅費用或收益在報表中予以列示。 

　　三、遞延所得稅負債和資產(chǎn)的確認及計量 

　　確認和計量遞延所得稅負債、資產(chǎn)，是資產(chǎn)負債表債務(wù)法的關(guān)鍵所在。在此過程中，我們應(yīng)遵循的基本原則是：“只要一項資產(chǎn)或負債的帳面金額的收回或清償可能使未來稅款支付額大于（小于）這種收回或清償不產(chǎn)生納稅結(jié)果時的金額”，那么除有限的一些特例外，企業(yè)應(yīng)確認一項遞延所得稅負債（資產(chǎn)）。 
　　
　　l、遞延所得稅負債。指根據(jù)應(yīng)稅暫時性差異計算的未來期間應(yīng)付的所得稅金額。依前例，設(shè)實際執(zhí)行稅率為30％，應(yīng)稅利潤為10000元，則當企業(yè)預(yù)期通過使用該設(shè)備收回帳面金額時，存在遞延所得稅負債300元（1000 × 30％），應(yīng)作如下會計處理： 
　　
　　借：所得稅費用3300元；貸：遞延所得稅（負債）300元，當期所得稅 3000（1000 × 30％）元。 
　　
　　2、遞延所得稅資產(chǎn)。指根據(jù)以下各項計算的未來期間可收回的所得稅金額：①可抵扣暫時性差異；②未使用納稅虧損向下期的結(jié)轉(zhuǎn)；③未使用納稅抵減向下期的結(jié)轉(zhuǎn)。 
　　
　　例：某企業(yè)將應(yīng)計產(chǎn)品保修費用500元確認為一項負債，該費用直到支付賠償時才能在計稅時抵扣，稅率30％。則該負債稅基為零，可抵扣暫時性差異為500元。在以帳面金額清償該負債時，企業(yè)減少其未來應(yīng)稅利潤500元，同時，相應(yīng)地減少其未來所得稅支出150元 （50 × 30％）。因此，若該企業(yè)能夠在未來期間賺得足夠的應(yīng)稅利潤，以便從減少所得稅支出額中獲益，那么它應(yīng)確認一項遞延所得稅資產(chǎn)150元，設(shè)當年應(yīng)稅利潤為10000元，則應(yīng)作如下處理：借：所得稅費用2850元，遞延所得稅（資產(chǎn)）150元；貸：當期所得稅3000元（10000 × 30％）。 
　　
　　在確認遞延所得稅負債和資產(chǎn)時，實際上還涉及到所得稅跨期分攤應(yīng)采用全面分攤法還是部分分攤法的問題。全面分攤法是指對于暫時性差異所產(chǎn)生的所得稅影響全部予以確認，是基于持續(xù)經(jīng)營的考慮；部分分攤法則視遞延所得稅資產(chǎn)或負債在將來有無轉(zhuǎn)回的可能性而有所不同：當在可預(yù)見的將來累計暫時性差異不會回轉(zhuǎn)時，不予確認為所得稅資產(chǎn)或負債，而只對那些有合理證據(jù)證明將來可以轉(zhuǎn)回的才予以確認，這是基于穩(wěn)健性原則的考慮。兩種分攤方法各有千秋，實際中也均有采用。就現(xiàn)今世界各國平均技術(shù)條件看，建議采用完全分攤法。因為若遵照穩(wěn)健性原則，遞延所得稅負債在發(fā)生時應(yīng)予全部確認，而對遞延所得稅資產(chǎn)的確認作了種種限制，這本身與配比原則及一致性原則相悖。若再采用部分分攤法，則使差距更遠，而且，完全分攤法有操作簡單、客觀性強、比較規(guī)范等優(yōu)點。 

　　四、對我們的啟示 

　　資產(chǎn)負債表債務(wù)法既然具有損益表債務(wù)法所無法比擬的優(yōu)越性，且被國際會計準則所采用，則不失為我們所借鑒的方法。 
　　
　　就目前我國所得稅會計的發(fā)展情況看，由于永久性差異和時間性差異的影響越來越大，應(yīng)付稅款法已受到嚴峻挑戰(zhàn)，很多企業(yè)已經(jīng)或正試圖從應(yīng)付稅款法過渡到納稅影響會計法。而采用納稅影響法的企業(yè)，則對遞延法和債務(wù)法（損益表債務(wù)法）均有使用，從而造成了不一致，使許多企業(yè)的報表在一些項目上缺乏可比性。因而，選擇一種統(tǒng)一、規(guī)范、操作性強的所得稅會計處理方法是我們無法逃避的現(xiàn)實。 
　　
　　而且，由于我國當前及今后相當長一段時間內(nèi)將致力于國有企業(yè)改造，企業(yè)重組、合并現(xiàn)象大量出現(xiàn)，資產(chǎn)重估越來越頻繁，從而必將對所得稅產(chǎn)生重大的影響，而遞延法或損益表負債法均無法反映和處理這些方面的暫時性差異，此時，我們可考慮借鑒使用適用性強的資產(chǎn)負債表債務(wù)法。而加強我國會計人員素質(zhì)建設(shè)，則是相配套的另一項艱巨任務(wù)。