一、人力資源會計實(shí)際應(yīng)用的前提：勞動合同

　　在應(yīng)用人力資源會計時，除了需要重新認(rèn)識財務(wù)會計的四個基本假設(shè)外，更重要的是以勞動合同為前提，即：人力資源為核算主體服務(wù)的期限相對穩(wěn)定，它可在預(yù)期的未來期間內(nèi)存在于主體之中并為主體服務(wù)。

　　人力資源會計反映和監(jiān)督的是該會計主體所擁有或控制的人力資源。盡管企業(yè)的職工個人是人力資源的最終擁有者，但企業(yè)通過與職工簽訂勞動合同，也就從法律角度已經(jīng)取得了在合同規(guī)定的期限內(nèi)擁有和控制資源的權(quán)利。

　　首先，勞動者應(yīng)與企業(yè)簽訂正式合法的勞動合同。勞動者作為人力資源的載體，是人力資源產(chǎn)權(quán)的最終擁有者，但一旦與企業(yè)簽訂合同進(jìn)入企業(yè)成為企業(yè)的員工后，通過人力資源產(chǎn)權(quán)的交易，企業(yè)就擁有或控制了人力資源的使用權(quán)、處分權(quán)，在合同規(guī)定的期限和規(guī)定的工作時間內(nèi)為企業(yè)創(chuàng)造出新的價值。在這種情況下，企業(yè)所擁有或控制的人力資源已經(jīng)成為企業(yè)的一種資產(chǎn)。勞動合同的簽訂，意味著一定權(quán)利和義務(wù)的發(fā)生，從勞動者的角度來講，他一方面取得了與這個組織的其他生產(chǎn)資料結(jié)合進(jìn)行生產(chǎn)勞動并獲得勞動報酬的權(quán)利，同時也承擔(dān)了在特定時間為這個組織工作的義務(wù)。從組織的角度來講，與勞動者簽訂的勞動合同使組織承擔(dān)了在勞動者完成符合要求的勞動后支付報酬等的義務(wù)，同時也擁有了在特定時間支配勞動者人力資源的權(quán)利。組織可以憑借這個權(quán)利要求勞動者在特定時間為組織提供必要的勞動，也可以將使用勞動者人力資源的權(quán)利轉(zhuǎn)讓給其他組織獲得補(bǔ)償。勞動合同期滿，雙方的權(quán)利義務(wù)解除，勞動者可以自由流動或繼續(xù)與組織續(xù)簽合同。但在合同期內(nèi)勞動者不能單方面無補(bǔ)償違約，如果勞動者違背合同不為組織提供人力資源，就必須對組織進(jìn)行補(bǔ)償。換句話說，組織雖不能擁有人力資源，但可通過勞動合同擁有人力資產(chǎn)，并憑借所擁有的人力資產(chǎn)獲取未來經(jīng)濟(jì)利益。

　　其次，完善所簽訂的勞動合同。即在勞動合同中必須明確合同有效的期限、合同雙方的權(quán)利和義務(wù)，承認(rèn)人力資本有價值并且在一定前提下有權(quán)參與剩余利潤的分配，并且應(yīng)確認(rèn)違反合同應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。有了明確的服務(wù)期限，也就符合了穩(wěn)健型原則，有利于對一定期間的人力資本進(jìn)行計量；明確雙方的權(quán)利義務(wù)和責(zé)任，就不會引起突然跳槽等現(xiàn)象的頻繁發(fā)生，有利于雙方更加盡責(zé)地為企業(yè)服務(wù)；只有在合同中明確承認(rèn)了人力資本有價值并可以參與剩余收益的分配，才能激起職工的積極性和創(chuàng)新性，吸引和留住優(yōu)秀人才，促使他們對企業(yè)忠貞負(fù)責(zé)。對于企業(yè)擁有的人力資源，要用法律法規(guī)加以確認(rèn)，同時對其交換也要進(jìn)行合法化規(guī)范。雖然從法律上講，人力資源的所有權(quán)屬于人本身，但在職工受聘期間，其必須服從企業(yè)管理，企業(yè)對其擁有部分權(quán)利，即使用權(quán)。對于這一點(diǎn)，要在現(xiàn)行有關(guān)會計法規(guī)及會計準(zhǔn)則中明確規(guī)定。

　　勞動合同的簽訂還意味著企業(yè)在取得人力資源后，有義務(wù)不斷地對人力資源進(jìn)行維護(hù)和提高，為了使人力資源充分發(fā)揮，應(yīng)不斷地增加人力資源投資、改善職工的福利和待遇等；而職工為使人力資源的效益持續(xù)發(fā)揮應(yīng)不斷地提高自身素質(zhì)，不斷地使人力資源增值。即在勞動合同真憑實(shí)據(jù)期限內(nèi)，職工可在預(yù)計的未來期間內(nèi)存在于會計主體之中并為之服務(wù)，企業(yè)可通過發(fā)揮人力資源的能力或潛能收回其對人力資源的投資。

　　二、人力資源會計的應(yīng)用范圍：知識含量高的行業(yè)

　　如果將全體員工都作為人力資本進(jìn)行確認(rèn)并處理，不僅違反成本效益原則，也違反了重要性原則，既缺乏理論上的支持，也缺乏實(shí)踐的可行性，因此筆者認(rèn)為沒有必要在每個行業(yè)都實(shí)施人力資源會計。那么究竟應(yīng)該在哪些行業(yè)施行人力資源會計呢？不同類型的企業(yè)對人力資源知識含量的要求是不一樣的，對人力資源會計的需求也具有很大的差別。例如，勞動密集型行業(yè)對人力資源會計的需求度無論在深度上還是在廣度上都不及人力資本密集型行業(yè)，而像會計師事務(wù)所、律師事務(wù)所、軟件公司等人力資本密集型行業(yè)對人力資本有很高的要求。因此，應(yīng)主要針對知識含量高的企業(yè)進(jìn)行人力資源會計計量。特別是生產(chǎn)經(jīng)營主要依賴于知識的企業(yè)，如計算機(jī)公司、會計事務(wù)所等，必須對人力資源會計進(jìn)行計量。但需要注意的是，應(yīng)有選擇地對一個企業(yè)內(nèi)不同部門進(jìn)行計量。如在計算機(jī)公司中，顯然有必要對研發(fā)部門進(jìn)行人力資源計量，而裝配生產(chǎn)部門就不一定需要。所以說，我們應(yīng)對知識含量高的行業(yè)的有關(guān)部門首先試行人力資源會計。

　　三、具體做法

　　企業(yè)的經(jīng)營者應(yīng)該重視人力資源價值，按照相關(guān)性原則，組織企業(yè)的高層領(lǐng)導(dǎo)（包括總會計師、總經(jīng)濟(jì)師、總工程師）共同籌劃，組建由人力資源管理部門和財務(wù)會計部門共同參與的人力資源會計。人力資源會計信息既可以作為決策支持信息系統(tǒng)的依據(jù)，還可以作為人力資源參與剩余收益分配的依據(jù)，激勵員工創(chuàng)新意識的實(shí)現(xiàn)，調(diào)動員工的積極性。

　�。ㄒ唬┤肆�資源管理部門的任務(wù)：反映信息和考評

　　人力資源部門可以通過對人力資源信息的研究創(chuàng)造一個良好的機(jī)制，使員工創(chuàng)造出百倍以上的工作績效，而這個良好機(jī)制的核心是有效的激勵機(jī)制。這取決于管理者對員工的了解，薪酬的設(shè)計和考核體系的建立等，這正是人力資源部門的工作內(nèi)容。

　　在企業(yè)里，不同部門、不同級別的員工對產(chǎn)出的貢獻(xiàn)存在一定差異，如生產(chǎn)型員工和非生產(chǎn)型員工、普通員工和高級管理人員及科研人員對產(chǎn)出的貢獻(xiàn)是不同的。對不同檔次的人才會計核算中應(yīng)該依據(jù)重要性原則區(qū)別對待。由人力資源管理部門對企業(yè)的員工進(jìn)行價值評估，可以采用對職工心理、身體素質(zhì)、技術(shù)水平、對企業(yè)滿意度等非財務(wù)指標(biāo)進(jìn)行定性分析，以綜合評價人力資源部門的工作績效。

　　因此，人力資源部門的主要任務(wù)就是：（1）建立人力資源價值信息庫，記載員工的價值信息；（2）定期對員工的綜合技能進(jìn)行評估和考核，比較分析，綜合得出評估結(jié)果；（3）及時更新員工價值信息登記表。

　�。ǘ�）會計部門的任務(wù)：人力資源計量和剩余價值分配

　　會計部門應(yīng)負(fù)責(zé)人力資源成本的計量和人力資源價值的計量，包括企業(yè)各責(zé)任中心人力資源的現(xiàn)值、人力資源投入產(chǎn)出比。對于一些高成本引入的重要人才，應(yīng)單獨(dú)分析成本與其創(chuàng)造的效益，以確定其投資收益率、人力資本對剩余價值的分配等。

　　人力資源價值是能夠進(jìn)行計量的，對人力資源價值的計量可以著眼于勞動者創(chuàng)造的物質(zhì)資源的價值；對于勞動者創(chuàng)造出來的那些沒有物化的新的價值，則可以采用非貨幣性計量的方式進(jìn)行測定，從而確定勞動者的人力資源價值。

　　關(guān)于人力資本對剩余價值的分配，筆者認(rèn)為可以在人力資本獲取少量固定收入的基礎(chǔ)上，將凈利潤扣除財務(wù)資本必要報酬后的余額在人力資本和財務(wù)成本所有者間進(jìn)行分配，即以經(jīng)濟(jì)增加值作為資本所有者分配凈收益的對象。固定收入為人力資本所有者延續(xù)生命和維持勞動力簡單再生產(chǎn)提供了保障，剩余價值的分配則可創(chuàng)造一種既使職工重視企業(yè)長期發(fā)展又重視創(chuàng)造短期利潤的激勵模式。

　　應(yīng)注意的是，在計量企業(yè)員工的人力資源價值時，應(yīng)以員工在未來特定時期內(nèi)為企業(yè)創(chuàng)造的價值為依據(jù)而不是以過去創(chuàng)造的價值為依據(jù)；注意所提供的人力資源價值信息的完整性；要反映包括補(bǔ)償價值和剩余價值在內(nèi)的整個人力資源價值；應(yīng)當(dāng)反映包括基本價值部分和變動價值部分在內(nèi)的人力資源價值；應(yīng)當(dāng)處理好人力資源個體價值和人力資源群體價值的計量問題；應(yīng)當(dāng)將人力資源價值的貨幣性計量方法和非貨幣性計量方法恰當(dāng)?shù)亟Y(jié)合起來加以運(yùn)用。

　�。ㄈ�）人力資源的報告：人力資源表

　　人力資源的報告就是把有關(guān)人力資源的信息以報告的形式傳遞給信息使用者。

　　筆者認(rèn)為可以在不改變現(xiàn)行財務(wù)會計核算規(guī)則的基礎(chǔ)上，通過在資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表、利潤表這三張報表后添加一張人力資源信息表來向人力資源會計信息的需求者提供相關(guān)信息，這樣不僅能盡量詳盡地反映人力資源的情況，而且不改變現(xiàn)有會計規(guī)則。

　　人力資源會計表應(yīng)分為兩個部分：一是人力資源計量表，二是人力資源信息表。人力資源計量表主要反映人力資本的支出和收入，支出按照區(qū)分資本性支出和收益性支出的原則和歷史成本原則對其分別進(jìn)行歸集。收益性支出是影響在一個會計期間內(nèi)的支出（如對企業(yè)職工支付工資、支付的福利費(fèi)用等），資本性支出是影響在一個會計期間以上的支出（如對現(xiàn)有職工的培養(yǎng)與培訓(xùn)支出、改善勞動環(huán)境和職工生活福利設(shè)施的支出等）。在人力資源信息表中，主要是反映企業(yè)的人力資源總的全貌的一些非貨幣信息（如職工人數(shù)以及性別、年齡、受教育程度、專業(yè)、職稱、工作年限、職位、貢獻(xiàn)、社會地位等以及人力資源組成、分配及利用情況），并重點(diǎn)揭示企業(yè)高層管理人員和核心技術(shù)人員的基本情況。這樣，在不改變現(xiàn)行財務(wù)會計核算規(guī)則的基礎(chǔ)上，就可以適當(dāng)滿足單位或社會對人力資源會計信息的需求。這項工作尤其有必要在上市公司中試行。

　　在企業(yè)管理中，按照相關(guān)性原則應(yīng)協(xié)調(diào)好會計和人力資源管理兩部門的關(guān)系，會計部門應(yīng)負(fù)責(zé)對人力資源進(jìn)行計量，人力資源管理部門負(fù)責(zé)提供相應(yīng)的人力資源信息和等級評價結(jié)果，兩者之間要保持信息的高度溝通并作相應(yīng)的調(diào)整。只有會計和人力資源兩部門通力協(xié)作，才能最終實(shí)現(xiàn)提供信息和激勵員工的目的，才能完善人力資源會計。

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