一、《小企業(yè)會計制度》的特點

    （一）明確小企業(yè)會計主體與目標(biāo)

    根據(jù)財政部發(fā)布的《小企業(yè)會計制度》的規(guī)定，其執(zhí)行范圍是“在中華人民共和國境內(nèi)設(shè)立的不對外籌集資金、經(jīng)營規(guī)模較小的企業(yè)”，“不包括以個人獨資及合伙形式設(shè)立的小企業(yè)”。作為我國小企業(yè)專門的會計制度，它對“規(guī)范小企業(yè)的會計核算，提高會計信息質(zhì)量”必將發(fā)揮重要作用。

    小企業(yè)會計目標(biāo)應(yīng)與大企業(yè)會計目標(biāo)（即財務(wù)會計目標(biāo)）的側(cè)重點有所不同。因為小企業(yè)一般不對外籌集資金，與公眾利益并不直接相關(guān)，所以一般沒有必要對外提供其會計報告，小企業(yè)的主管稅務(wù)機關(guān)、內(nèi)部管理者應(yīng)是其會計信息的主要使用者。因此，小企業(yè)會計應(yīng)向其主管稅務(wù)機關(guān)、企業(yè)內(nèi)部管理者，包括投資人以及作為債權(quán)人的銀行或其他金融機構(gòu)等及時提供真實、完整的會計信息。

    （二）會計制度可以轉(zhuǎn)換

    為了適應(yīng)小企業(yè)規(guī)模、治理結(jié)構(gòu)等不斷變化的需要，《小企業(yè)會計制度》規(guī)定，小企業(yè)在符合該制度有關(guān)規(guī)定的情況時，可以進行相應(yīng)的制度轉(zhuǎn)換。為了適應(yīng)會計制度轉(zhuǎn)換的要求，在《小企業(yè)會計制度》的設(shè)計框架、基本思路等方面體現(xiàn)了與《企業(yè)會計制度》的一致性。因此，小企業(yè)會計的基本前提、一般原則、會計要素、報表種類格式等與一般企業(yè)基本相同。

    （三）復(fù)雜交易、事項會計處理的適當(dāng)簡化

    為適應(yīng)小企業(yè)會計的要求，《小企業(yè)會計制度》對某些比較復(fù)雜的交易、事項，或者小企業(yè)較少發(fā)生的交易、事項，在科目設(shè)置和會計處理上作了適度簡化和合并。此外，《小企業(yè)會計制度》還允許企業(yè)可以不編制現(xiàn)金流量表。這些規(guī)定具有較強的針對性和現(xiàn)實性，可以大大簡化小企業(yè)的會計實務(wù)操作。

    然而，筆者認為，《小企業(yè)會計制度》還可以再簡化一些。如增值稅的會計處理：盡管稅法規(guī)定是統(tǒng)一的（是一般納稅人的按一般納稅人計稅、是小規(guī)模納稅人的按小規(guī)模納稅人計稅），執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》的企業(yè)也可能是一般納稅人，但其會計處理則完全可以簡化（如“價外計稅、價內(nèi)核算”等），而不必一味地跟著稅法“跑”。而且，所得稅會計既然可以實現(xiàn)會計與稅法的分離，增值稅會計又為什么不能分離呢？

    二、小企業(yè)會計制度的轉(zhuǎn)換

    （一）首次執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》

    根據(jù)財政部“財會[2004]2號”的規(guī)定，從2005年1月1日起將要執(zhí)行小企業(yè)會計制度》的小企業(yè)，在2004年末，仍按其當(dāng)年執(zhí)行的會計制度結(jié)賬并編制會計報表。由于財政部尚未發(fā)布制度轉(zhuǎn)換的相關(guān)具體規(guī)定，筆者根據(jù)自己的理解予以闡述，若與日后發(fā)布的“規(guī)定”有異，則應(yīng)以“規(guī)定”為準(zhǔn)（在本文的具體編輯加工時，財政部尚未發(fā)布有關(guān)制度轉(zhuǎn)換的具體規(guī)定——編者注）。

    1、會計制度轉(zhuǎn)換的原則

    由于會計制度轉(zhuǎn)換屬于會計政策變更，因此，對需要變更（調(diào)賬）的會計事項，應(yīng)明確是采用追溯調(diào)整法進行會計處理，還是采用未來適用法進行會計處理。如原來未計提減值（跌價）準(zhǔn)備的某類資產(chǎn)，按新制度應(yīng)該計提時，則應(yīng)采用追溯調(diào)整法。企業(yè)現(xiàn)在持有的投資及其已確認的收益，在新年度執(zhí)行新會計制度時，不予追溯調(diào)整，以后對投資收益的確認、投資賬面價值的調(diào)整應(yīng)按新制度的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

    企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別按照原制度的規(guī)定清查損失和按照《小企業(yè)會計制度》有關(guān)減值等的規(guī)定預(yù)計損失，通過“待處理財產(chǎn)損溢”科目進行核算。企業(yè)應(yīng)在“待處理財產(chǎn)損溢”科目中設(shè)置“執(zhí)行新制度前的損失”和“執(zhí)行新制度預(yù)計的損失”明細科目，分別核算企業(yè)在執(zhí)行新制度前按照原制度清查的資產(chǎn)損失及因執(zhí)行新制度預(yù)計的資產(chǎn)損失。

    執(zhí)行新制度前的損失，是指企業(yè)按照原制度規(guī)定，因資產(chǎn)發(fā)生報廢、毀損等已計入“待處理財產(chǎn)損溢”科目但尚未處理的損失金額，以及已經(jīng)發(fā)生的損失但尚未記人“待處理財產(chǎn)損溢”科目的金額，如按原制度規(guī)定應(yīng)記而未記人“待處理財產(chǎn)損溢”科目的資產(chǎn)盤虧、毀損等。執(zhí)行新制度預(yù)計的損失，是指企業(yè)按照新制度有關(guān)減值等的規(guī)定，對應(yīng)收款項、短期投資、存貨計提的減值（跌價）準(zhǔn)備等。

    2、賬目調(diào)整

    年末結(jié)賬后，在核實企業(yè)資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益等實賬戶的基礎(chǔ)上，根據(jù)新舊會計制度（指轉(zhuǎn)換后的會計制度與轉(zhuǎn)換前的會計制度，下同）的科目設(shè)置及其核算內(nèi)容，分析其異同，并作分類調(diào)整：（1）凡是新舊會計制度科目名稱與核算內(nèi)容相同的，可將其余額直接過人，無需進行調(diào)整，如“現(xiàn)金”、“銀行存款”等科目；（2）新舊會計制度中的科目名稱不同但核算內(nèi)容完全相同的，由舊科目余額轉(zhuǎn)入相應(yīng)新科目的期初余額，如行業(yè)會計制度的“在途材料”與《小企業(yè)會計制度》的“在途物資”等；（3）新舊會計制度中的科目名稱不同而且核算內(nèi)容也不相同的，應(yīng)逐一確認新舊會計制度中的科目對應(yīng)關(guān)系，將舊制度下的科目余額合并或分解后，正確過人相對應(yīng)科目的期初余額，如行業(yè)會計制度的“長期投資”，應(yīng)該根據(jù)其投資項目的具體內(nèi)容，按《小企業(yè)會計制度》的要求，分解為“長期股權(quán)投資”和“長期債權(quán)投資”。在“（1）”與“（2）”兩種情況下，新舊會計制度科目均是一對一的關(guān)系，而在“（3）”時，則是多對一或者一對多的關(guān)系，相對比較復(fù)雜，應(yīng)認真界定、正確分解或合并。

    企業(yè)在實際進行新舊會計制度的賬戶調(diào)整時，可以先設(shè)計一份新舊會計制度賬戶調(diào)整工作底稿，試算調(diào)整無誤后，即可正式記入“新舊會計科目余額轉(zhuǎn)換表（對比表）”。然后將“新舊會計科目余額轉(zhuǎn)換表（對比表）”中的新制度下的各科目余額，逐一登入新設(shè)置的新年度有關(guān)總賬、明細賬的年初（期初）余額中。完成賬戶調(diào)整工作后，即可開始新年度會計事項的記錄工作。

    例：某現(xiàn)在執(zhí)行《工業(yè)企業(yè)會計制度》的小企業(yè)，2004年12月31日結(jié)賬后，為了從2005年1月1日起執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》，編制“新舊會計科目余額轉(zhuǎn)換表（對比表）”如下：

    新舊會計科目余額轉(zhuǎn)換表（對比表）

    小企業(yè)將“轉(zhuǎn)換表”新制度中各科目的年末余額過人2005年新設(shè)賬簿相應(yīng)賬戶的“年初余額”（沒有年初余額的“虛賬戶”，按新制度的科目名稱設(shè)置賬簿，從零開始）后，即可以按《小企業(yè)會計制度》進行新年度的會計處理。

    3、會計報表

    （1）資產(chǎn)負債表

    企業(yè)在會計制度轉(zhuǎn)換的當(dāng)年，各月資產(chǎn)負債表的“年初數(shù)”一欄，應(yīng)根據(jù)上年末“資產(chǎn)負債表”的“年末數(shù)”欄內(nèi)各項目所列金額數(shù)，按照當(dāng)年新執(zhí)行的會計制度的規(guī)定，進行調(diào)整后填列。其調(diào)整方法與“賬目調(diào)整”基本相同。

    （2）利潤表

    由于利潤表是反映當(dāng)年各月的發(fā)生數(shù)及截至本月的當(dāng)年累計數(shù)，因此，其前11個月利潤表的填制（包括“本月數(shù)”、“本年累計數(shù)。均按新會計制度設(shè)置的賬簿記錄填制即可，與原會計制度無關(guān)。但在會計制度轉(zhuǎn)換當(dāng)年的12月份，由于”本月數(shù)“要改為”上年累計數(shù)“，以便與”本年累計數(shù)“的相同項目進行對比，因此，如果上年利潤表中的項目名稱、內(nèi)容與本年度利潤表的項目名稱、內(nèi)容不一致，則應(yīng)對上年度利潤表項目的名稱、內(nèi)容、數(shù)字按本年度利潤表的項目名稱、內(nèi)容進行相應(yīng)調(diào)整，根據(jù)調(diào)整數(shù)填入12月份利潤表的”上年累計數(shù)“的相應(yīng)項目中。

    （3）現(xiàn)金流量表

    在執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》的第1年末編制現(xiàn)金流量表時，如果小企業(yè)以前年度已編制了現(xiàn)金流量表，而上年現(xiàn)金流量表中的項目名稱、內(nèi)容與本年度現(xiàn)金流量表的項目名稱、內(nèi)容不一致，則應(yīng)對上年度現(xiàn)金流量表項目的名稱、內(nèi)容、數(shù)字按本年度現(xiàn)金流量表的項目名稱、內(nèi)容進行相應(yīng)調(diào)整，按調(diào)整后的數(shù)字填入現(xiàn)金流量表的“上年數(shù)”欄目。如果小企業(yè)在執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》以前，其每個會計年度未編制現(xiàn)金流量表，但從執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》起，決定每年編制現(xiàn)金流量表，為了簡化，可在執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》的第一年末編制現(xiàn)金流量表時，“上年數(shù)”欄目可以不填，而只填“本年數(shù)”；第二年年末時，該表的“上年數(shù)”、“本年數(shù)”則均應(yīng)填列。當(dāng)然，根據(jù)制度規(guī)定，小企業(yè)也可以不編制現(xiàn)金流量表。

    （二）由執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》改為執(zhí)行《企業(yè)會計制度》

    當(dāng)小企業(yè)在執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》過程中，因故改為執(zhí)行《企業(yè)會計制度》時，一般應(yīng)從一個新的會計年度起進行“改制”。在財政部未發(fā)布專門“規(guī)定”之前，可以參照“財會[2003）31號”《工業(yè)企業(yè)執(zhí)行（企業(yè)會計制度）有關(guān)問題銜接規(guī)定》進行制度轉(zhuǎn)換。

    1、會計制度轉(zhuǎn)換的原則

    由于會計制度轉(zhuǎn)換屬于會計政策變更，因此，對需要變更（調(diào)賬）的會計事項，應(yīng)明確是采用追溯調(diào)整法進行會計處理，還是采用未來適用法進行會計處理。如原來未計提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、長期債權(quán)投資、在建工程等長期資產(chǎn)，按《企業(yè)會計制度》應(yīng)該計提時，則應(yīng)采用追溯調(diào)整法。企業(yè)現(xiàn)在持有的投資及其已確認的收益，在新年度執(zhí)行新會計制度時，不予追溯調(diào)整，以后對投資收益的確認、投資賬面價值的調(diào)整應(yīng)按新制度的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。

    隨著會計制度的轉(zhuǎn)換，會計方法在轉(zhuǎn)換前后也可能發(fā)生變化，如所得稅會計方法可能由應(yīng)付稅款法改為納稅影響會計法、長期股權(quán)投資由成本法改為權(quán)益法等，這就需要根據(jù)原賬簿數(shù)據(jù)，按新會計方法重新計算，反映遞延稅款、投資差額等。

    2、賬目調(diào)整

    如果某小企業(yè)準(zhǔn)備在下一個會計年度改為執(zhí)行《企業(yè)會計制度》，其當(dāng)年年末則仍應(yīng)按《小企業(yè)會計制度》的要求結(jié)賬并按期編報財務(wù)報告。

    年末結(jié)賬后，在核實企業(yè)資產(chǎn)、負債、所有者權(quán)益等實賬戶的基礎(chǔ)上，根據(jù)新舊會計制度的科目設(shè)置及其核算內(nèi)容，分析其異同，并作分類調(diào)整。其調(diào)整方法與首次執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》相同。

    3、會計報表

    會計報表的調(diào)整方法與首次執(zhí)行州、企業(yè)會計制度）時的會計報表調(diào)整方法基本相同。

    （三）由執(zhí)行《企業(yè)會計制度》改為執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》

    企業(yè)因故由執(zhí)行《企業(yè)會計制度》改為執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》時，同樣也應(yīng)遵循會計制度轉(zhuǎn)換原則，進行必要的賬目調(diào)整和會計報表調(diào)整，其基本原理與操作與“由執(zhí)行刨、企業(yè)會計制度》改為執(zhí)行《企業(yè)會計制度》”相同，不再贅述。