[摘要]本文在中外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式比較研究的基礎(chǔ)上，指出中國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式是最適合于中國(guó)國(guó)情的一種比較合理的模式，并同時(shí)提出了中國(guó)的準(zhǔn)則制定模式應(yīng)該進(jìn)一步完善。

　　會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式一般有兩種含義，一種是指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的機(jī)構(gòu)及其運(yùn)行機(jī)制、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定程序及方法等與準(zhǔn)則制定相關(guān)的所有內(nèi)容；另一種僅指會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)及其運(yùn)行機(jī)制，本文是后一種含義。

　　一、中外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式比較研究

　　當(dāng)今發(fā)達(dá)國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的模式主要有兩種：一種是民間機(jī)構(gòu)運(yùn)作并制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的模式，比如英國(guó)和美國(guó)；另一種是政府機(jī)構(gòu)運(yùn)作并制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的模式，如法國(guó)和日本。其中民間準(zhǔn)則制定模式，根據(jù)民間組織實(shí)際享有的準(zhǔn)則制定權(quán)利的大小通常又分為兩種：一種是由民間組織制定、政府通常不干預(yù)的模式，比如英國(guó)和加拿大；另一種是在政府監(jiān)管下、由民間機(jī)構(gòu)制定的模式，比如美國(guó)。

　　不同會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的形成，各有其理論依據(jù)和歷史淵源。本人認(rèn)為，發(fā)展到今天，之所以不同性質(zhì)的準(zhǔn)則制定模式能夠并存，說(shuō)明它們各有其存在的理由，本文試圖對(duì)當(dāng)前世界上幾種主要的準(zhǔn)則制定模式進(jìn)行比較研究，并借此評(píng)價(jià)我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的合理性。

　　英國(guó)的準(zhǔn)則制定模式（以下簡(jiǎn)稱英國(guó)模式）是一種政府幾乎不干預(yù)的獨(dú)立的民間準(zhǔn)則制定模式。長(zhǎng)期以來(lái)，英國(guó)的民間準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)不論從基金來(lái)源還是參與準(zhǔn)則制定的人員，都是會(huì)計(jì)職業(yè)界“一統(tǒng)天下”的局面，直到上個(gè)世紀(jì)90年代初，英國(guó)模式開(kāi)始朝向美國(guó)模式的方向轉(zhuǎn)變。與政府準(zhǔn)則制定模式相比，民間準(zhǔn)則制定模式有以下幾個(gè)優(yōu)點(diǎn)：

　　1.可以減少政府在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定方面的開(kāi)支，同時(shí)又能夠吸引大量?jī)?yōu)秀的專(zhuān)家進(jìn)入會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)。一項(xiàng)高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其制定（尤其是創(chuàng)新性的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則）的成本是相當(dāng)高的，因?yàn)槔硇詴?huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定將要依造充分的基礎(chǔ)性研究及廣泛的調(diào)查和征求意見(jiàn)。當(dāng)然這里不排除抄襲現(xiàn)成會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)可能花費(fèi)比較低廉的成本，但從英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展的歷史時(shí)期來(lái)看，當(dāng)時(shí)的英國(guó)正處于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則迅猛發(fā)展的時(shí)期，可供借鑒的現(xiàn)成準(zhǔn)則較少，其頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則頗富創(chuàng)新思想，因此英國(guó)模式為政府節(jié)儉的開(kāi)支是顯而易見(jiàn)的，這一優(yōu)點(diǎn)曾經(jīng)一度為英國(guó)人引以為豪。

　　2.有可能最大限度地體現(xiàn)出會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的技術(shù)性，保證其科學(xué)化和合理化。英國(guó)的會(huì)計(jì)界認(rèn)為，由民間機(jī)構(gòu)在法律的框架內(nèi)獨(dú)立地制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。能迅速地聽(tīng)取并吸收社會(huì)各界對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的意見(jiàn)和建議，較好地代表社會(huì)各階層的利益，從而使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不致于有明顯的、不合理的傾向性。

　　3.能夠代表公眾（指大眾投資者）的利益。能否代表公眾的利益制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則通常被列為評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式合理與否的標(biāo)準(zhǔn)之一。在民間準(zhǔn)則制定模式和國(guó)家準(zhǔn)則制定模式之間，人們更多地認(rèn)為前者更能夠代表公眾利益，因?yàn)閺臋C(jī)構(gòu)的設(shè)置方面而言，它更接近“無(wú)知面紗”，即其工作不易受某一利益集團(tuán)的操縱和控制。

　　美國(guó)準(zhǔn)則制定模式（以下簡(jiǎn)稱美國(guó)模式）是一種在官方領(lǐng)導(dǎo)下的民間準(zhǔn)則制定模式。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）在運(yùn)作機(jī)制上相對(duì)獨(dú)立，它不屬于某一個(gè)單一的組織，其經(jīng)費(fèi)來(lái)源于“會(huì)員制”的美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基金會(huì)，其重要的工作人員由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基金會(huì)任命，但該基金會(huì)不干涉準(zhǔn)則的制定過(guò)程。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)按照規(guī)定的程序制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程有著極高的透明度。目前許多國(guó)內(nèi)外專(zhuān)家學(xué)者都認(rèn)為，美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)制代表了當(dāng)今會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的潮流，因?yàn)椤八M力營(yíng)造出一個(gè)純粹獨(dú)立的、以其能按照各方利益代表的要求來(lái)制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”。

　　美國(guó)模式具有英國(guó)模式的一切優(yōu)點(diǎn)，但與英國(guó)模式相比，它還有以下幾個(gè)顯著特點(diǎn)：

　　第一、經(jīng)費(fèi)充足，因而更有經(jīng)濟(jì)實(shí)力創(chuàng)新和發(fā)展會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。美國(guó)模式中的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基金會(huì)能為FASB提供足夠的基金，以保證獨(dú)立研究人員的高薪和其他研究費(fèi)用，這種高薪也使得FASB能夠吸引到全美專(zhuān)業(yè)人士，從而使它有更強(qiáng)的經(jīng)濟(jì)實(shí)力深入研究會(huì)計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題，這可能也是美國(guó)得以產(chǎn)生全世界最龐大的、最前衛(wèi)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的重要原因之一。而英國(guó)的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體沒(méi)有像美國(guó)那樣等集到巨額的資金，其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的成員除了主席和技術(shù)委員是專(zhuān)職的，其余都是兼職的，因而英國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系顯得比較簡(jiǎn)練，直接借用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的情況也比較多，在準(zhǔn)則的發(fā)布上也是先顧及一些緊迫的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，在國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)改組后，英國(guó)更是在考慮如何將國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則直接“嫁接”到英國(guó)。

　　第二、專(zhuān)職的委員和廣泛的群眾參與較多，因而更有利于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的公正性。美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)共有7名委員，均為專(zhuān)職，他們分別來(lái)自于會(huì)計(jì)職業(yè)界、經(jīng)濟(jì)分析界、教育界、工商企業(yè)界。美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)下設(shè)一個(gè)由30～40名來(lái)自企業(yè)、教育、投資和普通公眾等各界人士組成的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)咨詢委員會(huì)，這種機(jī)制使得美國(guó)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的研究能力比英國(guó)更為強(qiáng)大，來(lái)自于各階層的代表也使得美國(guó)的準(zhǔn)則有可能真正代表著“公認(rèn)的會(huì)計(jì)原則”。

　　第三、政府干涉和利益集團(tuán)游說(shuō)的現(xiàn)象較為突出。在美國(guó)，所謂“公認(rèn)的會(huì)計(jì)原則”從來(lái)就不是完全由代表民間利益的FASB獨(dú)立制定的，充其量只能說(shuō)是民間機(jī)構(gòu)和政府“共同協(xié)商”的結(jié)果，其中還夾雜著大量利益集團(tuán)游說(shuō)的蹤跡。從歷史上看，美國(guó)的《證券法》最初將制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)力交給了證券交易委員會(huì)——一個(gè)直接向國(guó)會(huì)負(fù)責(zé)的政府職能部門(mén)，但證券交易委員會(huì)將這項(xiàng)權(quán)力直接交給了會(huì)計(jì)職業(yè)界，并保留了監(jiān)督和否決權(quán)。因此，美國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)從建立之日起從來(lái)就沒(méi)真正獨(dú)立過(guò)，在這一民間組織發(fā)展?fàn)畲蟮倪^(guò)程中不斷地受到政府的管制，政府與民間組織之間的摩擦顯而易見(jiàn)。1962年發(fā)生的“投資貸項(xiàng)”是美國(guó)政府干涉會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的最早的事例，其后政府在游說(shuō)集團(tuán)的影響下，對(duì)企業(yè)合并中的合并法、商譽(yù)是否沖減成本、石油天然氣行業(yè)廢井成本的處理、研究與開(kāi)發(fā)費(fèi)用、外幣折算以及最近的補(bǔ)償性認(rèn)股權(quán)等會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定中也進(jìn)行了強(qiáng)烈的干預(yù)。

　　發(fā)展到現(xiàn)在，美國(guó)政府在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中的作用越來(lái)越大，有關(guān)利益集團(tuán)對(duì)準(zhǔn)則制定工作的干涉也越來(lái)越多，因而，從邏輯上講，F(xiàn)ASB很難站在“局外人”的立場(chǎng)上獨(dú)立制定代表大多數(shù)民眾利益的科學(xué)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在某種程度上體現(xiàn)出官方利益以及其他游說(shuō)集團(tuán)的利益不可避免，我認(rèn)為，F(xiàn)ASB這種并非獨(dú)立的地位使得美國(guó)模式的先進(jìn)性大打折扣。

　　法國(guó)準(zhǔn)則制定模式（以下簡(jiǎn)稱法國(guó)模式）是一種由政府制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的模式。這一模式的優(yōu)點(diǎn)主要在于：（1）可以保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)威性。由國(guó)家制定的強(qiáng)制性會(huì)計(jì)準(zhǔn)則必須由企業(yè)無(wú)條件的遵守。（2）可以保證會(huì)計(jì)信息的可比性。官方制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，對(duì)于有爭(zhēng)議的會(huì)計(jì)問(wèn)題具有最終的裁決權(quán)，這樣當(dāng)存在可供選擇的會(huì)計(jì)核算方法時(shí)，完全由官方進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范，企業(yè)幾乎沒(méi)有余地自由地進(jìn)行選擇，從而保證了會(huì)計(jì)信息的可比性。（3）有利于國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)政策，尤其是稅收政策的貫徹落實(shí)。

　　法國(guó)是西方發(fā)達(dá)國(guó)家之一，在其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展壯大的過(guò)程中，不可避免地受到英美先進(jìn)的“獨(dú)立準(zhǔn)則制定模式”的沖擊，這使得政府部門(mén)被迫在其準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)中不斷地吸收社會(huì)各階層的力量（包括部委、公共機(jī)構(gòu)及其他組織機(jī)構(gòu)、公司、法律、經(jīng)濟(jì)、雇主聯(lián)盟、總商會(huì)、貿(mào)易聯(lián)盟等各階層代表），以權(quán)衡準(zhǔn)則的導(dǎo)向，減少外界的批評(píng)，這使得法國(guó)模式從某種程度上也“沾染了英美模式中的游說(shuō)現(xiàn)象”，并最終“使得會(huì)計(jì)總計(jì)劃最后成為社會(huì)上有影響的集團(tuán)利益相互協(xié)調(diào)的產(chǎn)物”（劉峰，2000）。

　　由政府制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在最大問(wèn)題在于：（1）經(jīng)費(fèi)問(wèn)題。政府部門(mén)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定方面的有限開(kāi)支可能會(huì)影響會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定的質(zhì)量，比如影響會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中實(shí)施充分而必要的程序，以及難以吸引的會(huì)計(jì)人才。（2）準(zhǔn)則的質(zhì)量問(wèn)題。由政府單方面制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，難免使政府制定有利于國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，從而使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則失去公正性。

　　中國(guó)準(zhǔn)則制定模式（以下簡(jiǎn)稱中國(guó)模式）是一種政府準(zhǔn)則制定模式，類(lèi)似于法國(guó)和日本。成文法的法律環(huán)境、高度集權(quán)的意識(shí)形態(tài)、政府管制的社會(huì)慣例以及規(guī)模宏大的國(guó)有經(jīng)濟(jì)等多種因素綜合使得中國(guó)模式成為一種極為標(biāo)準(zhǔn)的政府準(zhǔn)則制定模式，財(cái)政部在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的過(guò)程中具有絕對(duì)的權(quán)威性，幾乎不會(huì)受到外界利益集團(tuán)的干預(yù)，利益集團(tuán)游說(shuō)的現(xiàn)象在中國(guó)基本上不存在。另外，在中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)中，直接參與準(zhǔn)則制定的人員，基本上都是財(cái)政部會(huì)計(jì)司的工作人員，其他方面社會(huì)人員較少介入。

　　中國(guó)的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)是一個(gè)準(zhǔn)官方機(jī)構(gòu)，與國(guó)際流行的民間準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)相比差距較大。理論上講，英美模式較為合理，因?yàn)樗钣锌赡墚a(chǎn)生公正和不偏不倚的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這一點(diǎn)已經(jīng)被許多專(zhuān)家學(xué)者所認(rèn)可，而制定公正的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是每一個(gè)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)所追求的目標(biāo)。那么，中國(guó)的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)是否應(yīng)朝著國(guó)際流行的準(zhǔn)則制定模式改進(jìn)呢？

　　二、中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的評(píng)價(jià)與展望

　　我認(rèn)為，衡量一個(gè)準(zhǔn)則模式是否合理、有效的標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)該是這種模式是否有能力產(chǎn)生公正的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。這里的“有能力”是指準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)是否有足夠的經(jīng)費(fèi)來(lái)源，保證研制出高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則：“公正的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”是能夠保護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中多數(shù)利益主體的根本利益、不偏不倚的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，公正的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不應(yīng)該偏袒任何一方的利益，包括國(guó)家。我想，一種會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式只要能夠具備上面的基本要求，不論是民間模式、還是政府模式，各有各的理由，無(wú)所謂孰優(yōu)孰劣。從這個(gè)角度講，我認(rèn)為，當(dāng)前中國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式不必要改革，由政府（財(cái)政部）制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是最適合于中國(guó)國(guó)情的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式，理由主要有兩個(gè)方面：

　?。ㄒ唬臅?huì)計(jì)環(huán)境上看，民間模式不適合于中國(guó)

　　我認(rèn)為，英美模式的產(chǎn)生和發(fā)展與它們賴以存在的會(huì)計(jì)環(huán)境息息相關(guān)，不可分離，這種模式雖然理論上有諸多的優(yōu)點(diǎn)，但它與中國(guó)的政治、經(jīng)濟(jì)、法律、文化等影響會(huì)計(jì)模式的主要環(huán)境因素都格格不入，主要表現(xiàn)在：

　　1.從法律環(huán)境看

　　我國(guó)屬于成文法國(guó)家，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在我國(guó)屬于一種法規(guī)，從我國(guó)的法律慣例上看，它應(yīng)該由國(guó)家認(rèn)可的法定機(jī)構(gòu)來(lái)制定。財(cái)政部會(huì)計(jì)司自1949年12月12日成立至今，一直都是管理全國(guó)會(huì)計(jì)工作的法定機(jī)構(gòu)。我國(guó)的《會(huì)計(jì)法》也明確指出“國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度由國(guó)務(wù)院財(cái)務(wù)部門(mén)根據(jù)本法制定”。可見(jiàn)，財(cái)政部作為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)既有法律的依據(jù)，也符合我國(guó)的法律慣例。

　　2.從政治經(jīng)濟(jì)管理體制上看

　　我國(guó)經(jīng)歷了幾十年的高度集權(quán)的社會(huì)主義計(jì)劃經(jīng)濟(jì)，政府在數(shù)十年的發(fā)展過(guò)程中不斷地壯大，其權(quán)力越來(lái)越大，幾乎統(tǒng)治了政治、經(jīng)濟(jì)、文化、生活等一切領(lǐng)域，也就是說(shuō)，一切領(lǐng)域中的“游戲規(guī)則”都是政府部門(mén)制定出來(lái)的，這種局面并沒(méi)隨著中國(guó)的改革開(kāi)放而有所減退。當(dāng)然，中國(guó)政府在這樣一種政治經(jīng)濟(jì)管理體制中必然積累了極其豐富的經(jīng)驗(yàn)，也擁有著至高無(wú)上的地位，這是在準(zhǔn)則制定過(guò)程中任何民間組織所無(wú)法比擬的優(yōu)勢(shì)。

　　3.從文化大環(huán)境上看

　　受幾千年傳統(tǒng)的“官員文化”以及幾十年“政府文化”的影響，中國(guó)在幾乎所有的社會(huì)活動(dòng)中已形成了一種強(qiáng)烈依賴政府部門(mén)的社會(huì)定勢(shì)。在這樣一種文化環(huán)境下，政府、企業(yè)界、會(huì)計(jì)職業(yè)界等各類(lèi)人員很難在短期內(nèi)從根本上認(rèn)識(shí)到在準(zhǔn)則制定中民間組織的地位與作用，這是一種意識(shí)形態(tài)上的差距，它從根本上決定了在中國(guó)建立民間準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)之艱難。從中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)展的歷史上看，中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)在1989年還確實(shí)嘗試著要制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，但是由于種種原因最終沒(méi)有成功。針對(duì)中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)試圖插手制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的行為，會(huì)計(jì)事務(wù)管理司曾經(jīng)兩次建議中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)不要直接參與準(zhǔn)則的制定，而應(yīng)該發(fā)揮其研究的特長(zhǎng)。所以，我想，就我國(guó)民間機(jī)構(gòu)試圖制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的原因而言，恐怕是受現(xiàn)代西方流行的“民間模式”的影響，然而其最終的失敗在中國(guó)也是一種必然。

　　綜上所述，在中國(guó)由財(cái)政部制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是一種順理成章的事情。如果試圖像英美一樣建立一種民間準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)，需要付出的代價(jià)可想而知，因而最終的結(jié)果可能是得不償失。

　?。ǘ慕?jīng)濟(jì)學(xué)角度看，財(cái)政部有能力制定出公平合理的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，以保證社會(huì)資源的公正配置

　　英美獨(dú)立民間準(zhǔn)則制定模式被人們稱贊的原因之一，是它的有效性——有能力、有可能制定公正的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，以保證社會(huì)資源的合理配置。準(zhǔn)則制定的有效性實(shí)質(zhì)上涉及了準(zhǔn)則制定所需的經(jīng)費(fèi)和準(zhǔn)則制定的目標(biāo)導(dǎo)向兩個(gè)問(wèn)題。一般認(rèn)為，經(jīng)費(fèi)將決定某準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)是否有充足的資金以保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的研究質(zhì)量，而準(zhǔn)則制定的導(dǎo)向?qū)Q定社會(huì)資源能否得到合理的配置。我認(rèn)為，當(dāng)前在我國(guó)，不論是經(jīng)費(fèi)問(wèn)題還是準(zhǔn)則制定的導(dǎo)向問(wèn)題，都不是準(zhǔn)則制定中的主要矛盾。

　　1.關(guān)于經(jīng)費(fèi)問(wèn)題。我們知道，創(chuàng)新一項(xiàng)準(zhǔn)則或理性地修訂一項(xiàng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是建立在充分的市場(chǎng)調(diào)查、研究和論證基礎(chǔ)上，因而需要的開(kāi)支非常大，建立從未有過(guò)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系更是一項(xiàng)不小的工程，而我國(guó)目前正處于這個(gè)階段，對(duì)費(fèi)用的需求可想而知。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)作為一個(gè)準(zhǔn)政府機(jī)構(gòu)，國(guó)家財(cái)政撥款顯然難以滿足準(zhǔn)則建設(shè)中對(duì)費(fèi)用的需求，費(fèi)用不足應(yīng)該是政府制定準(zhǔn)則模式中的共性問(wèn)題之一。然而，從我國(guó)當(dāng)前具體準(zhǔn)則制定的過(guò)程來(lái)看，我國(guó)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定不是一種創(chuàng)新行為，而是對(duì)國(guó)外現(xiàn)成會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的一種充分合理的借鑒，這將極大地節(jié)省我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定中的成本費(fèi)用開(kāi)支，財(cái)政部基本上能夠應(yīng)付這項(xiàng)開(kāi)支。

　　2.關(guān)于準(zhǔn)則的目標(biāo)導(dǎo)向問(wèn)題。在西方，準(zhǔn)則制定的目標(biāo)一般鎖定在民眾利益上。所謂的民眾利益一般是指證券市場(chǎng)中的大眾投資者，這種目標(biāo)的提出是基于西方極其發(fā)達(dá)的證券市場(chǎng)以及極其分散的股權(quán)結(jié)構(gòu)，為了使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表不誤導(dǎo)投資人，因而準(zhǔn)則的導(dǎo)向必須面對(duì)參與投資的廣大民眾，這是一種比較合理的準(zhǔn)則制定目標(biāo)。我認(rèn)為，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定目標(biāo)與社會(huì)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和所有制結(jié)構(gòu)等經(jīng)濟(jì)方面因素有很大關(guān)系，其具體的表述可能會(huì)因?yàn)樯鐣?huì)的經(jīng)濟(jì)狀況不同而有所不同，但只要能夠維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中眾多利益相關(guān)人的利益而不是個(gè)別利益就應(yīng)該是合理的。我國(guó)具體準(zhǔn)則出臺(tái)以后，盡管財(cái)政部沒(méi)有明確提出我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定目標(biāo)，但從已經(jīng)頒布的諸多具體準(zhǔn)則中我們不難發(fā)現(xiàn)，我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則注意維護(hù)了當(dāng)前多元化市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)主體中的各方面利益相關(guān)者的利益，而不是一味地維護(hù)國(guó)家利益，這一點(diǎn)從具體準(zhǔn)則中體現(xiàn)出的謹(jǐn)慎性、實(shí)質(zhì)重于形式、可靠性及適度相關(guān)性等會(huì)計(jì)核算思想以及與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則保持了高度一致的做法中都可以得到驗(yàn)證，因而，可以說(shuō)，我國(guó)具體準(zhǔn)則的目標(biāo)導(dǎo)向不存在不合理的偏差。

　　其實(shí)，從理論上講，財(cái)政部具有制定公正會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的動(dòng)機(jī)。目前我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展正處于全面改革開(kāi)放、與國(guó)際接軌的階段，財(cái)政部作為政府的職能部門(mén)必然要毫無(wú)條件地貫徹這種精神，中國(guó)經(jīng)濟(jì)融入國(guó)際大市場(chǎng)需要各方面的全面支持，包括會(huì)計(jì)事項(xiàng)。在條件允許的條件下，按照國(guó)際流行的合理會(huì)計(jì)慣例，尤其是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的思想設(shè)計(jì)和制定中國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是大勢(shì)所趨，不合理地、一味地強(qiáng)調(diào)國(guó)家利益保護(hù)將不利于我國(guó)企業(yè)在國(guó)際上的競(jìng)爭(zhēng)。

　　三、改善中國(guó)準(zhǔn)則制定模式的點(diǎn)滴思考

　　上面已經(jīng)論證，由財(cái)政部制定統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是當(dāng)前最適合于中國(guó)的一種會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式。我想，如何逐漸完善這種會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式恐怕是今后應(yīng)該考慮的主要問(wèn)題。

　　本文僅就我國(guó)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的組織結(jié)構(gòu)問(wèn)題談?wù)勛约旱目捶ā?br>
　　據(jù)筆者的了解，我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)似乎缺少各類(lèi)頗富實(shí)際經(jīng)驗(yàn)的各方面技術(shù)咨詢專(zhuān)家。我們知道，在英美等主要發(fā)達(dá)國(guó)家的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)中，參與準(zhǔn)則制定的人員來(lái)自于會(huì)計(jì)職業(yè)界、企業(yè)界、證券交易所、專(zhuān)業(yè)研究機(jī)構(gòu)、政府、投資人等各個(gè)方面，因而準(zhǔn)則的制定有著強(qiáng)大的專(zhuān)家隊(duì)伍為后盾，這對(duì)制定高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是相當(dāng)重要的。

　　我相信，如果在準(zhǔn)則制定過(guò)程中有來(lái)自各方面的專(zhuān)家——報(bào)表的編制者、使用者、監(jiān)管者等參與，而不是期待著他們?cè)诰W(wǎng)上有意或無(wú)意地發(fā)表自己的意見(jiàn)，將會(huì)使我們會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量更有保證。

　　為此，我建議會(huì)計(jì)司應(yīng)當(dāng)設(shè)立一個(gè)兼職的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則專(zhuān)家咨詢組。在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)之外設(shè)立專(zhuān)家咨詢小組是非常有必要的，他們的職責(zé)與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)成員不一樣，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的成員有權(quán)表決最終對(duì)外頒布的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，而專(zhuān)家小組成員應(yīng)該以咨詢者的身份從技術(shù)的角度參與準(zhǔn)則的制定過(guò)程。專(zhuān)家咨詢小組人員的構(gòu)成應(yīng)該是有代表性的，學(xué)術(shù)界、企業(yè)界、證券交易所、政府、財(cái)務(wù)分析師等與準(zhǔn)則的研究和運(yùn)用相關(guān)的重要部門(mén)都應(yīng)該有所考慮，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的征求意見(jiàn)階段應(yīng)該首先在這些專(zhuān)家中展開(kāi)，使他們能夠從自己專(zhuān)業(yè)的角度及時(shí)發(fā)表有價(jià)值和負(fù)責(zé)任的意見(jiàn)，從而保證會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的質(zhì)量。

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　　作者簡(jiǎn)介：梁爽（1965-），遼寧本溪人，副教授，博士生，研究方向：國(guó)際會(huì)計(jì)比較，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理論。