1、融資租賃的會計處理

    按照《企業(yè)會計制度》的規(guī)定，資產(chǎn)，是指過去的交易、事項形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。資產(chǎn)要素的一個重要特征是由企業(yè)擁有或控制。根據(jù)該定義，會計上對融資租入的固定資產(chǎn)應(yīng)該如何處理呢？眾所周知，在融資租賃方式下，固定資產(chǎn)從企業(yè)外部租入，是租賃行為的對象，租賃的法律實(shí)質(zhì)決定了這一租賃物的所有權(quán)屬于出租方，承租方只擁有使用權(quán)、收益權(quán)。這顯然不符合“資產(chǎn)是企業(yè)擁有的資源”的定義。然而，從另一方面，我們又可以看到，由于融資租賃方式下租賃方所支付的租賃費(fèi)包括了出租方購買出租物的所有成本和一定利潤，并且其租賃期一般覆蓋租賃物可使用的大部分期間，以及在租約到期時承租方有權(quán)選擇優(yōu)先廉價購買租賃物等，這表明和出租物有關(guān)的主要風(fēng)險和報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)至承租方，其實(shí)質(zhì)上已經(jīng)控制了租賃物。因此，須進(jìn)行會計確認(rèn)和核算。

    2.關(guān)聯(lián)方交易關(guān)系的確認(rèn)

    《關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》準(zhǔn)則中對關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易在財務(wù)報告中披露的原則、方法，關(guān)聯(lián)方關(guān)系的交易類型、信息披露應(yīng)包含的內(nèi)容做了規(guī)范。但對“關(guān)聯(lián)方關(guān)系”卻沒有具體定義，只是給出了判斷標(biāo)準(zhǔn)，即“在企業(yè)財務(wù)和經(jīng)營環(huán)境中，如果一方有能力直接或間接、共同控制另一方或?qū)α硪环绞┘又卮笥绊懀緶?zhǔn)則將其視為關(guān)聯(lián)方?！痹谶@一判斷標(biāo)準(zhǔn)中，后一段充分體現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式原則，即關(guān)聯(lián)方關(guān)系是否存在，應(yīng)視其關(guān)系的實(shí)質(zhì)，而不僅僅是法律形式。如一家母公司同時控制了兩家子公司，則不僅母公司與這兩家子公司之間存在關(guān)稅方關(guān)系，這兩家子公司之間也存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。再如，某人同時在兩家公司擔(dān)任關(guān)鍵管理職務(wù)則可以將這兩家公司視為關(guān)聯(lián)方。但“僅僅由于與企業(yè)發(fā)生大量交易而存在經(jīng)濟(jì)依存性的單個購買者、供應(yīng)商或代理商”不視為關(guān)聯(lián)方。

    3、收入的確認(rèn)

    《企業(yè)會計準(zhǔn)則一收入》在收入的確認(rèn)方面較多地運(yùn)用了實(shí)質(zhì)重于形式原則。如在確認(rèn)商品銷售收入時，其條件之一就是企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給買方，其重視的是所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)而不是所有權(quán)的法律形式。在某些情況下，企業(yè)已經(jīng)將所有權(quán)憑證或?qū)嵨锝桓督o買方，但商品在質(zhì)量、品種、規(guī)格等方面不符合合同要求又未按保證條款及時彌補(bǔ)，或未完成售出商品的安裝或檢驗(yàn)工作（是銷售合同的重要組成部分），就不能確認(rèn)收入。又如，企業(yè)將一項資產(chǎn)處理給其他單位，在文件中稱將法律所有權(quán)轉(zhuǎn)移，但可能存在確保企業(yè)繼續(xù)享有該資產(chǎn)所包含的未來經(jīng)濟(jì)利益的協(xié)議，這時，也不能作為銷售來處理。

    4、期后事項審計的處理

    期后事項指資產(chǎn)負(fù)債表日至審計報告日發(fā)生的以及審計報告日至?xí)媹蟊砉既瞻l(fā)生的對會計報表產(chǎn)生影響的事項?！丢?dú)立審計具體準(zhǔn)則第15號一期后事項》第四條要求注冊會計師應(yīng)充分關(guān)注以下兩類期后事項對會計報表的影響：“（一）能為資產(chǎn)負(fù)債表日已存在情況提供補(bǔ)充證據(jù)的事項；（二）雖不能影響會計報表金額，但可能影響對會計報表正確理解的事項。”

    會計處理上把期后事項劃分為兩類：即調(diào)整事項和非調(diào)整事項。調(diào)整事項指能提供補(bǔ)充證明，且對資產(chǎn)負(fù)債表日財務(wù)狀況及編制的會計報表產(chǎn)生影響的需調(diào)整的項目。非調(diào)整事項指不影響會計報表金額，但可能導(dǎo)致使用者的誤解，只需在會計報表附注中揭示的事項。對于期后事項，由于它是在資產(chǎn)負(fù)債表日后發(fā)生的，資產(chǎn)負(fù)債表日的會計報表并沒有對其進(jìn)行反映，但本著充分揭示和實(shí)質(zhì)重于形式原則，要在附注中披露，并對報表項目及其金額進(jìn)行調(diào)整。如審計單位在資產(chǎn)負(fù)債表日前簽發(fā)的支票因透支被退回要調(diào)整報表現(xiàn)金項目；資產(chǎn)負(fù)債表日對應(yīng)收賬款中壞賬的估計由于債務(wù)人突然破產(chǎn)需沖銷的應(yīng)收賬款過大而明顯不足，應(yīng)調(diào)整加計報表的壞賬準(zhǔn)備；以及訴訟的判決影響等。注冊會計師應(yīng)該充分關(guān)注該原則的運(yùn)用。

    5、短期投資的計量

    我國企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定：資產(chǎn)計量應(yīng)遵循歷史成本原則，在《企業(yè)會計制度》中則提出了資產(chǎn)減值的處理，即短期投資按成本與市價孰低計量，市價低于成本的部分，應(yīng)當(dāng)提取短期投資跌價準(zhǔn)備。按照國際慣例短期證券投資可分為三類：一是準(zhǔn)備持有至到期的債券；二是投機(jī)用的證券；三是隨時可拋售的證券。對不同的類別可采用不同的方法計價。由于短期投資變動頻繁，其價值與市場價值密切相關(guān)，因此，應(yīng)根據(jù)市價反映其真實(shí)價值，一味墨守歷史成本原則使其賬實(shí)偏離，或一味遵循謹(jǐn)慎原則，都會誤導(dǎo)信息使用者。這正是實(shí)質(zhì)重于形式原則的又一體現(xiàn)。

    6、長期借款利息的處理

    在我國會計實(shí)務(wù)中，長期借款的利息按實(shí)際發(fā)生數(shù)計提，分別計入“財務(wù)費(fèi)用”或“在建工程”等相關(guān)科目的借方，同時貸記“長期借款”科目，而不論借款利息要在多長時間內(nèi)支付。這里存在一些問題，舉例說明。例：某企業(yè)19X8年8月向銀行借入資金1000萬元，借款利率為年率6％，借款期限5年，每半年付息一次，假設(shè)借款為一工程使用。會計處理上每月計提利息，19X8年8月為：

    借：在建工程50000

    貸：長期借款50000

    19X8年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表日：企業(yè)的長期借款余額為：10000000＋500000×5=10250000（元）

    其中長期借款本金1000萬元，應(yīng)付未付利息25萬元。由于利息是半年付一次，那么此利息應(yīng)歸屬于流動負(fù)債，19X8年末資產(chǎn)負(fù)債表日的長期借款余額1025萬元，顯然是夸大了長期負(fù)債，減少了流動負(fù)債。針對這種情況，按照實(shí)質(zhì)重于形式原則，盡管在會計實(shí)務(wù)中將此借款利息計入了“長期借款”科目，我們?nèi)砸哑淞鲃迂?fù)債的實(shí)質(zhì)體現(xiàn)出來，因此可將25萬元利息列入長期負(fù)債下的：“一年內(nèi)到期的長期負(fù)債”項目。