財政部于2001年11月發(fā)布了《企業(yè)會計準則——中期財務報告》（以下簡稱“中期財務報告準則”）。本文擬對此準則作以下分析，以期對讀者有所啟示。

    一、編制中期財務報告的理論基礎

    中期財務報告編制的理論基礎主要有兩種，即獨立觀和一體觀。獨立觀視每一中期為一個獨立的會計期間，其會計估計、成本分配、各應計項目的處理與年度財務報告政策相一致。一體觀則視每一中期為年度會計期間的有機組成部分，中期會計估計、成本分配和各應計項目的處理必須考慮到全年發(fā)生的情況，年度經(jīng)營費用需基于年度預測相關指標水平來進行估計，并分配給各個中期。

    獨立觀和一體觀各有優(yōu)缺點。獨立觀的優(yōu)點是所反映的企業(yè)業(yè)績資料較具可靠性不易被操縱；缺點是容易導致中期收入和費用的不合理配比，影響對企業(yè)業(yè)績的正確評價與預測。一體觀的優(yōu)點是可以避免因人為割裂會計期間收益的非正常波動，使收入和費用能合理配比，提高中期財務報告信息的相關性；缺點是容易導致年度內(nèi)各中期收益的平滑化和盈利操縱，影響信息的可靠性。

    采用哪一種方法很大程度上與其編制目的和所處環(huán)境有關。我國目前資本市場不發(fā)達，會計造假行為層出不窮，為投資者提供可靠的信息進行投資決策勢在必行。因而我國中期財務報告更強調(diào)可靠性，采用獨立觀能更有效的遏制會計信息失真。所以，中期財務報告準則全文貫穿獨立觀。如準則第3條規(guī)定，在判斷項目的重要性程度時，應當以中期財務數(shù)據(jù)為基礎，不應以預計的年度財務數(shù)據(jù)為基礎。更為突出的在于，其第10條規(guī)定，企業(yè)應當在中期會計報表中采用與年度會計報表相一致的會計政策。也就是說，確認和計量中期的資產(chǎn)、負債、收入和費用的原則，應與年度財務報告采用的原則一致。

    二、中期財務報告準則的特點

    1.體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則。穩(wěn)健性原則是指在資產(chǎn)計價及損益確定時，如果有兩種以上的方法或金額可供選擇，會計人員應選擇對本期凈資產(chǎn)及利潤較為不利的方法或金額。中期財務報告準則第12條規(guī)定：對于季節(jié)性、周期性或偶然性取得的收入，除了在會計年度末允許預計或者遞延的之外，企業(yè)都應在發(fā)生時予以確認和計量，不應當在中期會計報表中預計或者遞延。第13條對會計年度中均勻發(fā)生的費用有類似的規(guī)定。

    2.體現(xiàn)了充分披露原則。充分披露原則是指財務報告應揭示所有對用戶的理解及決策有用的重要信息，它包括完整性和重要性兩方面的內(nèi)容。中期財務報告準則第3條規(guī)定：企業(yè)在確認、計量和披露中期財務報告中列報的各會計報表項目時，應當遵循重要性原則。第8條規(guī)定：中期會計報表附注應包括下列信息：①會計政策、會計估計變更及重大會計差錯；②經(jīng)營的季節(jié)性或周期性特征；③企業(yè)分部信息及非常項目；④或有事項等等。尤為強調(diào)：當企業(yè)在提供有關關聯(lián)方交易以及分部收入與分部利潤（虧損）信息時，應當同時提供本中期（本中期末）和本年度年初至本中期末的數(shù)據(jù)，以及上年度可比本中期（或者可比期末）和可比年初至本中期末的比較數(shù)據(jù)。目前很多上市公司為多元化經(jīng)營，各個行業(yè)分部和地區(qū)分部的風險和報酬存在很大差別，財務報表使用者迫切需要分部信息評判公司的經(jīng)營狀況和風險。然而，上市公司的分部信息是我國信息披露的“真空地帶”，本準則的頒布無疑強化了這方面信息的披露。同樣，許多上市公司通常利用關聯(lián)方交易調(diào)節(jié)利潤，粉飾會計報表，造成會計信息嚴重失真。中期財務報告準則強制上市公司披露這方面的信息，在一定程度上防止上市公司利用其造假。

    3.體現(xiàn)了及時性原則。及時性原則是指信息在失去影響決策的能力之前提供給決策者。一方面，許多學者批評傳統(tǒng)的會計假設，認為以年度分期的會計假設不利于充分反映企業(yè)的適時風險。另一方面，我國允許上市公司的年度財務報告可在資產(chǎn)負債日后四個月內(nèi)報出，實際上，許多上市公司在截止日前幾日，財務報表才紛紛報出。財務報表提供的是“向后看”的會計信息，加上披露的時滯，許多會計信息早已成為“昨日黃花”。本準則規(guī)定中期財務報告是以中期為基礎編制的財務報告，信息揭示頻率的增加，年度信息與日常信息并重，能為報表使用者提供更為及時的會計信息。

    4.強化了會計信息的可比性。可比性指投資者能根據(jù)會計信息對不同的上市公司進行比較以確定優(yōu)劣，對同一上市公司不同期間經(jīng)營業(yè)績等各方面情況進行比較，以確定其發(fā)展趨勢，有助于投資者作出相應的決策。準則第7條就體現(xiàn)了會計信息的叮比性，規(guī)定：在中期財務報告中，企業(yè)應提供以下比較會計報表：①本中期末的資產(chǎn)負債表和上年度末的資產(chǎn)負債表；②本中期的利潤表、年初至本中期末的利潤表以及上年度可比期間的利潤表；③年初至本中期末的現(xiàn)金流量表和上年度年初至可比奉中期末的現(xiàn)金流量表：

    三、啟示

    1.采用獨立觀或一體現(xiàn)，實質上是可靠性和相關性之間的權衡，筆者認為，在我國目前上市公司虛假信息披露現(xiàn)象比較嚴重的情況下，可靠性應是第一位的，相關性應是第二位的。因此，我國采用獨立觀是符合實際情況的。

    2.充分披露和公允反映會計報表信息是本準則規(guī)定的最大特色。實務中上市公司編制中期財務報告所投入的關注較之年度財務報告的編制少得多：諸如實地盤點存貨、重新估汁壞賬損失等年報編制應有的會計程序，出于成本與效益原則的考慮，通常予以省略；在附注上，公司往往會盡可能選擇較低的披露水準或簡要的格式予以敷衍；某些公司選擇中期夸大業(yè)績、年終再行調(diào)整的手段，或配合二級市場炒作，或推遲困境顯現(xiàn)，其賴以倚持的無非是信息不對稱原理和中期財務報告的二元觀。準則不僅要求所提供的是完整的會計報表，其格式和內(nèi)容與上年會計報表相一致，而且對會計報表附注包括的信息也作了詳細的規(guī)定。因此，本準則能有效解決上市公司信息披露不足問題。

    3.所得稅計算在準則中未作出明確規(guī)定。所得稅的課征是一種特定的年度現(xiàn)象，一般是按年計征、分期預繳、年終匯算清繳，所以簡單地采用獨立觀并不可行。國際會計準則第34號在附錄中規(guī)定：中期所得稅費用應子預計，所采用的稅率應適用于預計年度總收益的所得稅稅率，即以估計的平均年實際所得稅率乘以中期稅前收益。盡管本準則第10條規(guī)定企業(yè)應當在中期會計報表中采用與年度會計相一致的會計政策，然而，對所得稅計算未作出詳細規(guī)定，建議準則在其指南中對此作出明確規(guī)定。