一、年度會計政策變更的處理

　　[例]某公司1999年12月購入一項管理用設(shè)備，價款150萬元，不考慮凈殘值。預(yù)計使用年限5年，原采用直線法計提折舊。該公司所得稅率 33％，所得稅會計處理采用債務(wù)法，稅法允許的折舊方法為直線法。該公司按照凈利潤的10％提取法定盈余公積，按照凈利潤的5％提取法定公益金，中期不作分配。假設(shè)2003年1月1日根據(jù)政策規(guī)定采用年數(shù)總和法計提折舊。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則-會計政策、會計估計變更和會計差錯更正》對該事項應(yīng)采用追溯調(diào)整法進行會計處理。

　　1、累積影響數(shù)計算結(jié)果見表1：

　　表1　　累積影響數(shù)計算表　　 單位：元

　　年度　年數(shù)總和法折舊額　直線法折舊額　所得稅前差異　所得稅影響　累積影響數(shù)

　　2000　　　500000　　　　　300000　　　　 200000　　　 66000　　　 134000

　　2001　　　400000　　　　　300000　　　　 100000　　　 33000　　　　67000

　　2002　　　300000　　　　　300000　　　　　  　0　　　　　 0　　　　　　0

　　合計　　 1200000　　　　　900000　　　　 300000　　　 99000　　　 201000

　　2、2003年1月1日賬務(wù)處理如下：

　�。�1）調(diào)整累積影響數(shù)

　　借：利潤分配——未分配利潤　　　　　201000

　　    遞延稅款　　　　　　　　　　   　99000

　    　貸：累計折舊　　　　　　　　　　　300000

　�。�2）調(diào)整利潤分配

　　借：盈余公積                     30150

　　    貸：利潤分配——未分配利潤　　　30150

　　（3）2003年度會計報表相關(guān)項目調(diào)整。①在2003年度資產(chǎn)負債表中應(yīng)調(diào)整的相關(guān)項目“年初數(shù)”：累計折舊調(diào)增300000元，遞延稅款調(diào)減 99000元，盈余公積調(diào)減30150元，未分配利潤調(diào)減170850元。②在2003年度利潤表和利潤分配表中應(yīng)調(diào)整的相關(guān)項目“上年數(shù)”：管理費用、所得稅項目不調(diào)，年初未分配利潤調(diào)減170850元[（134000+67000）×85％].顯然，該事項發(fā)生時間屬于資產(chǎn)負債表日后涵蓋期間，因此，還要按照資產(chǎn)負債表日后事項準(zhǔn)則，對尚未報出的2002年度報表相關(guān)項目的年末數(shù)和年初數(shù)（上年數(shù)）進行調(diào)整。

　　二、中期會計政策變更的處理

　�。ㄒ唬�會計政策變更發(fā)生在會計年度第1季度承上例，假設(shè)該公司按規(guī)定應(yīng)披露季度報表。2001年1季度，根據(jù)政策規(guī)定采用年數(shù)總和法計提折舊，其他條件不變。用追溯調(diào)整法進行2001年度的會計處理。

　　1、累積影響數(shù)計算結(jié)果見表2：

　　表2　　　　　　累積影響數(shù)計算表　　　　單位：元

　　年度　　 年數(shù)總和法折舊額　直線法折舊額　所得稅前差異 所得稅影響　累積影響數(shù)

　　      1季度　　　125000　　　　　75000　　　　 50000　　　 16500　　　 33500

　        2季度　　　125000　　　　　75000　　　　 50000　　　 16500　　　 33500

　　2000　3季度　　　125000　　　　　75000　　　　 50000　　　 16500　　　 33500

　　      4季度　　　125000　　　　　75000　　　　 50000　　　 16500　　　 33500

　　       合計　　　 500000　　　　 300000　　　　200000　　　 66000　　　134000

　      　1季度　　　100000　　　　　75000　　　　 25000　　　　8250　　　 16750

　　      2季度　　　100000　　　　　75000　　　　 25000　　　　8250　　　 16750

　　2001  3季度　　　100000　　　　　75000　　　　 25000　　　　8250　　　 16750

　　      4季度　　　100000　　　　　75000　　　　 25000　　　　8250　　　 16750

　　       合計　　　400000　　　　 300000　　　　100000　　　 33000　　　 67000

　       　合計　　　900000　　　　 600000　　　　300000　　　 99000　　　201000

　　2、2001年1季度賬務(wù)處理如下：

　�。�1）調(diào)整累積影響數(shù)

　　借：利潤分配——未分配利潤　134000

　　    遞延稅款　　　　　　　　 66000

　　    貸：累計折舊　　　　　　　200000

　　（2）調(diào)整利潤分配

　　借：盈余公積　　　　　　　　      20100

　　    貸：利潤分配——未分配利潤　　　　20100

　�。�3）2001年1季度的報表項目調(diào)整。由于會計政策變更發(fā)生在2001年第1季度，所以在公司披露的第1季度財務(wù)報表中就應(yīng)當(dāng)對上年度末（即本年度初）資產(chǎn)負債表有關(guān)項目進行調(diào)整，對上年度第1季度利潤表的有關(guān)項目進行調(diào)整。①在2001年第1季度資產(chǎn)負債表中，應(yīng)調(diào)整的相關(guān)項目“年初數(shù)（2000 年12月31日）”：累計折舊調(diào)增200000元，遞延稅款調(diào)減66000元，盈余公積調(diào)減20100元，未分配利潤調(diào)減113900元。②在2001年第1季度利潤表中應(yīng)調(diào)整的相關(guān)項目“上年累計數(shù)（2000年1月1日至3月31日）”：管理費用調(diào)增50000元、所得稅調(diào)減16500元。注意，本例題不存在利潤分配表的調(diào)整問題。

　　會計報表附注應(yīng)做如下披露：基于管理用設(shè)備更新較快，本公司按照新會計制度的規(guī)定，自2001年1月1日起，對其由原來采用直線法計提折舊改為按照年數(shù)總和法計提折舊，并已按照國家規(guī)定作為會計政策變更采用追溯調(diào)整法進行了會計處理。2000年度比較報表相關(guān)項目的數(shù)字已經(jīng)作了調(diào)整。此項會計政策變更對2001年年初留存收益的累積影響數(shù)為-134000元，其中，該項會計政策變更使2000年年初留存收益調(diào)減0元（包括調(diào)減2000年年初未分配利潤0元），使2000年度第1季度和2000年全年度凈利潤分別調(diào)減33500元和134000元。該項會計政策的變更對2001年度第1季度損益的影響為：使2001年第1季度凈利潤減少16750元，未分配利潤減少16750元。

　�。ǘ�）會計政策變更發(fā)生在會計年度第1季度之外的其他季度

　　承上例，假設(shè)該公司按規(guī)定應(yīng)披露季度報表。2001年3季度根據(jù)政策規(guī)定采用年數(shù)總和法計提折舊，用追溯調(diào)整法進行2001年度的會計處理。

　　1、累積影響數(shù)計算結(jié)果同表2.

　　2、2001年3季度賬務(wù)處理如下：

　�。�1）調(diào)整累積影響數(shù)

　　借：利潤分配——未分配利潤 167500（134000+16750+16750）

　    　遞延稅款　　　　　      82500（66000+8250+8250）

　      貸：累計折舊             250000（200000+25000+25000）

　�。�2）調(diào)整利潤分配（由于公司在中期沒有分配，所以只需調(diào)整利潤分配的年初數(shù)）

　　借：盈余公積　　　　　　　　　　　20100

　　    貸：利潤分配——未分配利潤　　　20100

　　3、2001年3季度的報表項目調(diào)整。由于會計政策變更發(fā)生在2001年第3季度，所以在公司披露的第3季度財務(wù)報告中應(yīng)當(dāng)對上年度末（即本年度初）資產(chǎn)負債表有關(guān)項目進行調(diào)整，對上年度第3季度利潤表、上年度年初至第3季度利潤表、本年度年初至第3季度利潤表的有關(guān)項目進行調(diào)整。

　�。�1）在 2001年第3季度資產(chǎn)負債表中，應(yīng)調(diào)整的相關(guān)項目“年初數(shù)（2000年12月31日）”：累計折舊調(diào)增200000元，遞延稅款調(diào)減66000元，盈余公積調(diào)減20100元，未分配利潤調(diào)減113900元。

　�。�2）在2001年第3季度利潤表中，應(yīng)調(diào)整的相關(guān)項目“上年同期數(shù)（2000年7月1日至9月 30日）”：管理費用調(diào)增50000元、所得稅調(diào)減16500元：“上年累計數(shù)（2000年1月1日至9月30日）”：管理費用調(diào)增150000元、所得稅調(diào)減49500元：“本年累計數(shù)（2001年1月1日至9月30日）”：管理費用調(diào)增50000元、所得稅調(diào)減16500元。本例題不存在利潤分配表的調(diào)整問題。

　　會計報表附注應(yīng)做如下披露：基于管理用設(shè)備更新較快，本公司按照新會計制度的規(guī)定，自2001年7月1日起，對其由原來采用直線法計提折舊改為按照年數(shù)總和法計提折舊，并已按照國家規(guī)定作為會計政策變更采用追溯調(diào)整法進行了會計處理。2000年度比較報表和本年度以前中期有關(guān)會計報表的數(shù)字均已經(jīng)作了調(diào)整。此項會計政策變更對2001年年初留存收益的累積影響數(shù)為-134000元，其中，該項會計政策變更使2000年年初留存收益調(diào)減0元（包括調(diào)減2000年年初未分配利潤0元），使2000年度第3季度、第1至3季度和2000年全年度凈利潤分別調(diào)減33500元、100500元和 134000元。與此同時，該項會計政策的變更還使2001年度第3季度凈利潤減少16750元，使2001年第1至3季度凈利潤減少50250元（其中使第1季度凈利潤減少16750元，使第2季度凈利潤減少16750元）。