從會(huì)計(jì)理論框架結(jié)構(gòu)圖，我們可以看出，由會(huì)計(jì)目標(biāo)引出會(huì)計(jì)假設(shè)，會(huì)計(jì)假設(shè)位于會(huì)計(jì)理論框架的基礎(chǔ)地位，構(gòu)成會(huì)計(jì)核算的基本前提，指導(dǎo)并決定會(huì)計(jì)原則、會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)方法、會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)和會(huì)計(jì)檢驗(yàn)等會(huì)計(jì)的其他基本理論。

　　會(huì)計(jì)理論框架結(jié)構(gòu)中的會(huì)計(jì)假設(shè)是會(huì)計(jì)核算的基本前提，是基于會(huì)計(jì)核算的復(fù)雜性、相關(guān)性而對(duì)會(huì)計(jì)核算對(duì)象的空間范圍、時(shí)間界限以及計(jì)量形式所設(shè)定的理想狀態(tài)。例如，在會(huì)計(jì)核算的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容方面，企業(yè)與投資者發(fā)生投資關(guān)系、與債權(quán)人發(fā)生借貸關(guān)系、與客戶發(fā)生交易關(guān)系、與企業(yè)職工發(fā)生勞資關(guān)系等，在這種情況下只有界定會(huì)計(jì)核算內(nèi)容的范圍，才能對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量；再如，在會(huì)計(jì)核算的時(shí)間長(zhǎng)短和周期方面，企業(yè)還會(huì)面臨破產(chǎn)倒閉、兼并收購(gòu)等關(guān)停并轉(zhuǎn)事項(xiàng)，還會(huì)面臨經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)不能在一個(gè)期間完成的跨期現(xiàn)象，只有確定會(huì)計(jì)核算的時(shí)間界限并劃分會(huì)計(jì)核算的時(shí)間周期，在持續(xù)經(jīng)營(yíng)情況下，才能按會(huì)計(jì)核算的期間正常地進(jìn)行會(huì)計(jì)的確認(rèn)和計(jì)量。而要進(jìn)行會(huì)計(jì)核算對(duì)象內(nèi)容的計(jì)量就必須運(yùn)用貨幣計(jì)量的形式。因此，會(huì)計(jì)理論必須提出會(huì)計(jì)核算的基本前提，給出會(huì)計(jì)理論研究的理想狀態(tài)，所以，會(huì)計(jì)研究提出會(huì)計(jì)主體假設(shè)、持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)、會(huì)計(jì)分期假設(shè)和貨幣計(jì)量假設(shè)等“四位一體”的會(huì)計(jì)理論假設(shè)系統(tǒng)，為了能夠直觀、清晰地理解和掌握會(huì)計(jì)理論假設(shè)系統(tǒng)，我們?cè)O(shè)計(jì)了會(huì)計(jì)理論框架中的會(huì)計(jì)假設(shè)圖解，如圖2所示。

　　根據(jù)圖2可以看出，通過(guò)會(huì)計(jì)主體假設(shè)，使企業(yè)會(huì)計(jì)僅僅核算其自身的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)，這就界定了會(huì)計(jì)核算內(nèi)容的空間范圍，劃清了本企業(yè)與其他方面利益相關(guān)者的界限，使會(huì)計(jì)主體具有核算的獨(dú)立性，以保護(hù)投資者和經(jīng)營(yíng)者的利益；通過(guò)持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)，使企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)處于一個(gè)無(wú)終止的可持續(xù)經(jīng)營(yíng)狀態(tài)，假定企業(yè)可以無(wú)限期地經(jīng)營(yíng)下去，而不必考慮可能的企業(yè)清算或終止，以保證企業(yè)可以按照資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的即定狀況進(jìn)行正常的確認(rèn)、計(jì)量和留存；通過(guò)會(huì)計(jì)分期假設(shè)，確定會(huì)計(jì)核算是按照等長(zhǎng)的時(shí)間段落進(jìn)行，以便定期向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的使用者及時(shí)提供決策所需的信息；通過(guò)貨幣計(jì)量假設(shè)，對(duì)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)中某一會(huì)計(jì)期間的貨幣資金流（靜態(tài)的存量和動(dòng)態(tài)的流量）進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。

　　會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)期間和貨幣計(jì)量四項(xiàng)會(huì)計(jì)假設(shè)，以理想化狀態(tài)，全面、系統(tǒng)地描述了會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容、期間和計(jì)量方式，為會(huì)計(jì)的核算奠定了基本前提，從而使會(huì)計(jì)理論框架更加具有邏輯性。會(huì)計(jì)理論框架的會(huì)計(jì)假設(shè)圖解能夠直觀、清晰地揭示四項(xiàng)會(huì)計(jì)假設(shè)之間的相互關(guān)系，全方位地反映會(huì)計(jì)核算對(duì)象的空間范圍、時(shí)間界限及計(jì)量方式，從而使學(xué)生能夠更好地理解會(huì)計(jì)核算對(duì)象理想模型構(gòu)建的意義。

　　二、發(fā)出存貨計(jì)價(jià)方法中的會(huì)計(jì)假設(shè)圖解

　　由于存貨取得的來(lái)源、時(shí)間、地點(diǎn)以及物價(jià)變動(dòng)水平等的不同，因此，不同情況下取得的同一種存貨會(huì)存在多種單價(jià)。那么，發(fā)出存貨按照哪一個(gè)單價(jià)計(jì)價(jià)呢？發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法就是指企業(yè)領(lǐng)用、耗費(fèi)各種存貨時(shí)所采用的計(jì)價(jià)方式。存貨計(jì)價(jià)的方法有：個(gè)別計(jì)價(jià)法、簡(jiǎn)單平均法、移動(dòng)平均法、先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法等。而發(fā)出存貨計(jì)價(jià)中，采用先進(jìn)先出法還是采用后進(jìn)先出法，對(duì)企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中的存貨資產(chǎn)總額和利潤(rùn)表中的利潤(rùn)總額產(chǎn)生什么影響，尤其是通貨膨脹條件下企業(yè)選擇哪一種發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)方法更符合謹(jǐn)慎性原則，有必要從理論和實(shí)踐的結(jié)合上加以闡述。為此，我們?cè)O(shè)計(jì)了先進(jìn)先出法和后進(jìn)先出法中的會(huì)計(jì)假設(shè)圖解。

　　1.先進(jìn)先出法假設(shè)圖解

　　先進(jìn)先出法假設(shè)，是假定最先購(gòu)進(jìn)的存貨會(huì)最先領(lǐng)用和耗費(fèi)，因此，按照這種存貨發(fā)出的習(xí)慣，發(fā)出存貨時(shí)就按照最先購(gòu)進(jìn)存貨的單價(jià)作為發(fā)出存貨的單價(jià)，以計(jì)算發(fā)出存貨的成本，如圖3所示。

　　在圖3中，縱坐標(biāo)表示成本水平（金額），橫坐標(biāo)表示時(shí)間和批次，成本線是指在通貨膨脹條件下，隨著時(shí)間的推移，企業(yè)每期（次）購(gòu)進(jìn)存貨的成本會(huì)逐漸上升，因此，將各期購(gòu)貨的（單位）成本描點(diǎn)作圖，就形成一條逐漸上升的購(gòu)貨成本線。如果發(fā)出存貨按先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)，則發(fā)出存貨的成本由較低的前期購(gòu)貨成本組成，并計(jì)入銷貨成本，作為銷貨收入或利潤(rùn)的抵減項(xiàng)目。通過(guò)圖3可以看出，在通貨膨脹條件下，由于存貨購(gòu)進(jìn)成本逐漸上升，按照先進(jìn)先出法對(duì)發(fā)出存貨計(jì)價(jià)時(shí)，計(jì)入利潤(rùn)表的銷售成本要低于存貨的平均成本，結(jié)果是企業(yè)低估成本，高估利潤(rùn)。這會(huì)使企業(yè)利潤(rùn)分配和所得稅交納水平偏高，不僅不利于成本補(bǔ)償，還會(huì)使企業(yè)多分配、多交稅而導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)流失。不僅如此，我們?cè)倏雌髽I(yè)期末存貨成本。由于是按先進(jìn)先出法計(jì)價(jià)發(fā)出的存貨，所以，期末存貨成本是由近期較高的購(gòu)貨成本組成的，也就是計(jì)入資產(chǎn)負(fù)債表的存貨成本被高估了。顯然，這是與會(huì)計(jì)“不高估資產(chǎn)和利潤(rùn)、不低估成本和負(fù)債”的謹(jǐn)慎性原則相悖的。因此相反，先進(jìn)先出法適用于物價(jià)水平下降情況下對(duì)企業(yè)發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)（讀者可自己作圖證明）。在通貨膨脹條件下，企業(yè)發(fā)出存貨的計(jì)價(jià)應(yīng)采用后進(jìn)先出法。

　　2.后進(jìn)先出法假設(shè)圖解

　　后進(jìn)先出法假設(shè)，是假定最后購(gòu)進(jìn)的存貨會(huì)最先領(lǐng)用和耗費(fèi)，因此，按照這種存貨發(fā)出的習(xí)慣，發(fā)出存貨時(shí)就按照最后購(gòu)進(jìn)存貨的單價(jià)作為發(fā)出存貨的單價(jià)，以計(jì)算發(fā)出存貨的成本，如圖4所示。

　　在圖4中，我們看到，發(fā)出存貨按照后進(jìn)先出法計(jì)價(jià)，則發(fā)出存貨的成本是由較高的近期購(gòu)貨成本組成的，由于計(jì)入銷貨成本的金額較高，所以，企業(yè)的利潤(rùn)水平較低，所得稅也就較低。由于期末存貨成本是由前期較低的購(gòu)進(jìn)成本組成，因此，計(jì)入資產(chǎn)負(fù)債表的存貨成本就較低。在通貨膨脹的條件下，發(fā)出存貨按照后進(jìn)先出法計(jì)價(jià)，符合會(huì)計(jì)“不高估資產(chǎn)和利潤(rùn)、不低估成本和負(fù)債”的謹(jǐn)慎性原則。

　　三、固定資產(chǎn)折舊方法中的會(huì)計(jì)假設(shè)圖解

　　固定資產(chǎn)折舊方法包括：使用年限法或直線法、工作數(shù)量法和加速折舊法。其中，固定資產(chǎn)折舊為什么要采用加速折舊法，存在一個(gè)假設(shè)，如圖5所示。

　　加速折舊法，假設(shè)固定資產(chǎn)在使用期間的使用成本（包括維修費(fèi)用和折舊費(fèi)用）應(yīng)該是均等的。由于使用前期的固定資產(chǎn)嶄新，效能狀況良好，因此，固定資產(chǎn)使用前期發(fā)生的維修費(fèi)用不多，但是到了后期，固定資產(chǎn)開(kāi)始陳舊，效能狀況下降，為了維持其效能狀況，需要發(fā)生較多的維修費(fèi)用。在固定資產(chǎn)維修費(fèi)用已經(jīng)既定的前提下，受固定資產(chǎn)各期使用成本均等假設(shè)的限制，折舊費(fèi)用必須前期較高而后期較低，這就是固定資產(chǎn)折舊采用加速折舊法的理由。根據(jù)加速折舊法假設(shè)，固定資產(chǎn)折舊可以采用雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法，以達(dá)到加速折舊的目的。雙倍余額遞減法是按一個(gè)不變的雙倍直線法折舊率乘以一個(gè)遞減的固定資產(chǎn)余額來(lái)加速折舊；年數(shù)總和法是按一個(gè)使用年數(shù)遞減的折舊率乘以一個(gè)不變的固定資產(chǎn)總額來(lái)加速折舊。

　　企業(yè)采用加速折舊法進(jìn)行折舊，有利于在固定資產(chǎn)使用前期收回大部分投資成本，以便隨時(shí)應(yīng)對(duì)固定資產(chǎn)的有形損耗尤其是無(wú)形損耗，避免提前淘汰的風(fēng)險(xiǎn)，及時(shí)進(jìn)行更新改造，使固定資產(chǎn)的效能狀況始終處于現(xiàn)代先進(jìn)水平。同時(shí)加速折舊法也符合會(huì)計(jì)“不高估資產(chǎn)和利潤(rùn)、不低估成本和負(fù)債”的穩(wěn)健性原則。

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　　作者簡(jiǎn)介：戴蓬軍（1953-），男，經(jīng)濟(jì)貿(mào)易學(xué)院，碩士，教授，博士生導(dǎo)師。研究方向：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。