隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化進(jìn)程的逐步推進(jìn)，
會(huì)計(jì)作為一種通用的信息提供方式，其信息的揭示、傳遞和交流理應(yīng)不受?chē)?guó)別區(qū)域的限制，應(yīng)為國(guó)際經(jīng)濟(jì)往來(lái)提供充分的共享信息。但由于政治、歷史、文化、教育、經(jīng)濟(jì)等多重因素的影響，不同利益主權(quán)國(guó)在會(huì)計(jì)程序、方法與會(huì)計(jì)信息的對(duì)外提供等方面又表現(xiàn)出各種差異。因此，從某種意義上說(shuō)，會(huì)計(jì)國(guó)際化與會(huì)計(jì)國(guó)家化作為現(xiàn)代會(huì)計(jì)發(fā)展中的一對(duì)矛盾，已成為國(guó)際會(huì)計(jì)界所關(guān)注的熱點(diǎn)。本文試從一個(gè)新的角度來(lái)探討這一問(wèn)題。
一、會(huì)計(jì)國(guó)際化進(jìn)程的簡(jiǎn)要總結(jié)
會(huì)計(jì)作為一門(mén)科學(xué)，它具有技術(shù)性與社會(huì)性?xún)煞N屬性。從技術(shù)性方面看，會(huì)計(jì)是全人類(lèi)的共同財(cái)富，在經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的歷史進(jìn)程中，許多民族和國(guó)家都為會(huì)計(jì)的進(jìn)步與發(fā)展作出了自己的貢獻(xiàn)。從社會(huì)性方面看，會(huì)計(jì)總是在一定的國(guó)別范圍內(nèi)服務(wù)于特定的利益集團(tuán)。但當(dāng)不同國(guó)別的利益集團(tuán)的利益出現(xiàn)了紐結(jié)，這時(shí)才有了在跨國(guó)范圍內(nèi)共享會(huì)計(jì)信息的要求。由此，可以認(rèn)為：會(huì)計(jì)國(guó)際化問(wèn)題與會(huì)計(jì)環(huán)境的變化是密不可分的，它是伴隨著跨國(guó)公司的成長(zhǎng)而產(chǎn)生和發(fā)展起來(lái)的。跨國(guó)公司的成長(zhǎng)通常劃分為三個(gè)階段：即偶然性國(guó)際商業(yè)階段、初級(jí)國(guó)際商業(yè)階段和跨國(guó)公司階段。我們對(duì)會(huì)計(jì)國(guó)際化的進(jìn)程也可作如下三個(gè)階段的劃分。
第一階段，從16世紀(jì)開(kāi)始，西方國(guó)家殖民政府直接向殖民地投資，從而產(chǎn)生了最初的國(guó)外投資，如英國(guó)的跨國(guó)公司-東印度公司。19世紀(jì)后期，美國(guó)也開(kāi)始投資海外，會(huì)計(jì)國(guó)際化的問(wèn)題也由此產(chǎn)生。這一時(shí)期，會(huì)計(jì)國(guó)際化的特征并不明顯，主要表現(xiàn)在一些會(huì)計(jì)思想從一國(guó)范圍走向世界范圍。
第二階段，從本世紀(jì)初到60年代。在這一時(shí)期，國(guó)際貿(mào)易和國(guó)際投資急劇增加，跨國(guó)公司的各類(lèi)業(yè)務(wù)也隨之更加復(fù)雜，這就需要所有從事國(guó)際經(jīng)貿(mào)的公司充分考慮對(duì)會(huì)計(jì)的要求。于是，一些從事會(huì)計(jì)國(guó)際化問(wèn)題研究的組織開(kāi)始出現(xiàn)。如1904年在圣路易斯召開(kāi)的第一次國(guó)際會(huì)計(jì)師會(huì)議。這個(gè)會(huì)議為世界上主要國(guó)家提供了一個(gè)對(duì)會(huì)計(jì)原則和實(shí)務(wù)進(jìn)行討論與比較的場(chǎng)所，第一次提出了建立國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的概念。這一時(shí)期，會(huì)計(jì)的國(guó)際化還僅僅局限于特殊的地區(qū)，主要解決地區(qū)性會(huì)計(jì)問(wèn)題，但在縮小各國(guó)
會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)明顯差別方面卻未作任何努力。
第三階段，從本世紀(jì)70年代至今。在這一時(shí)期，跨國(guó)公司采取全球性的進(jìn)攻戰(zhàn)略決策，越來(lái)越多地關(guān)心不同國(guó)家的會(huì)計(jì)政策，對(duì)會(huì)計(jì)信息國(guó)際可比性的要求也越來(lái)越高，從而使參與會(huì)計(jì)國(guó)際化問(wèn)題研究的國(guó)際組織不斷增加。1973年由澳大利亞、加拿大、美國(guó)等9國(guó)的16個(gè)主要會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體在倫敦組成了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC），制定和頒布國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并促進(jìn)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在世界范圍內(nèi)得以接受。此后，很多國(guó)際會(huì)計(jì)組織相繼成立并采取了積極務(wù)實(shí)的態(tài)度來(lái)研究會(huì)計(jì)國(guó)際化問(wèn)題，對(duì)各國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)上的不同及與跨國(guó)公司相關(guān)聯(lián)的一系列會(huì)計(jì)問(wèn)題作了行之有效的處理，從而使會(huì)計(jì)國(guó)際化進(jìn)程得到了快速的發(fā)展。
二、會(huì)計(jì)國(guó)際化進(jìn)程的最大障礙-會(huì)計(jì)國(guó)家化
雖然會(huì)計(jì)是全人類(lèi)共同的財(cái)富，會(huì)計(jì)的歷史可以說(shuō)是一部具有國(guó)際特色的歷史，但綜觀會(huì)計(jì)國(guó)際化的進(jìn)程，我們能明顯地發(fā)現(xiàn)，會(huì)計(jì)的國(guó)家差異是客觀存在的，會(huì)計(jì)國(guó)際化進(jìn)程的最大障礙在于會(huì)計(jì)的國(guó)家化。
1.從會(huì)計(jì)發(fā)展的歷史進(jìn)程，看會(huì)計(jì)國(guó)家差異的客觀存在。20世紀(jì)初期，會(huì)計(jì)發(fā)達(dá)的國(guó)家主要集中于歐美，雖然它們?cè)诮?jīng)濟(jì)、政治、民族、宗教、文化上有諸多相近之處，但依然被會(huì)計(jì)界分成美國(guó)模式、英國(guó)模式和歐洲大陸模式。20世紀(jì)60年代，
美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)家米勒依照各國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)背景的不同而劃分了十類(lèi)會(huì)計(jì)模式。80年代，美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)家諾貝斯將會(huì)計(jì)劃分為微觀實(shí)用會(huì)計(jì)和宏觀控制會(huì)計(jì)兩大類(lèi)。這些都表明會(huì)計(jì)的國(guó)家差異是客觀存在的。
2.以中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程為背景，看會(huì)計(jì)國(guó)家化存在的必然性。不同的社會(huì)環(huán)境要求與之相適應(yīng)的會(huì)計(jì)規(guī)范，而不同國(guó)別的社會(huì)環(huán)境又促成會(huì)計(jì)的不同步發(fā)展。①法律差異。一國(guó)的法律結(jié)構(gòu)劃定了企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的空間和行為規(guī)則。有什么樣的法律規(guī)范，就有什么樣的企業(yè)經(jīng)營(yíng)行為。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則作為規(guī)范企業(yè)信息反映方式的重要手段，不能不受到法律的限制。例如，我國(guó)《公司法》規(guī)定，企業(yè)的利潤(rùn)分配除了國(guó)際上通行的提取盈余公積、彌補(bǔ)虧損、向投資者分配利潤(rùn)外，還可以提取公益金，用于企業(yè)職工的集體福利設(shè)施。因此我國(guó)的所有者權(quán)益準(zhǔn)則就不能不考慮這一法律要求。②產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)的差異。不同的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)決定了不同的企業(yè)治理結(jié)構(gòu)，比如，在企業(yè)資本主要來(lái)源于所有者的投入資本的情況下，企業(yè)的決策權(quán)主要掌握在所有者手中，而在企業(yè)的長(zhǎng)期負(fù)債占較大比重時(shí)，則企業(yè)的決策權(quán)將在很大程度上受到債權(quán)人的控制。決策權(quán)的歸屬不同，對(duì)企業(yè)信息的需求就會(huì)不同。我國(guó)的國(guó)有企業(yè)，有整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)中占主導(dǎo)地位，政府有關(guān)部門(mén)或?qū)嶓w是國(guó)有企業(yè)所有權(quán)的代表，因而在制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)不能不考慮國(guó)家對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求。③經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的差異。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的產(chǎn)物，為經(jīng)濟(jì)發(fā)展服務(wù)，經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不同，相應(yīng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有效性和完善程度也就不同。我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展同發(fā)達(dá)國(guó)家相比，是滯后的，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也不例外。許多在發(fā)達(dá)國(guó)家司空見(jiàn)慣的東西，在我國(guó)卻可能是新生事物，如包括期匯、期權(quán)、期貨在內(nèi)的新金融工具，在我國(guó)幾乎還沒(méi)有什么發(fā)展，在制定準(zhǔn)則時(shí)很難涉及這些問(wèn)題。④宏觀經(jīng)濟(jì)政策的差異。宏觀經(jīng)濟(jì)政策是政府為了調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)生活而采取的一些政策性措施，以達(dá)到引導(dǎo)企業(yè)經(jīng)營(yíng)行為，實(shí)現(xiàn)宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控的目的，特定的宏觀經(jīng)濟(jì)政策，必然對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有明顯的影響。比如在制定研究和開(kāi)發(fā)準(zhǔn)則時(shí)，我國(guó)采取了費(fèi)用化的政策，這不能不說(shuō)是受到了國(guó)家鼓勵(lì)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步政策的影響。⑤會(huì)計(jì)傳統(tǒng)的差異。會(huì)計(jì)傳統(tǒng)是指一國(guó)會(huì)計(jì)發(fā)展中長(zhǎng)期形成的并且行之有效的會(huì)計(jì)原則、方法和手段。這些傳統(tǒng)已被實(shí)踐證明，符合公認(rèn)會(huì)計(jì)原則，能夠滿(mǎn)足客觀公正反映和揭示的需要。
3.從國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的近期協(xié)調(diào)，看會(huì)計(jì)國(guó)家化對(duì)國(guó)際化進(jìn)程的阻礙。會(huì)計(jì)國(guó)際化進(jìn)程的推進(jìn)，是靠各獨(dú)立主權(quán)國(guó)以獲取充分的共享會(huì)計(jì)信息為前提而采取協(xié)調(diào)的方式來(lái)實(shí)現(xiàn)的。目前承擔(dān)這項(xiàng)任務(wù)的主要是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）。由于國(guó)際會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)的背后是各獨(dú)立主權(quán)國(guó)政治、經(jīng)濟(jì)、文化的較量，因此， IASC關(guān)于這一任務(wù)的完成是極為艱難的。存貨會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)就是明顯的一例。IASC曾以投票的方式以多數(shù)票同意取消存貨計(jì)價(jià)的后進(jìn)先出法�？墒且恍┐砘貒�(guó)后，發(fā)現(xiàn)此法對(duì)他們未來(lái)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展非常有用，于是在接下來(lái)的一次理事會(huì)上，又要求重新討論已通過(guò)的議案。IASC承認(rèn)，消除會(huì)計(jì)的國(guó)家差異阻力是很大的，但是從另一方面來(lái)看，國(guó)際資本市場(chǎng)的日益發(fā)達(dá)和跨國(guó)公司的飛速發(fā)展，以及其他國(guó)際組織的支持，會(huì)計(jì)國(guó)際化的進(jìn)程仍然在逐步推進(jìn)。
三、會(huì)計(jì)國(guó)家化的最大沖擊-會(huì)計(jì)國(guó)際化
盡管會(huì)計(jì)國(guó)際化的進(jìn)程無(wú)時(shí)不受到國(guó)家化的阻礙，但會(huì)計(jì)國(guó)際化已成為一股不可抵擋的潮流，從而對(duì)會(huì)計(jì)國(guó)家化造成巨大的沖擊。單從環(huán)境因素上看，會(huì)計(jì)國(guó)際化的歷史必然性主要來(lái)自以下五個(gè)方面：①?lài)?guó)際貿(mào)易與國(guó)際經(jīng)濟(jì)往來(lái)的日益擴(kuò)大，任何一個(gè)國(guó)家都難以依靠自身孤立的資源和市場(chǎng)生存。②跨國(guó)公司的數(shù)量和規(guī)模不斷擴(kuò)大，其業(yè)務(wù)活動(dòng)對(duì)全球經(jīng)濟(jì)的影響越來(lái)越大。③資本市場(chǎng)范圍正逐步擴(kuò)大，跨國(guó)籌資日益頻繁。④各國(guó)出現(xiàn)了一些共同關(guān)心的會(huì)計(jì)問(wèn)題，如通貨膨脹、環(huán)境污染等。⑤國(guó)際性和地區(qū)性的政治、經(jīng)濟(jì)組織的增多，聯(lián)合國(guó)及其所屬機(jī)構(gòu)的作用不斷加強(qiáng)。正是由于上述原因，會(huì)計(jì)國(guó)際化的進(jìn)程在加快，會(huì)計(jì)國(guó)家化日益被削弱，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的地位和權(quán)威性不斷提高。首先，當(dāng)一個(gè)國(guó)家的會(huì)計(jì)組織對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)研究過(guò)的同一會(huì)計(jì)問(wèn)題進(jìn)行研究時(shí)，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)有權(quán)參加，以防止研究結(jié)果的不一致；其次，在沒(méi)有制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)家，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的準(zhǔn)則可作為這些國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；再次，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中包括的基本原則和概念，可以作為一些國(guó)家在為特定會(huì)計(jì)問(wèn)題制定自己的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)的基礎(chǔ)；最后，對(duì)一些有特定會(huì)計(jì)問(wèn)題的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)家，也應(yīng)通過(guò)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較，消除兩者間的重大差異。由此可以說(shuō)，會(huì)計(jì)國(guó)際化進(jìn)程的推進(jìn)正逐步使會(huì)計(jì)國(guó)家化的特征變得模糊，而形成一套可為世界各國(guó)所共同采用的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則卻變得愈益明朗。
四、會(huì)計(jì)國(guó)際化與會(huì)計(jì)國(guó)家化的辯證統(tǒng)一
會(huì)計(jì)國(guó)際化與國(guó)家化作為會(huì)計(jì)發(fā)展史中一對(duì)客觀存在的矛盾，它的發(fā)展與變化將直接制約著會(huì)計(jì)發(fā)展的方向、速度、廣度和深度。如何正確地看待和處理這對(duì)矛盾，使會(huì)計(jì)的發(fā)展更好地服務(wù)于世界經(jīng)濟(jì)的共同發(fā)展，是我們必須解決的一個(gè)問(wèn)題。從當(dāng)前的會(huì)計(jì)國(guó)際環(huán)境來(lái)看，會(huì)計(jì)國(guó)際化已成為時(shí)代的主流，是矛盾的主要方面�；诖�，我們應(yīng)持以下觀點(diǎn)：
1.正確理解會(huì)計(jì)國(guó)際化與會(huì)計(jì)國(guó)家化的辯證關(guān)系，樹(shù)立正確的態(tài)度。應(yīng)當(dāng)承認(rèn)，會(huì)計(jì)發(fā)展中國(guó)際化與國(guó)家化并存及其相互之間的矛盾運(yùn)動(dòng)是不以人們的意志為轉(zhuǎn)移的，它有著深刻的社會(huì)、政治、經(jīng)濟(jì)和思想根源，其實(shí)質(zhì)是不同利益主權(quán)國(guó)之間政治經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平不平衡的一種反映。因此從某種意義上說(shuō)，只要代表不同利益集團(tuán)的各獨(dú)立主權(quán)國(guó)仍然存在，這對(duì)矛盾將永遠(yuǎn)不會(huì)消失。但從現(xiàn)在及今后的發(fā)展趨勢(shì)來(lái)看，會(huì)計(jì)國(guó)家化將服從于國(guó)際化，處于矛盾的次要方面。為此我們必須樹(shù)立合理保護(hù)會(huì)計(jì)國(guó)家化和大力發(fā)展會(huì)計(jì)國(guó)際化的正確態(tài)度。具體而言，就是要遵循以下幾點(diǎn)要求：①?lài)?guó)際化的努力方向是求大同存小異；②國(guó)際化與地區(qū)化要相結(jié)合；③依靠國(guó)際會(huì)計(jì)組織的權(quán)威性；④統(tǒng)一性與靈活性并存；⑤先易后難，逐步協(xié)調(diào)和統(tǒng)一。
2.各國(guó)應(yīng)積極參與會(huì)計(jì)國(guó)際化進(jìn)程。首先，積極參與全球性或地區(qū)性的會(huì)計(jì)職業(yè)團(tuán)體和政府有關(guān)會(huì)計(jì)協(xié)調(diào)組織，利用國(guó)際講壇介紹本國(guó)會(huì)計(jì)，使國(guó)際會(huì)計(jì)組織的決議中包括適應(yīng)本國(guó)情況的內(nèi)容，實(shí)現(xiàn)雙向協(xié)調(diào)。其次，各國(guó)應(yīng)建立專(zhuān)門(mén)的國(guó)際會(huì)計(jì)和國(guó)際比較會(huì)計(jì)的研究機(jī)構(gòu)。這樣做的目的是增進(jìn)交流，取長(zhǎng)補(bǔ)短，尋找差異，擇優(yōu)棄劣，最終實(shí)現(xiàn)求大同存小異。最后，各國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)應(yīng)充分吸收和借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)慣例，以務(wù)實(shí)的態(tài)度盡量避免不必要的差異，取得最大程度的國(guó)際協(xié)調(diào)。
