摘　要：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—固定資產(chǎn)》的頒布實(shí)施，在折舊會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)方面更加規(guī)范，更加符合國(guó)際會(huì)計(jì)慣例，是折舊會(huì)計(jì)的又一理論突破。對(duì)折舊會(huì)計(jì)的部分基本問(wèn)題作以探討，并對(duì)固定資產(chǎn)準(zhǔn)則中折舊規(guī)范部分進(jìn)行一定的評(píng)價(jià)。

　　關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)；折舊；再思考

　　折舊會(huì)計(jì)是一個(gè)重要的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)問(wèn)題，長(zhǎng)期以來(lái)倍受會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)界的重視。折舊會(huì)計(jì)主要解決折舊性質(zhì)、折舊的范圍、影響折舊的因素、折舊方法、折舊會(huì)計(jì)處理以及折舊信息的披露等若干問(wèn)題。2001年1月1日實(shí)施的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———固定資產(chǎn)》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《固定資產(chǎn)準(zhǔn)則》）中對(duì)折舊會(huì)計(jì)的有關(guān)問(wèn)題進(jìn)行了表述，使折舊會(huì)計(jì)理論更加符合國(guó)際會(huì)計(jì)慣例，折舊會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)也更加規(guī)范，是折舊會(huì)計(jì)的又一新突破。本文將對(duì)折舊會(huì)計(jì)的部分基本問(wèn)題做以探討，并對(duì)《固定資產(chǎn)準(zhǔn)則》進(jìn)行不成熟的評(píng)價(jià)，以期推進(jìn)我國(guó)折舊會(huì)計(jì)的發(fā)展。

　　1 折舊的性質(zhì)

　　在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論中，對(duì)于折舊的概念和計(jì)算折舊的目的存在4種觀(guān)點(diǎn)：

　　觀(guān)點(diǎn)一：資產(chǎn)估價(jià)論，折舊是固定資產(chǎn)價(jià)值的喪失。認(rèn)為固定資產(chǎn)一經(jīng)形成，就會(huì)在其存在和使用過(guò)程中不斷磨損并日趨陳舊而逐漸喪失其原來(lái)的價(jià)值。因此，計(jì)算折舊的目的主要是為了反映固定資產(chǎn)的現(xiàn)有實(shí)際價(jià)值，也就是對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行“重估價(jià)”。這是西方會(huì)計(jì)在折舊理論上的一種傳統(tǒng)觀(guān)點(diǎn)。雖然已不被著重強(qiáng)調(diào)，但仍具很大影響。

　　觀(guān)點(diǎn)二：價(jià)值重置論，折舊是固定資產(chǎn)潛在功能的降低。認(rèn)為固定資產(chǎn)雖然在使用過(guò)程中始終以其整體發(fā)揮基本不變的功效，但實(shí)際上其潛在功能卻在逐步降低，從而導(dǎo)致其價(jià)值的喪失。因此，計(jì)算折舊的目的是為了反映固定資產(chǎn)潛在功能的降低而大致確定其新舊程度，以便及時(shí)考慮固定資產(chǎn)重置，保持企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)能力。

　　觀(guān)點(diǎn)三：價(jià)值轉(zhuǎn)移論，折舊是“固定資產(chǎn)在使用過(guò)程中由于不斷損耗而轉(zhuǎn)移到產(chǎn)品成本中去的那部分價(jià)值”。這種觀(guān)點(diǎn)在我國(guó)影響最大，自20世紀(jì)80年代以來(lái)，我國(guó)會(huì)計(jì)理論界普遍贊同該觀(guān)點(diǎn)。

　　觀(guān)點(diǎn)四：配比論，折舊是固定資產(chǎn)成本的攤銷(xiāo)。認(rèn)為固定資產(chǎn)成本是一項(xiàng)長(zhǎng)期性的預(yù)付成本，此項(xiàng)成本在固定資產(chǎn)的使用過(guò)程中逐步消耗而使企業(yè)受益，因此，計(jì)算折舊是為了對(duì)固定資產(chǎn)的成本進(jìn)行合理攤銷(xiāo)，以滿(mǎn)足分期結(jié)算并客觀(guān)反映企業(yè)當(dāng)期經(jīng)營(yíng)成果的需要。

　　由于現(xiàn)代企業(yè)會(huì)計(jì)的重點(diǎn)已經(jīng)從資產(chǎn)計(jì)價(jià)轉(zhuǎn)向損益計(jì)算，因此關(guān)于折舊的第四種觀(guān)點(diǎn)已為西方會(huì)計(jì)學(xué)界所普遍接受。也就是說(shuō)，在現(xiàn)代西方的會(huì)計(jì)理論上，折舊是指固定資產(chǎn)成本的攤銷(xiāo)，計(jì)算折舊的目的并不是反映固定資產(chǎn)的損耗價(jià)值和其新舊程度，而是為了合理確認(rèn)各期經(jīng)營(yíng)損益。如美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在其第43號(hào)研究公報(bào)中稱(chēng)：“折舊會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)上的一種制度，其目的在于以合理而系統(tǒng)的方法將有形固定資產(chǎn)的成本或其它基本價(jià)值（有殘值的資產(chǎn)，以減除殘值的余額為準(zhǔn)）分配于估計(jì)使用該資產(chǎn)的期間負(fù)擔(dān)。它是一個(gè)分?jǐn)偝杀镜某绦颍?而非資產(chǎn)評(píng)價(jià)的措施�！泵绹�(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)頒布的《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)公報(bào)》第3號(hào)認(rèn)為：“折舊是一種計(jì)算損益的方法，其目的是將固定資產(chǎn)的成本，按照規(guī)則和合理的方式在資產(chǎn)的使用期內(nèi)進(jìn)行攤銷(xiāo)。”可以認(rèn)為，這是西方會(huì)計(jì)中關(guān)于折舊概念的最具代表性和權(quán)威性的觀(guān)點(diǎn)。由此也可以看出，正確計(jì)算各個(gè)會(huì)計(jì)期間的折舊費(fèi)用，從而正確計(jì)算成本和確定損益是折舊會(huì)計(jì)的核心和目的。

　　我國(guó)對(duì)折舊本質(zhì)的認(rèn)識(shí)經(jīng)歷了一個(gè)逐步發(fā)展的過(guò)程，隨著經(jīng)濟(jì)體制的改革和與國(guó)際會(huì)計(jì)的接軌，會(huì)計(jì)界對(duì)折舊性質(zhì)的認(rèn)識(shí)發(fā)生了新的變化，《固定資產(chǎn)準(zhǔn)則》對(duì)折舊定義為：“折舊，指在固定資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)，按照確定的方法對(duì)應(yīng)計(jì)折舊額進(jìn)行的系統(tǒng)分?jǐn)��！庇?jì)提折舊不僅僅是為了收回固定資產(chǎn)投資使企業(yè)將來(lái)有能力重置固定資產(chǎn)，而且是為了將固定資產(chǎn)成本分?jǐn)傆诟鱾�(gè)受益期，實(shí)現(xiàn)收入與費(fèi)用的正確配比，合理確定各個(gè)受益期的損益。

　　筆者認(rèn)為折舊的本質(zhì)是費(fèi)用配比的觀(guān)點(diǎn)較合理，因?yàn)檎叟f費(fèi)用和其他成本費(fèi)用無(wú)本質(zhì)的差異，一個(gè)企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中對(duì)固定資產(chǎn)的需要與對(duì)人工和原材料的需要同等迫切。馬克思在《資本論》對(duì)生產(chǎn)過(guò)程的論述中指出生產(chǎn)資料和勞動(dòng)是企業(yè)進(jìn)行生產(chǎn)必不可少的要素，而生產(chǎn)資料包括以固定資產(chǎn)為主體的勞動(dòng)資料和以原材料為主體的勞動(dòng)對(duì)象；因而長(zhǎng)期資產(chǎn)的折耗享有與流動(dòng)資產(chǎn)成本同等的地位。應(yīng)計(jì)折舊的資產(chǎn)可以視同大量購(gòu)進(jìn)的商品，由于機(jī)器設(shè)備被歸類(lèi)為固定資產(chǎn)，存貨被歸類(lèi)為流動(dòng)資產(chǎn)，這樣導(dǎo)致它們看起來(lái)需要用不同概念來(lái)處理，與一般需要實(shí)際支付的生產(chǎn)成本大有區(qū)別，然而實(shí)際情形則是每期所提取的折舊，是固定資產(chǎn)的原始投入價(jià)值的一部分，而固定資產(chǎn)的原始投入則是以現(xiàn)金及其等價(jià)物的支出為代價(jià)，所以折舊費(fèi)用雖然不需本期的實(shí)際支付，但卻是前期實(shí)際支付的一部分，從而成為依據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則確認(rèn)的應(yīng)由本期負(fù)擔(dān)的一項(xiàng)成本費(fèi)用。固定資產(chǎn)的成本，實(shí)際上是一種預(yù)付費(fèi)用，而折舊的本質(zhì)是將這一預(yù)付費(fèi)用分配于各受益期與收入相配比的系統(tǒng)和方法。

　　2　折舊的范圍

　　折舊范圍問(wèn)題是折舊會(huì)計(jì)的核心問(wèn)題，也是我國(guó)折舊會(huì)計(jì)問(wèn)題討論的熱點(diǎn)。

　　2.1　關(guān)于折舊范圍的理論分歧

　　基于對(duì)折舊本質(zhì)認(rèn)識(shí)的不同，長(zhǎng)期以來(lái)，在有關(guān)折舊范圍的確認(rèn)方面，存在有爭(zhēng)議的兩種觀(guān)點(diǎn)。

　　觀(guān)點(diǎn)一：認(rèn)為我國(guó)會(huì)計(jì)制度有關(guān)固定資產(chǎn)折舊計(jì)提范圍規(guī)定保守，應(yīng)借鑒國(guó)際通行的做法，將應(yīng)計(jì)折舊資產(chǎn)范圍擴(kuò)大到企業(yè)（除已提足折舊繼續(xù)使用的和未提足折舊提前報(bào)廢的固定資產(chǎn)外）的所有固定資產(chǎn)。該觀(guān)點(diǎn)認(rèn)為我國(guó)會(huì)計(jì)制度中規(guī)定的未使用、不需用固定資產(chǎn)不準(zhǔn)予提取折舊的做法不能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，應(yīng)該立即改革。該觀(guān)點(diǎn)的主要理由是：（1）折舊是對(duì)固定資產(chǎn)服務(wù)損耗進(jìn)行的計(jì)量，而這一損耗既包括由于使用產(chǎn)生的“使用有形損耗”和自然力作用而產(chǎn)生的“自然有形損耗”；也包括由于科學(xué)技術(shù)進(jìn)步因素影響而產(chǎn)生的“無(wú)形損耗”。對(duì)于未使用和不需用的固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，是僅注重“使用損耗”，而無(wú)視“自然損耗”和“無(wú)形損耗”的存在，顯然不合理。（2）未使用、不需用等大量的閑置資產(chǎn)的產(chǎn)生，多為我國(guó)過(guò)去的高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制所致，而由于目前我國(guó)企業(yè)的法人財(cái)產(chǎn)權(quán)遲遲得不到落實(shí)，企業(yè)沒(méi)有權(quán)利處置這些閑置不用的資產(chǎn)，這就造成了全社會(huì)范圍內(nèi)固定資產(chǎn)閑置現(xiàn)象十分嚴(yán)重。如果對(duì)這一部分固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，損耗的價(jià)值無(wú)法得到補(bǔ)償，必然造成企業(yè)資金的大量流失。（3）對(duì)未使用、不需用固定資產(chǎn)不提折舊，企業(yè)可以不用負(fù)擔(dān)和補(bǔ)償這一費(fèi)用，在以利潤(rùn)指標(biāo)評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)時(shí)，將不會(huì)抵減其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，從而使這些企業(yè)“白占”了閑置資產(chǎn)；不能懲罰企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)“多占”的行為。（4）認(rèn)為我國(guó)過(guò)去對(duì)未使用、不需用固定資產(chǎn)不準(zhǔn)提取折舊，主要是從保證國(guó)家財(cái)政收入角度看問(wèn)題，而這種一味只注重國(guó)家當(dāng)期財(cái)政收入的實(shí)現(xiàn)，很少考慮企業(yè)未來(lái)的發(fā)展的做法，極有可能導(dǎo)致企業(yè)陷入困境。

　　觀(guān)點(diǎn)二：認(rèn)為將固定資產(chǎn)折舊計(jì)提范圍擴(kuò)大到包括未使用、不需用資產(chǎn)的做法值得商榷。該觀(guān)點(diǎn)的主要理由是：（1）依據(jù)國(guó)內(nèi)任何一種對(duì)折舊的本質(zhì)認(rèn)識(shí)的觀(guān)點(diǎn)都不應(yīng)對(duì)未使用、不需用資產(chǎn)提取折舊。按照價(jià)值轉(zhuǎn)移論觀(guān)點(diǎn)，折舊是“固定資產(chǎn)在使用過(guò)程中因損耗而逐漸轉(zhuǎn)移到成本中去的價(jià)值”，未使用、不需用固定資產(chǎn)因?yàn)闆](méi)有使用消耗，所以不應(yīng)提取折舊，而其無(wú)形損耗價(jià)值不能向產(chǎn)品轉(zhuǎn)移，應(yīng)作為損失處理；按照配比論觀(guān)點(diǎn)，折舊是“對(duì)原始成本分配的定義”，未使用、不需用資產(chǎn)無(wú)實(shí)際使用年限據(jù)以分配，所以不應(yīng)提取折舊，且這兩種資產(chǎn)未向企業(yè)提供服務(wù)，其原始成本中的無(wú)形損耗只能作為凈損失。（2）依據(jù)資產(chǎn)定義，把“未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益可能流入企業(yè)”作為資產(chǎn)入賬條件，未使用、不需用資產(chǎn)根本不能作為資產(chǎn)入賬，更無(wú)從提取折舊。（3）認(rèn)為不能用犧牲折舊正確性方法，把折舊當(dāng)財(cái)務(wù)監(jiān)督手段使用。

　　2.2　折舊范圍的合理表述

　　在我國(guó)2001年1月1日實(shí)施的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和2002年1月1日實(shí)施的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———固定資產(chǎn)》兩個(gè)會(huì)計(jì)法規(guī)中，對(duì)折舊范圍的確認(rèn)出現(xiàn)了截然不同的兩種規(guī)范。《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》基本沿襲了我國(guó)傳統(tǒng)的固定資產(chǎn)折舊范圍的規(guī)定并與稅法保持一致，實(shí)際采納了第二種觀(guān)點(diǎn)�！豆潭ㄙY產(chǎn)準(zhǔn)則》規(guī)定：“除以下情況外，企業(yè)應(yīng)對(duì)所有固定資產(chǎn)計(jì)提折舊：（1）已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)；（2）按規(guī)定單獨(dú)估價(jià)作為固定資產(chǎn)入賬的土地。”實(shí)際上采納了第一種觀(guān)點(diǎn)，將折舊范圍擴(kuò)大到未使用、不需用的固定資產(chǎn)。

　　基于對(duì)折舊本質(zhì)的認(rèn)識(shí)，折舊是將固定資產(chǎn)的原始成本分配于各營(yíng)業(yè)期間與營(yíng)業(yè)收入相配比的一種系統(tǒng)和方法，筆者贊成固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的有關(guān)處理規(guī)定。除上述第一種觀(guān)點(diǎn)的理由外，筆者認(rèn)為，還有以下原因：（1）折舊的計(jì)提仍然是一個(gè)會(huì)計(jì)問(wèn)題，是預(yù)付成本的一種攤銷(xiāo)。固定資產(chǎn)成本作為一種預(yù)付成本，其發(fā)生的目的是為了進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，取得使用效益。其后產(chǎn)生的固定資產(chǎn)未使用、不需用的情況并非企業(yè)購(gòu)置固定資產(chǎn)的最初目的，因此，固定資產(chǎn)無(wú)論使用與否，其形成時(shí)的歷史成本必然要進(jìn)行攤銷(xiāo)，計(jì)提折舊。（2）對(duì)未使用、不需用的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，符合謹(jǐn)慎性原則的要求。當(dāng)企業(yè)存在一定數(shù)量的未使用、不需用固定資產(chǎn)時(shí)，說(shuō)明企業(yè)資產(chǎn)使用不合理，造成資金的浪費(fèi)，不能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的流入。但如果不對(duì)其計(jì)提折舊，就會(huì)造成利潤(rùn)的虛增，反而修飾了其會(huì)計(jì)報(bào)表，有悖于謹(jǐn)慎性原則的要求。因此，將折舊范圍擴(kuò)大，是折舊會(huì)計(jì)處理的一種必然，至于未使用、不需用固定資產(chǎn)折舊是作為經(jīng)常性經(jīng)營(yíng)費(fèi)用進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，還是作為偶發(fā)性支出或損失，作為營(yíng)業(yè)外支出處理，可以進(jìn)行理論商榷。

　　3　折舊的因素

　　影響折舊計(jì)提的因素一般包括3個(gè)方面：（1）資產(chǎn)的成本。即計(jì)提折舊資產(chǎn)的歷史成本；（2）預(yù)計(jì)使用年限；（3）凈殘值。與《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》比較，《固定資產(chǎn)準(zhǔn)則》對(duì)折舊因素的規(guī)范更接近于國(guó)際慣例。主要表現(xiàn)在以下方面：

　　3.1　折舊年限的確定

　　固定資產(chǎn)折舊年限是影響折舊額大小的一個(gè)決定性的因素，也是決定企業(yè)期間損益的—個(gè)重要因素，因此，在預(yù)計(jì)固定資產(chǎn)折舊年限時(shí)，除充分考慮固定資產(chǎn)有形損耗外，還應(yīng)充分考慮無(wú)形損耗的影響，中外會(huì)計(jì)在這一點(diǎn)上是一致的。但在中國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，考慮有形損耗較多，考慮無(wú)形損耗較少，而且對(duì)預(yù)計(jì)折舊年限應(yīng)考慮的因素也未做出具體規(guī)定，因而我國(guó)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)折舊年限普遍長(zhǎng)于西方。《固定資產(chǎn)準(zhǔn)則》規(guī)定：“企業(yè)在確定固定資產(chǎn)的使用壽命時(shí)，主要應(yīng)當(dāng)考慮下列因素：（1）該資產(chǎn)的預(yù)計(jì)生產(chǎn)能力或?qū)嵨锂a(chǎn)量；（2）該資產(chǎn)的有形損耗，如設(shè)備使用中發(fā)生磨損、房屋建筑物受到自然侵蝕等；（3）該資產(chǎn)的無(wú)形損耗，如因新技術(shù)的出現(xiàn)而使現(xiàn)有的資產(chǎn)技術(shù)水平相對(duì)陳舊、市場(chǎng)需求變化使產(chǎn)品過(guò)時(shí)等；（4）有關(guān)資產(chǎn)使用的法律或者類(lèi)似的限制�！痹撘�(guī)定為企業(yè)科學(xué)確定固定資產(chǎn)折舊年限提供了基本依據(jù)，突出了無(wú)形損耗的影響，使折舊年限的確定更準(zhǔn)確、更科學(xué)。

　　此外，根據(jù)《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第16號(hào)的規(guī)定：“固定資產(chǎn)使用年限應(yīng)定期地進(jìn)行檢查，如果預(yù)期數(shù)與原先的估計(jì)數(shù)相差較大，則應(yīng)對(duì)本期和將來(lái)各期的折舊進(jìn)行調(diào)整。”在我國(guó)，固定資產(chǎn)的折舊年限一經(jīng)確定，一般不做調(diào)整。而且，對(duì)預(yù)計(jì)折舊年限應(yīng)考慮的因素也未做出具體規(guī)定�！豆潭ㄙY產(chǎn)準(zhǔn)則》明確規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期對(duì)固定資產(chǎn)的使用壽命進(jìn)行復(fù)核。如果固定資產(chǎn)使用壽命的預(yù)期數(shù)與原先的估計(jì)數(shù)有重大差異，則應(yīng)當(dāng)相應(yīng)調(diào)整固定資產(chǎn)折舊年限。”使企業(yè)折舊年限的確定有了較大的選擇空間，也更加符合國(guó)際會(huì)計(jì)慣例和企業(yè)固定資產(chǎn)折舊的實(shí)際狀況。

　　3.2　應(yīng)計(jì)折舊額的確定

　　關(guān)于固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)折舊額，在中西會(huì)計(jì)慣例中一般均運(yùn)用固定資產(chǎn)的歷史成本作為折舊基數(shù)，以反映固定資產(chǎn)歷史成本的攤銷(xiāo)。但在我國(guó)過(guò)去的有關(guān)制度、準(zhǔn)則中，對(duì)應(yīng)計(jì)折舊額未做出明確規(guī)定�！豆潭ㄙY產(chǎn)準(zhǔn)則》中，重新將應(yīng)計(jì)折舊額定義為：“應(yīng)計(jì)折舊額，指應(yīng)當(dāng)計(jì)提折舊的固定資產(chǎn)的原價(jià)扣除其預(yù)計(jì)凈殘值后的余額，如果已對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備，還應(yīng)當(dāng)扣除已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備累計(jì)金額�！蓖瑫r(shí)，又規(guī)定：“已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照該固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值以及尚可使用壽命重新計(jì)算確定折舊率和折舊額；如果已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)價(jià)值又得以恢復(fù)，應(yīng)當(dāng)按照固定資產(chǎn)價(jià)值恢復(fù)后的賬面價(jià)值，以及尚可使用壽命重新計(jì)算確定折舊率和折舊額。因固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備而調(diào)整固定資產(chǎn)折舊額時(shí)，對(duì)此前已計(jì)提的累計(jì)折舊不作調(diào)整�！惫P者認(rèn)為，準(zhǔn)則的這一規(guī)范， 首先明確了應(yīng)計(jì)折舊額的初始確認(rèn)和計(jì)量方法，即，新增固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)折舊額=固定資產(chǎn)原價(jià)-累計(jì)折舊；其次明確了已計(jì)提減值準(zhǔn)備固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)折舊額的確認(rèn)和計(jì)量，即，已計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)應(yīng)計(jì)折舊額=固定資產(chǎn)原價(jià)-累計(jì)折舊-已計(jì)提減值準(zhǔn)備；第三，明確了固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對(duì)應(yīng)計(jì)折舊額以及折舊率和折舊額的影響。

　　盡管準(zhǔn)則對(duì)應(yīng)計(jì)折舊額做了更為明確的規(guī)范，但筆者認(rèn)為其仍有欠缺之處，主要是未考慮物價(jià)變動(dòng)對(duì)應(yīng)計(jì)折舊額的影響。在物價(jià)變動(dòng)時(shí)，固定資產(chǎn)的現(xiàn)行成本必然不等于歷史成本。通貨膨脹，實(shí)體資產(chǎn)升值會(huì)產(chǎn)生持有利得，既以歷史成本為基礎(chǔ)攤銷(xiāo)的折舊費(fèi)用與以現(xiàn)行價(jià)格水平計(jì)量的收入配比，勢(shì)必虛增利潤(rùn)，也不能實(shí)現(xiàn)固定資產(chǎn)的實(shí)物保全；反之，通貨緊縮，實(shí)體資產(chǎn)的貶值會(huì)造成持有損失，盡管可以實(shí)現(xiàn)固定資產(chǎn)的實(shí)物保全，但必然使企業(yè)利潤(rùn)虛減，降低企業(yè)的長(zhǎng)期競(jìng)爭(zhēng)能力，導(dǎo)致所得稅的流失。因此，在準(zhǔn)則中，應(yīng)充分考慮物價(jià)變動(dòng)對(duì)應(yīng)計(jì)折舊額的影響，以保證財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的客觀(guān)、公正，保全固定資產(chǎn)的再生產(chǎn)能力，使企業(yè)在物價(jià)變動(dòng)的環(huán)境下健康發(fā)展。

　　4　折舊方法

　　4.1　折舊方法的選擇

　　折舊方法實(shí)質(zhì)上涉及固定資產(chǎn)成本在可折舊年限內(nèi)如何分配的問(wèn)題，折舊方法的不同，不僅影響折舊額的大小，而且影響當(dāng)期會(huì)計(jì)收益和納稅收益的數(shù)額。在西方折舊會(huì)計(jì)中，企業(yè)可備選的折舊方法很多。以美國(guó)為例，主要有直線(xiàn)法、余額遞減法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法、產(chǎn)量法、年金法、收入法和遞耗法等，其中的快速折舊法是二戰(zhàn)后美國(guó)政府為了鼓勵(lì)投資、刺激經(jīng)濟(jì)的發(fā)展所采取的一種經(jīng)濟(jì)政策。企業(yè)通過(guò)加速折舊可遞延所得稅的繳納，從而獲得一定的財(cái)務(wù)收益，且加速折舊可減少或降低企業(yè)持有固定資產(chǎn)所帶來(lái)的各種風(fēng)險(xiǎn)，因而大多數(shù)企業(yè)把加速折舊法作為折舊會(huì)計(jì)的首選方法。我國(guó)自1993年開(kāi)始允許企業(yè)采用加速折舊法后，在我國(guó)會(huì)計(jì)制度準(zhǔn)則、規(guī)范及稅法中都對(duì)資產(chǎn)折舊計(jì)提的方法做了規(guī)定，一般企業(yè)可采用的折舊的基本方法包括：年限平均法、工作量法、年數(shù)總和法及雙倍余額遞減法。與美國(guó)相比，可采用的折舊方法仍然比較少，而且，加速折舊法也僅限于部分技術(shù)進(jìn)步快的工業(yè)和運(yùn)輸企業(yè)。在《固定資產(chǎn)準(zhǔn)則》中，也沒(méi)有擴(kuò)大折舊方法選擇的空間，使準(zhǔn)則的規(guī)范囿于原有制度的框架和經(jīng)濟(jì)政策的考慮， 而未體現(xiàn)其理論超前性和信息化時(shí)代各行業(yè)技術(shù)裝備更新較快的特點(diǎn)。

　　我國(guó)目前對(duì)折舊方法的應(yīng)用爭(zhēng)議也非常大。筆者認(rèn)為，在準(zhǔn)則既定的備選折舊方法中，選用何種方法計(jì)提折舊應(yīng)基于折舊的正確性考慮，按照固定資產(chǎn)所含經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，針對(duì)不同折舊對(duì)象服務(wù)期內(nèi)的性質(zhì)來(lái)選擇折舊方法，不能簡(jiǎn)單地一概而論。基于對(duì)折舊本質(zhì)的認(rèn)識(shí)，對(duì)于損耗在整個(gè)使用期內(nèi)較穩(wěn)定，受科技進(jìn)步因素影響較小，受益期內(nèi)為企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益較均衡的資產(chǎn)，如房屋、建筑物、運(yùn)輸工具等，應(yīng)采用平均年限法；而對(duì)于損耗不均衡，受科技進(jìn)步因素影響較大，受益期內(nèi)為企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益不均衡的資產(chǎn)，如機(jī)器設(shè)備、儀器儀表等，應(yīng)采用加速折舊法。因?yàn)橛捎谛录夹g(shù)的采用，新資產(chǎn)的前期無(wú)論外延還是內(nèi)涵的生產(chǎn)能力都較高，從而為企業(yè)帶來(lái)較多的經(jīng)濟(jì)利益，與此相配比，折舊費(fèi)也應(yīng)相應(yīng)提高；與此同時(shí)，伴隨資產(chǎn)的有形、無(wú)形損耗，其為企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益呈遞減趨勢(shì)。

　　我國(guó)原有關(guān)于折舊的會(huì)計(jì)制度在折舊的處理上只強(qiáng)調(diào)一致性原則，而新準(zhǔn)則既強(qiáng)調(diào)了一致性原則，又注重客觀(guān)條件的變化。準(zhǔn)則明確規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和使用情況，合理確定固定資產(chǎn)的使用壽命和預(yù)計(jì)凈殘值，一經(jīng)選定，不得隨意調(diào)整”：“企業(yè)應(yīng)根據(jù)固定資產(chǎn)所含經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式選擇折舊方法，一經(jīng)選定，不得隨意調(diào)整”。這充分說(shuō)明，在進(jìn)行折舊的處理時(shí)，要遵循一致性原則，使企業(yè)提供的會(huì)計(jì)信息更有利于信息使用者的理解，充分發(fā)揮會(huì)計(jì)信息的作用。但是經(jīng)濟(jì)環(huán)境瞬息萬(wàn)變，計(jì)算折舊的很多因素是估計(jì)確定的，折舊方法的選定也帶有很強(qiáng)的主觀(guān)性，因此，準(zhǔn)則又明確規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期對(duì)固定資產(chǎn)的使用壽命、折舊方法進(jìn)行復(fù)核，若固定資產(chǎn)的使用壽命的預(yù)期數(shù)與原來(lái)的估計(jì)數(shù)有重大差異，固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式有重大改變，則應(yīng)相應(yīng)調(diào)整固定資產(chǎn)折舊年限，相應(yīng)改變固定資產(chǎn)折舊方法”。這說(shuō)明準(zhǔn)則的制定充分考慮了條件的變化，要求企業(yè)在進(jìn)行折舊的確認(rèn)、計(jì)量過(guò)程中，各會(huì)計(jì)期在保持相對(duì)穩(wěn)定一致的同時(shí)，在符合條件的情況下，可以變更固定資產(chǎn)的使用壽命和計(jì)算方法，并在有關(guān)報(bào)告中披露說(shuō)明，使提供的有關(guān)折舊的信息更真實(shí)、更客觀(guān)。

　　4.2　折舊率的選擇

　　在折舊會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作中，企業(yè)一般以折舊率乘以資產(chǎn)成本來(lái)進(jìn)行折舊的計(jì)提，其中確定的折舊率有：綜合折舊率、分類(lèi)折舊率和個(gè)別折舊率。長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)為了折舊計(jì)提工作的簡(jiǎn)化，無(wú)論財(cái)務(wù)制度還是稅務(wù)實(shí)務(wù)都傾向于使用分類(lèi)折舊率，且在分類(lèi)折舊率的計(jì)算上，對(duì)于資產(chǎn)的使用年限與凈殘值率的確定采取一刀切，個(gè)別稅務(wù)監(jiān)察人員甚至在稅務(wù)監(jiān)察時(shí)達(dá)到教條的地步，如果企業(yè)按分類(lèi)折舊率計(jì)算的折舊額低于按個(gè)別折舊率計(jì)算的折舊額，那么，企業(yè)只能用分類(lèi)折舊率。筆者認(rèn)為，這種做法有待商榷，事實(shí)上采用分類(lèi)折舊率存在很多弊端：（1）賬簿上資產(chǎn)的分類(lèi)與分類(lèi)折舊率的資產(chǎn)分類(lèi)并不一致，無(wú)法對(duì)折舊的資產(chǎn)成本進(jìn)行準(zhǔn)確檢查；（2）同類(lèi)資產(chǎn)使用期限與投入使用的時(shí)間并不一致，各種資產(chǎn)在使用期間創(chuàng)造的營(yíng)業(yè)收入也存在差異，采用分類(lèi)折舊率直接影響折舊的準(zhǔn)確計(jì)提；（3）采用加速折舊法使用分類(lèi)折舊率計(jì)提折舊產(chǎn)生的誤差更大，因?yàn)橥��?lèi)資產(chǎn)也存在較大使用差異、環(huán)境差異、科技發(fā)展差異等，使用年限無(wú)法一概而論，另外，凈殘值率也不可能完全相同。目前，伴隨著計(jì)算機(jī)技術(shù)大量地應(yīng)用于現(xiàn)代企業(yè)管理，采用最準(zhǔn)確、合理的個(gè)別折舊率計(jì)提折舊的條件已完全具備。

　　5　折舊會(huì)計(jì)相關(guān)的信息披露

　　伴隨著會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)的日趨完善，《固定資產(chǎn)準(zhǔn)則》對(duì)折舊會(huì)計(jì)相關(guān)信息披露作了明確的規(guī)定。準(zhǔn)則除依據(jù)折舊會(huì)計(jì)對(duì)象、折舊方法等計(jì)算出企業(yè)各會(huì)計(jì)期間資產(chǎn)的折舊額進(jìn)行折舊會(huì)計(jì)處理并予以表內(nèi)信息披露外，還結(jié)合表外相關(guān)信息強(qiáng)制披露的需要，于會(huì)計(jì)報(bào)表附注中，披露以下有關(guān)折舊信息：固定資產(chǎn)的折舊方法；各類(lèi)固定資產(chǎn)的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊率；固定資產(chǎn)期初和期末各類(lèi)固定資產(chǎn)賬面總金額及累計(jì)折舊總額；當(dāng)期確認(rèn)的固定資產(chǎn)減值損失及當(dāng)期轉(zhuǎn)回的固定資產(chǎn)減值損失；暫時(shí)閑置的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值；已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值。與原有規(guī)范相比，準(zhǔn)則中有關(guān)折舊會(huì)計(jì)信息規(guī)范及披露方面已有質(zhì)的飛躍，和《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第16號(hào)的折舊信息的披露要求基本吻合，但還有待更進(jìn)一步完善。

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