國際內(nèi)部審計師協(xié)會確定的內(nèi)部審計最新定義中，首次將“增加價值”與提高組織的運作效率一并列為內(nèi)審的目的，給內(nèi)部審計職業(yè)提出了一個方向性指導(dǎo)，指出內(nèi)部審計職能已拓展為組織完成目標(biāo)服務(wù)，內(nèi)審的重點已經(jīng)向管理審計轉(zhuǎn)化。那么，什么是管理審計呢？

　　一、正確認(rèn)識管理審計

　　英國的李斯特。R.赫伍德在其論文《管理審計基礎(chǔ)》中指出，管理審計是指企業(yè)的董事會為了檢查了解本部門及分支機構(gòu)的管理是否始終健全，以便高效地加以組織和經(jīng)營，而委托專門的審計機構(gòu)（人員）進(jìn)行的一種活動。

　　日本松田修一也曾經(jīng)指出，所謂“管理審計”（Management Audit），是與公司的經(jīng)營業(yè)績和經(jīng)營活動無關(guān)的獨立第三者，即管理審計人員通過對公司的收益力、資金力和組織力進(jìn)行個別的分析研究，來表明公司經(jīng)營妥當(dāng)與否的綜合性批判意見，旨在維護(hù)股東、債權(quán)人和其他利害關(guān)系人的利益。

　　我國專家和學(xué)者對管理審計也進(jìn)行了多方位的研究，著名學(xué)者王光遠(yuǎn)提供的情況表明，我國關(guān)于管理審計的提法有20多種，管理審計定義的表述就更多了。

　　但經(jīng)過比較、分析和綜合，便不難發(fā)現(xiàn)：當(dāng)前我國企業(yè)對管理審計認(rèn)識的不統(tǒng)一主要表現(xiàn)在管理審計的內(nèi)容和形式上，但不論管理審計具體內(nèi)容和形式如何不同，就管理審計產(chǎn)生的原因而言，管理審計與傳統(tǒng)的財務(wù)審計一樣，都產(chǎn)生于審計委托人與被審計人之間的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任。這種以財產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營管理權(quán)相分離以及多層次經(jīng)營管理分權(quán)制關(guān)系為基礎(chǔ)而形成的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系，是管理審計最本質(zhì)的東西，沒有它就不會有財務(wù)審計的必要，也不會產(chǎn)生管理審計。受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系隨著經(jīng)濟(jì)發(fā)展和現(xiàn)代企業(yè)制度的建立，在范圍和內(nèi)容上不斷擴(kuò)展和充實，已經(jīng)超越了傳統(tǒng)財務(wù)審計的受托保管責(zé)任或受托財務(wù)責(zé)任的范圍，逐步向追求經(jīng)濟(jì)、效率、效果、環(huán)保、公平等更高層次的受托管理責(zé)任方向發(fā)展。管理審計就是受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任由受托財務(wù)責(zé)任發(fā)展到受托管理責(zé)任的必然結(jié)果，是審計發(fā)展的較高層次。筆者認(rèn)為：“管理審計是指為了明確一個組織中所有職能部門和經(jīng)營環(huán)節(jié)中現(xiàn)存的和潛在的薄弱之處，面對管理人員在實現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)和效果方面所進(jìn)行的客觀的、獨立的、可理解的和建設(shè)性的評價，以幫助管理人員改進(jìn)決策、提高獲利能力和經(jīng)營能力，更好地完成受托管理責(zé)任。”

　　二、管理審計對于商業(yè)銀行提升經(jīng)營管理水平的促進(jìn)作用

　�。ㄒ唬┨嵘�商業(yè)銀行基礎(chǔ)管理水平，促進(jìn)商業(yè)銀行整體受托責(zé)任的有效完成

　　管理審計就是檢查企業(yè)以內(nèi)部控制為核心的各項基礎(chǔ)管理工作是否到位，評價相關(guān)的內(nèi)部控制制度、程序及目標(biāo)是否存在缺失或不當(dāng)，幫助企業(yè)完善內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)。國際內(nèi)部審計師協(xié)會于1975年發(fā)布的第19號研究報告指出：“管理審計是由內(nèi)部審計師對各層次管理活動進(jìn)行面向未來的、獨立的和系統(tǒng)的評價”，“管理審計評價的內(nèi)容包括對管理控制制度的存在性、符合性和適當(dāng)性的評價”。這些概括充分說明了管理審計通過對商業(yè)銀行各種管理活動，尤其是內(nèi)控管理活動進(jìn)行細(xì)致入微、甚至是百般挑剔的檢查與評價，以促進(jìn)商業(yè)銀行在更高水平、更加嚴(yán)格的基礎(chǔ)上完善內(nèi)部控制管理體系，促進(jìn)商業(yè)銀行整體受托責(zé)任的有效完成。

　�。ǘ�）促進(jìn)商業(yè)銀行改善管理、提高經(jīng)濟(jì)效益

　　通過實施管理審計，對企業(yè)的活動和管理活動進(jìn)行檢查、分析和評價，可以及時發(fā)現(xiàn)管理中存在的問題，并提出解決問題的措施，明確各個層次的管理責(zé)任，從而推動管理工作的改善，提高企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益。

　�。ㄈ�）正確評價經(jīng)營者的經(jīng)營能力和管理水平，建立有效的約束和激勵機制

　　通過實施管理審計可以發(fā)現(xiàn)商業(yè)銀行效益好或不好的真正原因，可以對經(jīng)營者的經(jīng)營能力和管理水平作出正確的評價。不但可以減少所有者與經(jīng)營者之間信息不對稱的程度，使所有者獲得盡可能多的信息，便于加強所有者對經(jīng)營者的直接約束，而且也可以對經(jīng)營者形成間接的約束，減少經(jīng)營者的“逆向選擇”和“道德風(fēng)險”。

　　（四）防范和控制經(jīng)營風(fēng)險

　　管理審計可以在商業(yè)銀行任何需要的時候進(jìn)行，在問題尚未發(fā)生或發(fā)生之初就能發(fā)出警示或給予適當(dāng)?shù)慕ㄗh，為正確決策提供充分、必要的信息，能夠防范風(fēng)險、控制風(fēng)險，發(fā)揮事前的防護(hù)性作用。

　　三、管理審計在我國商業(yè)銀行的現(xiàn)狀及存在問題

　　在當(dāng)前經(jīng)濟(jì)金融全球化形勢下，我國金融市場已成為國際金融市場的重要組成部分，到2006年我國金融業(yè)將全面對外開放，金融市場將在更大程度上融入全球金融體系，并必然要面對外資金融機構(gòu)的激烈競爭，隨著我國商業(yè)銀行股份制改革、法人治理結(jié)構(gòu)的進(jìn)一步優(yōu)化，我國商業(yè)銀行內(nèi)部審計也逐漸開始嘗試管理審計，實施經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性審計評價，主要表現(xiàn)為經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計、內(nèi)部控制審計、經(jīng)濟(jì)效益審計等等，但從內(nèi)容上講主要還是圍繞真實性、合法性、合規(guī)性以及經(jīng)營目標(biāo)的完成等方面來展開的，還未發(fā)揮出應(yīng)有的改善內(nèi)部管理、為內(nèi)部管理服務(wù)的作用，更無法適應(yīng)現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，造成這種情況的原因是多方面的：

　�。ㄒ唬┕芾韺徲嫷姆ㄖ苹�、制度化、規(guī)范化建設(shè)的道路還很漫長

　　由于我國內(nèi)部審計實務(wù)工作起步較晚，有關(guān)內(nèi)部審計工作的法律、法規(guī)與準(zhǔn)則的建設(shè)都不盡完善，不像外部審計那樣有較為健全、完善的法律、法規(guī)可以遵循，內(nèi)部審計機構(gòu)或部門自我評價機構(gòu)較弱，開展工作的隨意性較大，更談不上針對管理全過程的管理審計的法制化、制度化、規(guī)范化建設(shè)。

　　（二）管理審計評價標(biāo)準(zhǔn)的靈活性增加了審計評價客觀性、公正性的難度

　　管理審計主要是對審計對象的經(jīng)營管理活動進(jìn)行經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性的綜合評價，一般缺乏現(xiàn)成的公認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)可以借鑒，不同的項目，往往具有不同的標(biāo)準(zhǔn)，即使是同一項目，也會有不同的衡量標(biāo)準(zhǔn)，而采用不同的標(biāo)準(zhǔn)，往往得出不同的審計結(jié)論，審計衡量標(biāo)準(zhǔn)具有較大的主觀性和靈活性，給審計證據(jù)的充分性、可靠性帶來較高的要求，進(jìn)而直接影響審計評價的客觀性、公正性，這本身就增加了審計評價的難度。

　�。ㄈ�）審計人員的素質(zhì)不能滿足管理審計的需要

　　首先，由于管理審計的作用并沒有被商業(yè)銀行真正認(rèn)識，審計工作在機構(gòu)設(shè)置、工作布置等方面比較薄弱，并沒有真正納入商業(yè)銀行經(jīng)營管理體系中，擔(dān)負(fù)起監(jiān)控、管理職責(zé)；第二，目前我國商業(yè)銀行內(nèi)審機構(gòu)的人員安排比較單純，絕大部分是財會崗位轉(zhuǎn)過來的，對財務(wù)、會計等專業(yè)知識比較熟悉，管理和工程技術(shù)人員不多，法律、人力資源管理、計算機等人才更是稀缺，并且人員的整體素質(zhì)普遍不高，不具備實地調(diào)查和對具體業(yè)務(wù)進(jìn)行審核評估所需要的專業(yè)技能，無法滿足管理審計工作的需要；第三，后續(xù)教育與培訓(xùn)跟不上，培訓(xùn)內(nèi)容比較陳舊，培訓(xùn)方式主要依靠脫產(chǎn)和半脫產(chǎn)的講座式學(xué)習(xí)，缺乏與銀行實際密切結(jié)合的案例教學(xué)，培訓(xùn)效果不理想，遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能跟上現(xiàn)代管理審計發(fā)展的步伐。

　�。ㄋ模┕芾韺徲嫾夹g(shù)手段落后，難以適應(yīng)工作需要

　　隨著我國商業(yè)銀行計算機會計信息系統(tǒng)的廣泛應(yīng)用和發(fā)展，網(wǎng)上審計可變事后審計為事前、事中、事后緊密結(jié)合為一體的審計方式，大大增強了審計的及時性，事后審計將逐步被實時審計所代替，這與針對管理全過程的管理審計不謀而合。然而我國商業(yè)銀行的審計人員大多對計算機不太熟悉，許多審計還停留在傳統(tǒng)手工查賬的基礎(chǔ)上，在新技術(shù)面前還有些無所適從。審計手段落后，不但增加了審計難度，而且效率低、準(zhǔn)確率差，嚴(yán)重影響了審計作用的發(fā)揮，無法滿足商業(yè)銀行管理審計工作的需求。

　　四、我國商業(yè)銀行發(fā)展和完善管理審計的對策

　　管理審計代表現(xiàn)代內(nèi)部審計發(fā)展的方向，我國銀行業(yè)應(yīng)充分重視管理審計的研究和實踐，推動管理審計的發(fā)展。

　�。ㄒ唬┘涌旄纳苾�(nèi)部審計的外部環(huán)境，讓內(nèi)審人員有更大的作為，充分發(fā)揮管理審計的作用

　　中國內(nèi)部審計協(xié)會根據(jù)審計署4號令制定的《內(nèi)部審計基本準(zhǔn)則》、《內(nèi)部審計人員職業(yè)道德規(guī)范》和十個具體準(zhǔn)則，為開展和規(guī)范內(nèi)部管理審計提供了法律依據(jù)，把內(nèi)部審計提高到了管理審計的高度。因此，我們應(yīng)加強對《內(nèi)部審計基本準(zhǔn)則》和審計署第4號令的宣傳和實施力度，提高國有商業(yè)銀行的自律水平，促使管理審計制度化、規(guī)范化。

　�。ǘ�）正確認(rèn)識管理審計在商業(yè)銀行治理結(jié)構(gòu)的重要作用，關(guān)注審計的獨立性和組織保證問題，為管理審計的發(fā)展創(chuàng)造良好的環(huán)境

　　商業(yè)銀行治理結(jié)構(gòu)改革的核心問題是委托人（股東、投資者、管理者）如何激勵和約束代理人（經(jīng)理層），積極有效地完成受托經(jīng)營管理責(zé)任，以確保股東或投資者財富最大化。顯然僅僅通過財務(wù)審計，委托人難以全面了解代理人是否有效履行其受托責(zé)任，而管理審計則有利于減少信息的不對稱性，較為全面地提供委托人所需要的有關(guān)經(jīng)營管理活動方面的信息，大大遏制了“道德風(fēng)險”的發(fā)生，增強了經(jīng)營管理的透明度，從而達(dá)到控制和抑制“內(nèi)部人控制”的目的。同時，通過管理審計可以有效地判斷代理人的業(yè)績和能力，評價代理人對受托責(zé)任的履行情況，促使代理人提高經(jīng)營管理效率。因此管理審計是商業(yè)銀行公司治理結(jié)構(gòu)的重要組成部分，組織內(nèi)部應(yīng)該積極為管理審計的開展創(chuàng)造環(huán)境和條件，推動管理審計發(fā)展。開展管理審計，應(yīng)該考慮獨立性與審計風(fēng)險問題。首先，商業(yè)銀行的審計人員在實施管理審計時，只負(fù)責(zé)提出建議，而不要求經(jīng)營者必須執(zhí)行，管理決策本身是經(jīng)營者的事，審計人員不承擔(dān)經(jīng)營責(zé)任。其次，為避免發(fā)生利益沖突或潛在的利益沖突參與了管理決策審計的內(nèi)部審計人員不應(yīng)再從事決策執(zhí)行情況的審計。第三，內(nèi)部審計人員應(yīng)向組織機構(gòu)中的最高權(quán)力機構(gòu)，比如董事會或董事會所設(shè)的審計委員會作報告，這樣可以提高他們的獨立性，能夠把檢查、評價企業(yè)經(jīng)營情況的信息直接傳輸給商業(yè)銀行的主要決策者，以助于其恰當(dāng)決策。

　　實施管理審計，還應(yīng)考慮組織保證問題。在商業(yè)銀行的組織機構(gòu)中，應(yīng)給予審計人員適當(dāng)?shù)牡匚�，使他們可以不受限制地審查本行�?jīng)營管理的所有方面，不論內(nèi)部審計機構(gòu)在組織系統(tǒng)中處于什么地位，他們應(yīng)具有聲譽、地位和最高管理當(dāng)局的支持，使他們能夠在全公司中隨時取得審計報告所需的信息。

　　（三）明確商業(yè)銀行管理審計的目標(biāo)，拓展商業(yè)銀行管理審計的內(nèi)容與范疇

　　審計目標(biāo)是審計活動的出發(fā)點與歸宿，是對審計事項與設(shè)定標(biāo)準(zhǔn)或一定要求的相符合程度進(jìn)行的確認(rèn)。傳統(tǒng)審計目標(biāo)主要是查錯糾弊，但管理審計的目標(biāo)，其實質(zhì)是幫助組織增加價值和提高組織經(jīng)營效率。它通過系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法，評價和改進(jìn)風(fēng)險管理、控制和治理程序的效果，幫助組織實現(xiàn)其經(jīng)營目標(biāo)。

　　審計內(nèi)容要服務(wù)于審計目標(biāo)�，F(xiàn)代企業(yè)內(nèi)部審計目標(biāo)的演變過程是從最初的查錯糾弊，到幫助管理者更好地履行職責(zé)，再到幫助企業(yè)增加價值，與之相應(yīng)，商業(yè)銀行內(nèi)部審計也從財務(wù)審計擴(kuò)展到內(nèi)部控制審計、風(fēng)險管理審計和治理程序?qū)徲�。無論商業(yè)銀行內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)如何變化，其財務(wù)審計始終是基礎(chǔ)，商業(yè)銀行管理審計也不例外，圍繞增加價值展拓的管理審計，除了應(yīng)包括原來在管理審計理論框架下的內(nèi)部控制審計之外，還應(yīng)向風(fēng)險管理審計和企業(yè)發(fā)展治理審計方向延伸。

　�。ㄋ模╆P(guān)注審計人員的勝任能力問題，充實和提高審計人員的素質(zhì)。

　　內(nèi)部審計人員應(yīng)提高其業(yè)務(wù)能力，具備與管理審計相關(guān)的專業(yè)知識。與傳統(tǒng)審計不同，管理審計本身涉及到戰(zhàn)略管理知識、財務(wù)管理知識、人力資源管理知識等，內(nèi)部審計人員如果還把自己的知識能力鎖定在財務(wù)知識方面的話，顯然是不合適的，所以，企業(yè)一方面要加強管理審計的培訓(xùn)與學(xué)習(xí)，使管理審計理念深人人心；另一方面不斷調(diào)整和優(yōu)化審計隊伍的人員結(jié)構(gòu)和知識結(jié)構(gòu)，提高內(nèi)部審計隊伍的整體實力，以具備適當(dāng)?shù)膭偃文芰Γ瑸橛行ч_展管理審計提供智力支持。

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