根據(jù)《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬》，職工薪酬是指企業(yè)為獲得職工提供的服務而給予各種形式的報酬以及其他相關支出。職工薪酬包括：職工工資、獎金、津貼和補貼；職工福利費；醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費；住房公積金；工會經(jīng)費和職工教育經(jīng)費；非貨幣性福利；因解除與職工勞動關系給予的補償；其他與獲得職工提供的服務相關的支出。企業(yè)應當在職工為其提供服務的會計期間，將應付的職工薪酬確認為負債，除因解除與職工的勞動關系給予的補償外，應根據(jù)職工提供服務的受益對象，分別處理：由生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務負擔的職工薪酬，計人存貨成本或勞務成本；由在建工程、無形資產(chǎn)負擔的職工薪酬，計入建造固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)成本；其他職工薪酬，確認為當期費用。

　　一、職工薪酬在公司盈余管理中的主要表現(xiàn)形式

　　一是利用職工薪酬的成本費用化與資本化的選擇進行盈余管理。當公司職工薪酬在公司成本費用中所占比重較大時，職工薪酬是公司進行盈余管理的手段之一。即當公司經(jīng)營業(yè)績較差而公司在進行大規(guī)?；〞r，公司可將部分從事生產(chǎn)經(jīng)營的職工列入工程人員之列，將其薪酬資本化，從而降低當期成本費用，達到增加盈利的目的。相反，當公司業(yè)績較好而公司希望適當降低盈利時，則可將部分從事基建的職工薪酬列人生產(chǎn)經(jīng)營人員之列，從而實現(xiàn)增加當期成本費用，達到適當降低盈利的目的。

　　二是通過隱瞞或虛構職工人數(shù)進行盈余管理。其表現(xiàn)形式有：在公司經(jīng)營業(yè)績較差時，將部分職工的薪酬在母公司或者合并范圍外關聯(lián)企業(yè)列支；在公司業(yè)績較好時，將母公司或合并范圍外關聯(lián)企業(yè)人員職工薪酬在公司列支；直接隱瞞員工人數(shù)，支付其薪酬時計入借款或往來款，或者虛構職工人數(shù)，增加職工薪酬支出，對該部分職工薪酬進行賬外核算等。

　　三是利用提前或延后確認因解除與職工勞動關系給予補償而產(chǎn)生的預計負債。企業(yè)在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動關系，或者為鼓勵職工自愿接受裁減而提出給予補償?shù)慕ㄗh，同時滿足下列條件的，應當確認因解除與職工的勞動關系給予補償而產(chǎn)生的預計負債，同時計入當期費用：（1）企業(yè)已經(jīng)制定正式的解除勞動關系計劃或提出自愿裁減建議，并即將實施。該計劃或建議應當包括擬解除勞動關系或裁減的職工所在部門、職位及數(shù)量；按工作類別或職位確定的解除勞動關系或裁減補償金額；擬解除勞動關系或裁減的時間。（2）企業(yè)不能單方面撤回解除勞動關系計劃或裁減建議。但實踐中當公司因解除勞動關系給予補償而產(chǎn)生的負債較大時，公司可根據(jù)當年經(jīng)營業(yè)績情況進行盈余管理，即當公司業(yè)績較好時則提前進行解除勞動關系給予補償?shù)奶幚?，當公司業(yè)績較差時則延后因解除勞動關系給予補償?shù)奶幚怼?/p>

　　四是種用特定性質職工進行盈余管理。根據(jù)稅法相關規(guī)定，民政部門舉辦的福利生產(chǎn)企業(yè)可減征或者免征企業(yè)所得稅。對民政部門舉辦的福利工廠和街道辦的非中途轉辦的社會福利生產(chǎn)單位，凡安置“四殘”人員占生產(chǎn)人員總數(shù)的比例超過10％未達到35％的，減半征收所得稅。新辦的城鎮(zhèn)勞動就業(yè)服務企業(yè)，當年按安置待業(yè)人員超過企業(yè)從業(yè)人員總數(shù)60％的，可在3年內減征或免征所得稅。為了得到稅收優(yōu)惠政策，公司對“四殘”人員、待業(yè)^員和公司生產(chǎn)人員人數(shù)進行調節(jié)，從而達到上述指標，實現(xiàn)盈余管理。

　　二、職工薪酬在公司經(jīng)營業(yè)績分析中的重要作用

　　首先，職工人數(shù)及其變動影響經(jīng)營業(yè)績。公司職工人數(shù)穩(wěn)定或穩(wěn)中有升是公司經(jīng)營正常；若公司職工人數(shù)變動頻繁，且呈減少趨勢，公司的自動化程度、工作效率未提高，則公司經(jīng)營出現(xiàn)問題或公司經(jīng)營業(yè)績很難較以前年度有大的改善或提高。因此，關注公司職工人數(shù)及其變動可以初步了解公司經(jīng)營業(yè)績的基本情況。

　　其次，職工薪酬及其波動影響經(jīng)營業(yè)績。正常情況下，公司職工薪酬會隨著社會平均工資、物價變動以及公司經(jīng)營業(yè)績的波動而適度波動，因此，公司職工單位薪酬的變動若與社會平均工資、物價水平等指標的變動趨勢一致，則說明公司經(jīng)營業(yè)績的波動基本正常；若公司職工單位薪酬與上述指標相反變動，而公司經(jīng)營業(yè)績卻有較大增長，則公司經(jīng)營業(yè)績或者職工薪酬可能存在問題。

　　再次，職工薪酬及其相關費用影響經(jīng)營業(yè)績。企業(yè)為職工繳納的醫(yī)療保險費、養(yǎng)老保險費、失業(yè)保險費、工傷保險費、生育保險費等與職工的人員構成以及職工薪酬水平有密切的關系。因此，通過上述費用的繳納情況以及金額變動情況可以判斷公司職工薪酬及其波動的合理性，進而對公司經(jīng)營業(yè)績作出初步判斷。

　　三、職工薪酬在審計中的特殊關注

　　根據(jù)財政部財會[2006]3號文的規(guī)定，上市公司自2007年1月1日起執(zhí)行《企業(yè)會計準則第9號——職工薪酬》，該準則規(guī)定了職工薪酬的確認和計量以及職工薪酬的披露，首次利用準則的形式對職工薪酬進行了規(guī)范，增加職工薪酬的披露。根據(jù)準則的相關規(guī)定及審計實踐，筆者認為，審計中應從以下方面對職工薪酬作特殊關注：

　　第一，將職工薪酬的審計延伸至賬外。從人力資源部取得的職工信息與部門、車間等職能部門職工信息進行核對；將人力資源部提供職工信息與公司繳納個人所得稅及各項保險費等人員信息進行核對。經(jīng)過以上核對分析后，初步確定或排除公司利用職工人數(shù)進行盈余管理的嫌疑，降低或規(guī)避公司利用職工人數(shù)進行盈余管理造成的審計風險。

　　第二，實地查看與詢問。對屬于享有安置“四殘”人員稅收優(yōu)惠等職工性質特殊的企業(yè)，以及存在集中解除與職工勞動關系而確認的預計負債企業(yè)，或傳言有解除與職工勞動關系而賬務上未見由此而確認的預計負債的企業(yè)，可采取深入車間、倉庫、相關部門等實地查看的方法與隨機詢問相關人員了解職工情況的辦法來進行必要的核實；同時，該辦法也適用于核實公司提供職工信息的準確性與真實性。通過實地查看與詢問，對公司特定性質職工予以了解以降低或規(guī)避由于公司利用特定人員而進行稅收盈余管理的風險，以及公司隱瞞職工人數(shù)或虛構職工人數(shù)、提前或延遲解除與職工勞動關系等進行經(jīng)營盈余管理而造成的審計風險。

　　第三，關注職工個人借款等拆借款以及追蹤職工薪酬的支付。當經(jīng)營業(yè)績較差時，部分公司會利用隱瞞職工人數(shù)降低職工薪酬來增加盈利，這種情況下除通過實地查看與詢問方式外，還可關注公司是否存在眾多職工借款以及大額拆借款的情況，若存在此情況，則很可能是職工薪酬的支付未入公司成本費用；當公司經(jīng)營業(yè)績很好而職工人數(shù)大量增加時，除了可通過實地查看與詢問方式外，還可以對公司職工薪酬的支付進行跟蹤檢查，確認公司職工薪酬是否真正支付到個人或者是否存在支付后又返還等情況。

　　第四，同行業(yè)企業(yè)單位人工產(chǎn)出的比較分析?！镀髽I(yè)會計準則第9號——職工薪酬》規(guī)定公司需在會計報表附注中對應當支付給職工的工資、獎金、津貼和補貼，以及其期末應付未付的金額。由此對公司間單位人工產(chǎn)出作出比較分析，從而了解公司經(jīng)營業(yè)績的真實性以及公司在行業(yè)中的競爭地位等情況。

　　第五，關注公司前后年度職工薪酬的波動。在公司投有提高勞動效率、改進工藝、改善產(chǎn)品、提高工資或上漲物價以及經(jīng)營能力發(fā)生大幅度變化等情況下，公司職工薪酬應無重大波動，單位人工產(chǎn)出年度間也應比較均衡。因此，在審計中應對公司年度間職工薪酬總額以及單位人工產(chǎn)出進行分析，分析年度間職工薪酬總額及單位人產(chǎn)出波動的原因及合理性，有助于分析公司是否存在利用職工人數(shù)操縱利潤的情況，同時，還可以通過公司年度間薪酬總額以及單位人工產(chǎn)出的異常波動發(fā)現(xiàn)公司可能存在的其他利潤操縱的情況。