隨著我國對外開放的進(jìn)一步深入，中外合資企業(yè)在我國越來越多，建立和加強(qiáng)合資企業(yè)審計監(jiān)督是保證合資企業(yè)健康發(fā)展的必要措施，也是保證國內(nèi)投資保值、增值的重要途徑，對合資企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部審計監(jiān)督不同于對一般單位的審計監(jiān)督，在審計立項(xiàng)、審計處理、審計重點(diǎn)等方面有其特色。以下筆者僅就合資企業(yè)內(nèi)部審計的特點(diǎn)談幾點(diǎn)看法。

　　一、審計立項(xiàng)由董事會決定，審計組織采用委托投資方內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的方式。

　　根據(jù)《中外合資經(jīng)營企業(yè)法》及其實(shí)施條例的規(guī)定，合營企業(yè)的組織機(jī)構(gòu)為董事會和經(jīng)營管理機(jī)構(gòu)，不設(shè)立股東會。董事會是合營企業(yè)的最高權(quán)利機(jī)構(gòu)，決定合營企業(yè)的一切重大問題。目前大部分合資企業(yè)內(nèi)部未設(shè)立獨(dú)立的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)，其內(nèi)部審計一般由董事會委托外部審計機(jī)構(gòu)對合資企業(yè)開展內(nèi)部審計，通常采取的做法是由董事會委托各股東單位內(nèi)部審計部門組成聯(lián)合審計組進(jìn)行審計。鑒于以上情況，作為投資單位的內(nèi)部審計監(jiān)督，在實(shí)施審計后對合資企業(yè)一般不作審計決定，而只作審計意見書，聯(lián)合審計組將批準(zhǔn)的審計意見書送被審計單位的董事長，并通知本單位派出董事，由董事長召開董事會研究討論審計建議或意見。

　　二、審計目的十分明確。合資企業(yè)內(nèi)部審計的目標(biāo)是明確的，首要就是保護(hù)中外投資人的財產(chǎn)安全。

　　內(nèi)部審計的任務(wù)和職責(zé)就是要揭漏和懲罰各種侵犯企業(yè)財產(chǎn)的行為。通過內(nèi)部審計了解經(jīng)營管理機(jī)構(gòu)在干什么，干得怎么樣，是否按投資人的意志決定去經(jīng)營，是否存在經(jīng)營者道德風(fēng)險或逆向選擇，導(dǎo)致股東財富受損，自己從中漁利。合資企業(yè)董事會通過閱讀內(nèi)部審計報告了解經(jīng)營管理人員的業(yè)績，以決定經(jīng)營管理人員的工薪待遇及去留。

　　三、審前調(diào)查階段應(yīng)根據(jù)合營企業(yè)特點(diǎn)收集相關(guān)資料。

　　在審前調(diào)查階段重點(diǎn)要收集的資料應(yīng)為：合資企業(yè)章程、合營各方的出資證明書、審計期間合營企業(yè)財務(wù)年報及會計師事務(wù)所對年報的審計報告、與股東之間的關(guān)聯(lián)方交易類型（特別是與外資股東之間的關(guān)聯(lián)方交易）、公司主要供貨商及銷售客戶、政府批文、稅收優(yōu)惠政策、公司所有銀行帳戶、公司內(nèi)部制定的各項(xiàng)規(guī)章制度等。

　　合資企業(yè)章程是按照合營企業(yè)合同規(guī)定的原則，經(jīng)合營各方一致同意，規(guī)定合營企業(yè)的宗旨、組織原則和經(jīng)營管理方法等事項(xiàng)的文件，也是合營企業(yè)得以成立的必備法律文件。通過合營企業(yè)章程可以了解以下內(nèi)容：合營企業(yè)的宗旨，經(jīng)營范圍和合營期限；合營各方的名稱，注冊國家，法定地址，法定代表的姓名、職務(wù)、國籍；合營企業(yè)的投資總額、注冊資本、合營各方的出資額、出資比例、出資轉(zhuǎn)讓的規(guī)定，利潤分配和虧損分擔(dān)的比例；董事會、總經(jīng)理、副總經(jīng)理及其他高級管理人員的職責(zé)和任免方法；財務(wù)、會計、審計制度的原則；財務(wù)、會計、審計制度的原則等。

　　《外商投資企業(yè)會計制度》規(guī)定合營企業(yè)年度報表和清算報表應(yīng)附有中國注冊會計師的查帳報告。這種查賬報告主要關(guān)注企業(yè)的資產(chǎn)、負(fù)債、損益的真實(shí)性，在制定內(nèi)部審計方案時應(yīng)充分參考外部審計成果。

　　四、審計實(shí)施階段應(yīng)注意事項(xiàng)。

　　（一）在審計中，要注意合資企業(yè)經(jīng)營是否按合同、章程的規(guī)定貫徹了平等互利的原則，有無一方嚴(yán)重侵犯另一方利益和派出董事違反出資人意愿，侵犯出資利益的事項(xiàng)等，由此類情況，在審計報告中應(yīng)予充分揭示。這類事項(xiàng)常見的有以下幾種形式：

　　1、國外資本出資不實(shí)。對合資企業(yè)成立初期應(yīng)將出資情況如合資各方出資是否及時、足額到位，出資的設(shè)備是構(gòu)作價過高，出資的技術(shù)是否先進(jìn)、適用等作為審計的重點(diǎn)，以保證合資企業(yè)實(shí)收資本的真實(shí)、合法性。在中外合資企業(yè)審計過程中發(fā)現(xiàn)外方投入的資本中，大多數(shù)是以實(shí)物出資，主要是各種設(shè)備，以現(xiàn)匯出資的僅占一小部分或者沒有，有的合同規(guī)定雙方為現(xiàn)金出資，而外方以減少匯進(jìn)、匯出手續(xù)為借口，由他們在境外代為開出信用證購買設(shè)備，實(shí)際上等于實(shí)物出資，在國外購買設(shè)備，我們很難掌握其真實(shí)準(zhǔn)確的價格，而且經(jīng)手人都有一定回扣，為數(shù)相當(dāng)可觀。我們驗(yàn)資時只得按發(fā)票提供的價格來認(rèn)定實(shí)收資本。外方實(shí)際付出多少金額，無從考察，這樣等于變相損害國內(nèi)投資者的利益。

　　2、合資不合營，失去合資經(jīng)營的目的，使國內(nèi)投資者無法獲得應(yīng)得投資收益。有些外方投資者投資動機(jī)是推銷設(shè)備或原材料，他們以設(shè)備出資，以推銷設(shè)備獲得高額利潤來沖抵任繳的股本，甚至還要大賺一把；有的為了收購廉價原材料，用包銷產(chǎn)品出口的名義，盡量壓得價格，轉(zhuǎn)手到國外高價拋售獲得高額商業(yè)利潤；還有的以高價將原材料賣入合資企業(yè)，使企業(yè)成本過高無法實(shí)現(xiàn)盈利。他們并不打算從合資企業(yè)分得股利，而是惟利是圖，只顧自己賺錢，不管中方投資者的利益。

　　3、外資股東無償占用合資企業(yè)資金、經(jīng)營期內(nèi)變相抽逃注冊資本。在一些供貨方為外方股東的合資企業(yè)中，常常要求合資企業(yè)采購原材料時預(yù)付貨款；在一些銷售客戶主要為外方股東的合資企業(yè)中，應(yīng)收帳款大額、長期掛帳，不能及時收回，合資企業(yè)日常經(jīng)營資金甚至要靠短期借款來維持，無形中加大了企業(yè)費(fèi)用；一些外資股東還通過借款的形式從合資企業(yè)支取現(xiàn)金，長期掛帳，實(shí)質(zhì)上這種行為已屬抽逃注冊資本。

　　（二）合營企業(yè)內(nèi)部控制的審計重點(diǎn)。1、在審計時要了解合資企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)體制，看其董事會能否定期召開，能否對重大問題進(jìn)行決策，發(fā)揮其應(yīng)有作用。審查有無某方或莫經(jīng)營管理者凌駕于董事會之上，直接把己方意志強(qiáng)加給企業(yè)的情況。

　　2、合營企業(yè)內(nèi)部控制制度一般由董事會研究決定，內(nèi)部審計應(yīng)給予重點(diǎn)關(guān)注?！锻馍掏顿Y企業(yè)財務(wù)管理規(guī)定》第三十三條規(guī)定“外商投資企業(yè)的差旅費(fèi)、誤餐補(bǔ)助費(fèi)、董事會會費(fèi)等項(xiàng)費(fèi)用的標(biāo)準(zhǔn)和管理辦法，由董事會作出合理的規(guī)定，報主管財政機(jī)關(guān)或中央企業(yè)主管部門備案”。這種做法實(shí)際上是對經(jīng)營管理者的一種限制，要求經(jīng)營者在經(jīng)營過程中要以股東利益最大化為目標(biāo)，不能隨意列支費(fèi)用。在實(shí)際審計中，常常遇到公司經(jīng)營管理層制定的一些報銷規(guī)定、費(fèi)用包干制度、工資獎金分配制度等，既未報董事會備案，也未得到董事會的認(rèn)可。外部審計一般對內(nèi)部控制制度關(guān)注較少，董事會缺乏了解該方面的有效途徑，內(nèi)部審計應(yīng)將其作為關(guān)注重點(diǎn)。

　　（三）防范經(jīng)營者的道德風(fēng)險和逆向選擇風(fēng)險是合營企業(yè)內(nèi)部審計的目標(biāo)之一。經(jīng)營者的道德風(fēng)險主要體現(xiàn)在經(jīng)營者不做什么錯事，只是不十分賣力，以增加自己的閑暇時間，這樣做，不構(gòu)成法律和行政責(zé)任問題，只是道德問題，內(nèi)部審計也無法給予確切的評價。經(jīng)營者的逆向選擇是指經(jīng)營者為了自己的目標(biāo)而背棄股東的目標(biāo)。在合資企業(yè)中主要體現(xiàn)在以下兩個方面：一、籌辦中外合資企業(yè)，不僅是引進(jìn)資金，更重要的是引進(jìn)先進(jìn)技術(shù)和先進(jìn)的經(jīng)營管理辦法，一些經(jīng)營者往往利用合資企業(yè)引進(jìn)的先進(jìn)技術(shù)和管理辦法，以自己或家人的名義注冊公司從事與合資企業(yè)有商業(yè)競爭的企業(yè)，以達(dá)到自己獲利的目的。二、經(jīng)營者將先進(jìn)技術(shù)或管理辦法私下以有償方式轉(zhuǎn)讓，從中漁利。

　　（四）成本費(fèi)用開支不實(shí)，存在多列少支或虛列多支的現(xiàn)象。合資企業(yè)缺乏強(qiáng)有力的監(jiān)督機(jī)制，為達(dá)到董事會的考核目標(biāo)，合資企業(yè)經(jīng)營層在成本費(fèi)用支出上做假的手段越來越隱蔽。注冊會計師是外商投資企業(yè)的法定審計監(jiān)督者，然而對中方或其他關(guān)聯(lián)企業(yè)卻無法審計，這就導(dǎo)致合資企業(yè)可能通過往來掛帳調(diào)節(jié)成本費(fèi)用；稅收監(jiān)督也按內(nèi)部和涉外劃分，一般很少聯(lián)合作戰(zhàn)，這在一定程度上給企業(yè)多列、虛列成本造成可乘之機(jī)。

　　（五）合營企業(yè)的涉外業(yè)務(wù)未按規(guī)定履行代扣代繳義務(wù)，從而帶來稅務(wù)檢查風(fēng)險?！吨腥A人民共和國外商投資企業(yè)所得稅法》第十九條規(guī)定“外國企業(yè)在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所，而有取得的來源于中國境內(nèi)的利潤、利息、租金、特許權(quán)使用費(fèi)和其他所得，或者雖設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所，但上述所得與其機(jī)構(gòu)、場所沒有實(shí)際聯(lián)系的，都應(yīng)當(dāng)繳納百分之二十的所得稅”。此款規(guī)定繳納的所得稅，以實(shí)際受益人為納稅義務(wù)人，以支付人為扣繳義務(wù)人。稅款由支付人在每次支付的款額中扣繳，并向當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)報送扣繳所得稅報告表。

　　五、依法做出審計意見和決定的法規(guī)有別于其他企業(yè)。

　　對中外合資企業(yè)的審計，我們應(yīng)以《中華人民共和國審計法》、《中華人民共和國中外合資經(jīng)營企業(yè)法》、《外商投資企業(yè)會計制度》、《外商投資企業(yè)財務(wù)管理規(guī)定》和《外商投資企業(yè)所得稅法》等法律、法規(guī)為審計依據(jù)，同時“合資企業(yè)合同章程”、董事會會議決定和紀(jì)要等都可作為審計的重要依據(jù)。對審計中認(rèn)定的問題，定性依據(jù)必須充分準(zhǔn)確，審計意見必須恰當(dāng)可行，這些依據(jù)必須在審計報告中明示，以便董事會討論研究。

　　總之，中外合資經(jīng)營企業(yè)內(nèi)部審計與其他組織的內(nèi)部審計相比有其自身特點(diǎn)，在實(shí)際工作中，應(yīng)根據(jù)這些特點(diǎn)制定切實(shí)有效的審計方案，站在客觀、公正的立場，維護(hù)中外投資者雙方的合法權(quán)益，同時還要維護(hù)國家的利益不受侵犯，以達(dá)到促進(jìn)合資企業(yè)健康發(fā)展的審計目的。