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眾所周知,商品化會(huì)計(jì)軟件的出現(xiàn)以及它的廣泛使用,極大的推動(dòng)了我國企業(yè)的會(huì)計(jì)電算化普及進(jìn)程,對(duì)我國會(huì)計(jì)的實(shí)務(wù)產(chǎn)生著重大深遠(yuǎn)的影響,然而,常常被人們忽視的一點(diǎn)是,它同時(shí)也在影響著我國審計(jì)的發(fā)展。本文就打算從注冊會(huì)計(jì)師行業(yè)的角度談?wù)勆唐坊瘯?huì)計(jì)軟件與我國審計(jì)的相互影響與發(fā)展。
一、商品化會(huì)計(jì)軟件簡介
一般認(rèn)為,商品化會(huì)計(jì)軟件是指由開發(fā)人員根據(jù)具體會(huì)計(jì)工作,使用一種或多種計(jì)算機(jī)語言編制的,經(jīng)過評(píng)審?fù)ㄟ^并在市場上公開銷售的通用軟件。它可以配合計(jì)算機(jī)完成記帳、算帳、報(bào)帳等會(huì)計(jì)核算以及部分的財(cái)務(wù)管理工作。商品化會(huì)計(jì)軟件根據(jù)適用的對(duì)象可分為全通用會(huì)計(jì)軟件和行業(yè)通用會(huì)計(jì)軟件。前者適用于所有的會(huì)計(jì)核算單位,而后者僅適用于特定的行業(yè)。商品化會(huì)計(jì)軟件與自行開發(fā)的會(huì)計(jì)軟件相比,具有通用性強(qiáng)、適用面廣、投資少、見效快等優(yōu)點(diǎn),因此目前我國會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)的建立大部分采取的都是購買商品化會(huì)計(jì)軟件的方式。
二、采用商品化會(huì)計(jì)軟件的會(huì)計(jì)系統(tǒng)的特點(diǎn)
在會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)中,用數(shù)據(jù)庫代替了帳,數(shù)據(jù)庫的內(nèi)容可以隨意編排,反復(fù)使用,對(duì)數(shù)據(jù)庫進(jìn)行一定的操作處理可以直接得到財(cái)務(wù)報(bào)表,從而為會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的分類、重組提供無限自由的空間,使多環(huán)節(jié)、低效率的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理流程失去了意義。各種帳以及與之相適應(yīng)的平行登記、算帳、結(jié)帳、對(duì)帳等技術(shù)方法有些已經(jīng)成為畫蛇添足,有些則只能作為內(nèi)部控制存在的依據(jù)。同時(shí)計(jì)算機(jī)強(qiáng)大、可靠的運(yùn)算能力還讓在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)檢驗(yàn)中占據(jù)最重要地位,用來檢驗(yàn)實(shí)務(wù)工作是否正確的最基本方法“平衡驗(yàn)證”成為無任何工作量的輕而易舉之事。在會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)中,會(huì)計(jì)循環(huán)簡化為附圖一所示:
會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)的采用,不僅大大簡化了傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)工作。而且消除了人工系統(tǒng)中的一部分控制風(fēng)險(xiǎn),例如,手工處理中的抄寫錯(cuò)誤,然而也帶來了相應(yīng)的固有和控制風(fēng)險(xiǎn):
?。?)在會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)中;其他內(nèi)部控制要依賴于電算化會(huì)計(jì)系統(tǒng)產(chǎn)生的報(bào)告和其地輸出,因此,一旦會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)出了問題,整個(gè)內(nèi)控系統(tǒng)都會(huì)大受影響。
?。?)由于計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)的固有限制,在系統(tǒng)開發(fā)、維護(hù)和執(zhí)行過程中人為錯(cuò)誤的可能性比手工系統(tǒng)中要大。而且在計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)下,未獲得授權(quán)的人員接觸數(shù)據(jù)或更改數(shù)據(jù)留不下可見證據(jù)的可能性比人工系統(tǒng)中要大。此外,計(jì)算機(jī)系統(tǒng)環(huán)境下,處理會(huì)計(jì)信息的人員減少了,因此降低了發(fā)現(xiàn)錯(cuò)誤和誤差的可能性。設(shè)計(jì)或修改程序的所發(fā)生的錯(cuò)誤、誤差、舞弊等可能在長時(shí)間內(nèi)都無法發(fā)現(xiàn)。
?。?)許多在手工系統(tǒng)中由多人分工執(zhí)行的控制程序;在計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)中都被集中起來。這樣,接觸計(jì)算機(jī)程序、數(shù)據(jù)和信息處理的某個(gè)人,就可能處于一個(gè)執(zhí)行不相容多種職責(zé)的位置。
?。?)計(jì)算機(jī)程序的錯(cuò)誤(或其他軟件、硬件的錯(cuò)誤)通常將導(dǎo)致會(huì)計(jì)軟件錯(cuò)誤地處理所有的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。此外,計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的一項(xiàng)輸入會(huì)自動(dòng)更新與該業(yè)務(wù)有關(guān)所有記錄,因此,一項(xiàng)錯(cuò)誤的輸入可能造成多個(gè)會(huì)計(jì)帳戶的錯(cuò)誤。
(5)計(jì)算機(jī)的數(shù)據(jù)和程序一般存儲(chǔ)在磁盤、磁帶等介質(zhì)上,這些介質(zhì)容易被盜、丟失或損壞。
采用了商品化會(huì)計(jì)軟件的會(huì)計(jì)系統(tǒng),除了具有上述會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)的一般特征外,又因?yàn)樗艿接嘘P(guān)部門的嚴(yán)格管理,而同時(shí)具有自身的特點(diǎn)。根據(jù)財(cái)政部1994年頒布的《商品化會(huì)計(jì)核算軟件評(píng)審規(guī)則》的規(guī)定,商品化會(huì)計(jì)軟件要經(jīng)過評(píng)審委員會(huì)的嚴(yán)格的測評(píng)審核;以確保會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的處理與輸出的合法、安全、準(zhǔn)確和可靠。而且,《評(píng)審規(guī)則》還規(guī)定商品化會(huì)計(jì)軟件的售后服務(wù)必須包括對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行相關(guān)的培訓(xùn),幫助企業(yè)制定完整嚴(yán)格的內(nèi)部管理制度等。
三、采用商品化會(huì)計(jì)軟件的會(huì)計(jì)系統(tǒng)條件下的審計(jì)
80年代至今,計(jì)算機(jī)信息技術(shù)飛速發(fā)展,會(huì)計(jì)電算化系統(tǒng)現(xiàn)在已開始逐漸向網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)階段過渡,但是審計(jì)技術(shù)卻一直停滯在(在《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)???計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計(jì)》中,桌面審計(jì)技術(shù)被分為三個(gè)階段:繞過計(jì)算機(jī)審計(jì)階段,穿過計(jì)算機(jī)審計(jì)階段以及利用計(jì)算機(jī)審計(jì)階段)。究其原因,主要一是因?yàn)楝F(xiàn)階段審計(jì)人員缺乏足夠的技術(shù)能力深入到程序設(shè)計(jì)內(nèi)部開展審計(jì),二是因?yàn)檫@樣做面臨的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較大。然而,隨著商品化會(huì)計(jì)軟件的廣泛應(yīng)用,由于其自身的特點(diǎn),我國審計(jì)能夠開始擺脫繞過計(jì)算機(jī)階段,而走向與計(jì)算機(jī)技術(shù),尤其是會(huì)計(jì)電算化技術(shù)相結(jié)合的新階段了。下面本文就從內(nèi)部控制與會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目審計(jì)測試兩個(gè)方面談?wù)勥@個(gè)問題。
?。ㄒ唬﹥?nèi)部控制的符合性測試
在計(jì)算機(jī)系統(tǒng)下,審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的內(nèi)容發(fā)生了變化,計(jì)算機(jī)系統(tǒng)的固有風(fēng)險(xiǎn)與控制風(fēng)險(xiǎn)日益突出,與之相應(yīng),計(jì)算機(jī)系統(tǒng)環(huán)境下內(nèi)部控制的內(nèi)容也有所改變。
內(nèi)部控制可以分為一般控制與應(yīng)用控制兩大類。一般控制是指計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)的總體控制,其目的是建立對(duì)計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)活動(dòng)整體控制的框架環(huán)境,并對(duì)達(dá)到內(nèi)部控制的整體目標(biāo)提供合理的信賴程度。應(yīng)用控制是指系統(tǒng)會(huì)計(jì)應(yīng)用方面的具體控制,其目的是對(duì)會(huì)計(jì)應(yīng)用建立具體控制過程,從而確保全部的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)經(jīng)過授權(quán)和記錄,并做完整、準(zhǔn)確和及時(shí)的處理。一般認(rèn)為,在會(huì)計(jì)電算化條件下,一般控制有五大項(xiàng),即組織控制,安全控制,網(wǎng)絡(luò)資源控制,系統(tǒng)開發(fā)與維護(hù)控制,操作控制。應(yīng)用控制有四大項(xiàng),即系統(tǒng)接觸控制、輸入控制、處理控制、輸出控制機(jī)。
在采用商品化會(huì)計(jì)軟件的會(huì)計(jì)系統(tǒng)中,軟件程序受到第三方對(duì)評(píng)審委員會(huì)的嚴(yán)格評(píng)審,而電算化系統(tǒng)的所依存的平臺(tái)對(duì)系統(tǒng)軟件與硬件也是由專門的廠商提供的,一般比較可靠,再加上目前絕大多數(shù)企業(yè)的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)庫與互聯(lián)網(wǎng)都是斷開的,還沒有應(yīng)用防火墻等互聯(lián)網(wǎng)技術(shù),因此網(wǎng)絡(luò)資源控制,系統(tǒng)開發(fā)與維護(hù)控制、處理控制和輸出控制不能成為內(nèi)部控制審計(jì)的重點(diǎn)內(nèi)容,內(nèi)部控制的審計(jì)重點(diǎn)應(yīng)該放在組織控制、安全控制、操作控制以及系統(tǒng)接觸控制,輸入控制的上面。組織控制、安全控制、操作控制以及系統(tǒng)接觸控制,輸入控制的關(guān)鍵內(nèi)部控制的審計(jì):
當(dāng)然,審計(jì)人員并不能完全放棄對(duì)會(huì)計(jì)程序的審計(jì),而是應(yīng)該把對(duì)會(huì)計(jì)程序進(jìn)行審計(jì)的重點(diǎn)放在程序有沒有被篡改,以及被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)人員是否正確地使用會(huì)計(jì)程序上。
?。ǘ┙灰缀蜁?huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的測試
在電算化會(huì)計(jì)系統(tǒng)環(huán)境下,經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)蹤跡大部分是以機(jī)器可讀的形式存在,如果應(yīng)用系統(tǒng)復(fù)雜,執(zhí)行很多處理,就可能很難找出一個(gè)清晰的蹤跡。但是,另一方面,計(jì)算機(jī)以及海量數(shù)據(jù)庫的使用,審計(jì)人員完全可以根據(jù)需要,讓計(jì)算機(jī)程序自動(dòng)利用會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)庫生成能夠滿足各種審計(jì)目的的中間帳簿,例如能夠清晰表達(dá)業(yè)務(wù)軌跡的帳簿。因此,對(duì)交易和會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目的測試;在目前的條件下注冊會(huì)計(jì)師可以采取與在手工系統(tǒng)下相似的審計(jì)程序,并且也可以按會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目或者業(yè)務(wù)循環(huán)組織實(shí)施。與手工系統(tǒng)不同的一點(diǎn)是,由于在計(jì)算機(jī)系統(tǒng)下,會(huì)計(jì)憑證,各種帳簿以及會(huì)計(jì)報(bào)表都是作為會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)庫的不同視圖,所以在過帳與匯總方面就沒有必要進(jìn)行重點(diǎn)審計(jì)了。
四、采用商品化會(huì)計(jì)軟件的會(huì)計(jì)系統(tǒng)條件下的審計(jì)電算化
審計(jì)電算化,是指針對(duì)已實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)電算化的客戶進(jìn)行審計(jì)時(shí),利用計(jì)算機(jī)技術(shù)等信息技術(shù)對(duì)客戶的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)進(jìn)行分析和測試,形成一定的審計(jì)結(jié)論。開發(fā)和使用審計(jì)軟件,一般認(rèn)為是實(shí)現(xiàn)審計(jì)電算化的一個(gè)重要步驟。然而,在目前階段開發(fā)使用審計(jì)軟件,我認(rèn)為是不經(jīng)濟(jì)的和沒有必要的?,F(xiàn)階段利用計(jì)算機(jī)技術(shù)進(jìn)行審計(jì),可以采取這樣的比較可行的實(shí)現(xiàn)方式:軟件開發(fā)商在商品化會(huì)計(jì)軟件的基礎(chǔ)上增加多種以服務(wù)于外部審計(jì)為目的的功能,并由相關(guān)政府部門負(fù)責(zé)組織專家評(píng)審委員會(huì)進(jìn)行測試評(píng)審。這些功能可以包括:1、由會(huì)計(jì)軟件自動(dòng)生成外部審計(jì)所需要的各種分析性報(bào)表;2、根據(jù)審計(jì)人員的需要,會(huì)計(jì)程序自動(dòng)利用會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)庫生成能夠滿足各種審計(jì)目的的中間帳簿,例如能夠清晰表達(dá)業(yè)務(wù)軌跡的帳簿;3.可以把生成的帳簿與報(bào)表存儲(chǔ)成其它文件格式,如EXCEL文件,以方便審計(jì)人員利用EXCEL等應(yīng)用程序?qū)?huì)計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行進(jìn)一步的加工處理(實(shí)際上,目前會(huì)計(jì)軟件已經(jīng)實(shí)現(xiàn)了一部分的上述功能,如自動(dòng)生成分析性報(bào)表,只不過生成的報(bào)表面向企業(yè)內(nèi)部,是為了滿足內(nèi)部控制與決策支持的要求)。
利用會(huì)計(jì)軟件執(zhí)行一部分審計(jì)軟件的功能,之所以是可行的,是因?yàn)椋?、審計(jì)與會(huì)計(jì)工作有著共同的目標(biāo),即真實(shí)反映企業(yè)的財(cái)務(wù)信息;2、商品化會(huì)計(jì)軟件在使用前,已經(jīng)受到了第三方的嚴(yán)格評(píng)審。另一方面,利用會(huì)計(jì)軟件執(zhí)行一部分審計(jì)軟件的功能,在目前階段也有著很大的優(yōu)越性:1、由會(huì)計(jì)軟件開發(fā)商在會(huì)計(jì)軟件上增加一些服務(wù)于外部審計(jì)的功能,例如輸出多種分析性報(bào)表。實(shí)現(xiàn)起來要比開發(fā)單獨(dú)的審計(jì)軟件容易得多,而且最后企業(yè)所承擔(dān)的綜合成本也低得多;2、由于商品化會(huì)計(jì)軟件要受到政府部門的指導(dǎo)規(guī)范,所以這種方法如果由有關(guān)政府部門推行起來也不困難。
審計(jì)作為一門實(shí)用性非常強(qiáng)的學(xué)科,研究能夠指導(dǎo)現(xiàn)階段審計(jì)實(shí)務(wù)工作的理論具有迫切的現(xiàn)實(shí)需要。本文的寫作目的也正是嘗試看去探索在現(xiàn)階段實(shí)施審計(jì)電算化的可行途徑,但由于作者的水平有限,這篇文章只能起到拋磚引玉的作用。
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