眾所周知，商品化會計軟件的出現(xiàn)以及它的廣泛使用，極大的推動了我國企業(yè)的會計電算化普及進程，對我國會計的實務(wù)產(chǎn)生著重大深遠的影響，然而，常常被人們忽視的一點是，它同時也在影響著我國審計的發(fā)展。本文就打算從注冊會計師行業(yè)的角度談?wù)勆唐坊瘯嬡浖c我國審計的相互影響與發(fā)展。

　　一、商品化會計軟件簡介

　　一般認為，商品化會計軟件是指由開發(fā)人員根據(jù)具體會計工作，使用一種或多種計算機語言編制的，經(jīng)過評審?fù)ㄟ^并在市場上公開銷售的通用軟件。它可以配合計算機完成記帳、算帳、報帳等會計核算以及部分的財務(wù)管理工作。商品化會計軟件根據(jù)適用的對象可分為全通用會計軟件和行業(yè)通用會計軟件。前者適用于所有的會計核算單位，而后者僅適用于特定的行業(yè)。商品化會計軟件與自行開發(fā)的會計軟件相比，具有通用性強、適用面廣、投資少、見效快等優(yōu)點，因此目前我國會計電算化系統(tǒng)的建立大部分采取的都是購買商品化會計軟件的方式。

　　二、采用商品化會計軟件的會計系統(tǒng)的特點

　　在會計電算化系統(tǒng)中，用數(shù)據(jù)庫代替了帳，數(shù)據(jù)庫的內(nèi)容可以隨意編排，反復(fù)使用，對數(shù)據(jù)庫進行一定的操作處理可以直接得到財務(wù)報表，從而為會計數(shù)據(jù)的分類、重組提供無限自由的空間，使多環(huán)節(jié)、低效率的會計數(shù)據(jù)處理流程失去了意義。各種帳以及與之相適應(yīng)的平行登記、算帳、結(jié)帳、對帳等技術(shù)方法有些已經(jīng)成為畫蛇添足，有些則只能作為內(nèi)部控制存在的依據(jù)。同時計算機強大、可靠的運算能力還讓在會計實務(wù)檢驗中占據(jù)最重要地位，用來檢驗實務(wù)工作是否正確的最基本方法“平衡驗證”成為無任何工作量的輕而易舉之事。在會計電算化系統(tǒng)中，會計循環(huán)簡化為附圖一所示：

　　會計電算化系統(tǒng)的采用，不僅大大簡化了傳統(tǒng)的會計工作。而且消除了人工系統(tǒng)中的一部分控制風險，例如，手工處理中的抄寫錯誤，然而也帶來了相應(yīng)的固有和控制風險：

　?。?）在會計電算化系統(tǒng)中；其他內(nèi)部控制要依賴于電算化會計系統(tǒng)產(chǎn)生的報告和其地輸出，因此，一旦會計電算化系統(tǒng)出了問題，整個內(nèi)控系統(tǒng)都會大受影響。

　?。?）由于計算機信息系統(tǒng)的固有限制，在系統(tǒng)開發(fā)、維護和執(zhí)行過程中人為錯誤的可能性比手工系統(tǒng)中要大。而且在計算機信息系統(tǒng)下，未獲得授權(quán)的人員接觸數(shù)據(jù)或更改數(shù)據(jù)留不下可見證據(jù)的可能性比人工系統(tǒng)中要大。此外，計算機系統(tǒng)環(huán)境下，處理會計信息的人員減少了，因此降低了發(fā)現(xiàn)錯誤和誤差的可能性。設(shè)計或修改程序的所發(fā)生的錯誤、誤差、舞弊等可能在長時間內(nèi)都無法發(fā)現(xiàn)。

　?。?）許多在手工系統(tǒng)中由多人分工執(zhí)行的控制程序；在計算機信息系統(tǒng)中都被集中起來。這樣，接觸計算機程序、數(shù)據(jù)和信息處理的某個人，就可能處于一個執(zhí)行不相容多種職責的位置。

　?。?）計算機程序的錯誤（或其他軟件、硬件的錯誤）通常將導(dǎo)致會計軟件錯誤地處理所有的經(jīng)濟業(yè)務(wù)。此外，計算機系統(tǒng)的一項輸入會自動更新與該業(yè)務(wù)有關(guān)所有記錄，因此，一項錯誤的輸入可能造成多個會計帳戶的錯誤。

　?。?）計算機的數(shù)據(jù)和程序一般存儲在磁盤、磁帶等介質(zhì)上，這些介質(zhì)容易被盜、丟失或損壞。

　　采用了商品化會計軟件的會計系統(tǒng)，除了具有上述會計電算化系統(tǒng)的一般特征外，又因為它要受到有關(guān)部門的嚴格管理，而同時具有自身的特點。根據(jù)財政部1994年頒布的《商品化會計核算軟件評審規(guī)則》的規(guī)定，商品化會計軟件要經(jīng)過評審委員會的嚴格的測評審核；以確保會計數(shù)據(jù)的處理與輸出的合法、安全、準確和可靠。而且，《評審規(guī)則》還規(guī)定商品化會計軟件的售后服務(wù)必須包括對企業(yè)會計人員進行相關(guān)的培訓，幫助企業(yè)制定完整嚴格的內(nèi)部管理制度等。

　　三、采用商品化會計軟件的會計系統(tǒng)條件下的審計

　　80年代至今，計算機信息技術(shù)飛速發(fā)展，會計電算化系統(tǒng)現(xiàn)在已開始逐漸向網(wǎng)絡(luò)財務(wù)階段過渡，但是審計技術(shù)卻一直停滯在（在《獨立審計準則第20號？？？計算機信息系統(tǒng)環(huán)境下的審計》中，桌面審計技術(shù)被分為三個階段：繞過計算機審計階段，穿過計算機審計階段以及利用計算機審計階段）。究其原因，主要一是因為現(xiàn)階段審計人員缺乏足夠的技術(shù)能力深入到程序設(shè)計內(nèi)部開展審計，二是因為這樣做面臨的審計風險較大。然而，隨著商品化會計軟件的廣泛應(yīng)用，由于其自身的特點，我國審計能夠開始擺脫繞過計算機階段，而走向與計算機技術(shù)，尤其是會計電算化技術(shù)相結(jié)合的新階段了。下面本文就從內(nèi)部控制與會計報表項目審計測試兩個方面談?wù)勥@個問題。

　?。ㄒ唬﹥?nèi)部控制的符合性測試

　　在計算機系統(tǒng)下，審計風險的內(nèi)容發(fā)生了變化，計算機系統(tǒng)的固有風險與控制風險日益突出，與之相應(yīng)，計算機系統(tǒng)環(huán)境下內(nèi)部控制的內(nèi)容也有所改變。

　　內(nèi)部控制可以分為一般控制與應(yīng)用控制兩大類。一般控制是指計算機信息系統(tǒng)的總體控制，其目的是建立對計算機信息系統(tǒng)活動整體控制的框架環(huán)境，并對達到內(nèi)部控制的整體目標提供合理的信賴程度。應(yīng)用控制是指系統(tǒng)會計應(yīng)用方面的具體控制，其目的是對會計應(yīng)用建立具體控制過程，從而確保全部的經(jīng)濟業(yè)務(wù)經(jīng)過授權(quán)和記錄，并做完整、準確和及時的處理。一般認為，在會計電算化條件下，一般控制有五大項，即組織控制，安全控制，網(wǎng)絡(luò)資源控制，系統(tǒng)開發(fā)與維護控制，操作控制。應(yīng)用控制有四大項，即系統(tǒng)接觸控制、輸入控制、處理控制、輸出控制機。

　　在采用商品化會計軟件的會計系統(tǒng)中，軟件程序受到第三方對評審委員會的嚴格評審，而電算化系統(tǒng)的所依存的平臺對系統(tǒng)軟件與硬件也是由專門的廠商提供的，一般比較可靠，再加上目前絕大多數(shù)企業(yè)的會計數(shù)據(jù)庫與互聯(lián)網(wǎng)都是斷開的，還沒有應(yīng)用防火墻等互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)，因此網(wǎng)絡(luò)資源控制，系統(tǒng)開發(fā)與維護控制、處理控制和輸出控制不能成為內(nèi)部控制審計的重點內(nèi)容，內(nèi)部控制的審計重點應(yīng)該放在組織控制、安全控制、操作控制以及系統(tǒng)接觸控制，輸入控制的上面。組織控制、安全控制、操作控制以及系統(tǒng)接觸控制，輸入控制的關(guān)鍵內(nèi)部控制的審計：

　　當然，審計人員并不能完全放棄對會計程序的審計，而是應(yīng)該把對會計程序進行審計的重點放在程序有沒有被篡改，以及被審計單位的會計人員是否正確地使用會計程序上。

　?。ǘ┙灰缀蜁媹蟊眄椖康臏y試

　　在電算化會計系統(tǒng)環(huán)境下，經(jīng)濟業(yè)務(wù)蹤跡大部分是以機器可讀的形式存在，如果應(yīng)用系統(tǒng)復(fù)雜，執(zhí)行很多處理，就可能很難找出一個清晰的蹤跡。但是，另一方面，計算機以及海量數(shù)據(jù)庫的使用，審計人員完全可以根據(jù)需要，讓計算機程序自動利用會計數(shù)據(jù)庫生成能夠滿足各種審計目的的中間帳簿，例如能夠清晰表達業(yè)務(wù)軌跡的帳簿。因此，對交易和會計報表項目的測試；在目前的條件下注冊會計師可以采取與在手工系統(tǒng)下相似的審計程序，并且也可以按會計報表項目或者業(yè)務(wù)循環(huán)組織實施。與手工系統(tǒng)不同的一點是，由于在計算機系統(tǒng)下，會計憑證，各種帳簿以及會計報表都是作為會計數(shù)據(jù)庫的不同視圖，所以在過帳與匯總方面就沒有必要進行重點審計了。

　　四、采用商品化會計軟件的會計系統(tǒng)條件下的審計電算化

　　審計電算化，是指針對已實現(xiàn)會計電算化的客戶進行審計時，利用計算機技術(shù)等信息技術(shù)對客戶的會計信息系統(tǒng)進行分析和測試，形成一定的審計結(jié)論。開發(fā)和使用審計軟件，一般認為是實現(xiàn)審計電算化的一個重要步驟。然而，在目前階段開發(fā)使用審計軟件，我認為是不經(jīng)濟的和沒有必要的?，F(xiàn)階段利用計算機技術(shù)進行審計，可以采取這樣的比較可行的實現(xiàn)方式：軟件開發(fā)商在商品化會計軟件的基礎(chǔ)上增加多種以服務(wù)于外部審計為目的的功能，并由相關(guān)政府部門負責組織專家評審委員會進行測試評審。這些功能可以包括：1、由會計軟件自動生成外部審計所需要的各種分析性報表；2、根據(jù)審計人員的需要，會計程序自動利用會計數(shù)據(jù)庫生成能夠滿足各種審計目的的中間帳簿，例如能夠清晰表達業(yè)務(wù)軌跡的帳簿；3.可以把生成的帳簿與報表存儲成其它文件格式，如EXCEL文件，以方便審計人員利用EXCEL等應(yīng)用程序?qū)嫈?shù)據(jù)進行進一步的加工處理（實際上，目前會計軟件已經(jīng)實現(xiàn)了一部分的上述功能，如自動生成分析性報表，只不過生成的報表面向企業(yè)內(nèi)部，是為了滿足內(nèi)部控制與決策支持的要求）。

　　利用會計軟件執(zhí)行一部分審計軟件的功能，之所以是可行的，是因為：1、審計與會計工作有著共同的目標，即真實反映企業(yè)的財務(wù)信息；2、商品化會計軟件在使用前，已經(jīng)受到了第三方的嚴格評審。另一方面，利用會計軟件執(zhí)行一部分審計軟件的功能，在目前階段也有著很大的優(yōu)越性：1、由會計軟件開發(fā)商在會計軟件上增加一些服務(wù)于外部審計的功能，例如輸出多種分析性報表。實現(xiàn)起來要比開發(fā)單獨的審計軟件容易得多，而且最后企業(yè)所承擔的綜合成本也低得多；2、由于商品化會計軟件要受到政府部門的指導(dǎo)規(guī)范，所以這種方法如果由有關(guān)政府部門推行起來也不困難。

　　審計作為一門實用性非常強的學科，研究能夠指導(dǎo)現(xiàn)階段審計實務(wù)工作的理論具有迫切的現(xiàn)實需要。本文的寫作目的也正是嘗試看去探索在現(xiàn)階段實施審計電算化的可行途徑，但由于作者的水平有限，這篇文章只能起到拋磚引玉的作用。