僅僅兩年多時間，針對驗資報告的訴訟劇增，注冊會計師成了眾矢之的，大量的法律訴訟，既損害了事務所的經(jīng)濟利益，更影響了注冊會計師在社會公眾中的職業(yè)形象。從起訴的原因來看，原告幾乎全部來自與事務所并沒有合約關系的第三者，原告因購銷、借貸業(yè)務等受到損失無法追償，轉而起訴事務所要求賠償，如果注冊會計師故意出具虛假報告，承擔相應責任無可厚非，如果違反職業(yè)道德出具擔保性質(zhì)的報告，民事賠償責任也不可推卸，但就民事賠償責任來講，目前就虛假驗資報告而將注冊會計師及事務所列為被告，要求注冊會計師及事務所賠償其他利害關系人的損失，是值得商榷的。

　　第一，將虛假驗資報告直接定性為侵權行為，將虛假驗資報告直接定性為損害其他利害關系人的合法權益過于牽強，也無充分的法理依據(jù)。

　　最高人民法院法釋[1998]13號文中規(guī)定，虛假證明行為違反《民法通則》第一百零六條第二款的規(guī)定，屬于過錯侵害財產(chǎn)權，大家都知道，在民事侵權行為中，損害事實、行為的違法性，行為與損害事實的因果關系及行為人的主觀過錯四者構成侵權行為的必要條件，因此，只有在注冊會計師違法執(zhí)業(yè)，其行為直接損害了委托人、其他利害關系人并造成損失的，才應追究其民事責任，因此，法院應依據(jù)事實，判定虛假驗資報告是否屬于侵權行為，而不宜直接定性。

　　同樣的，依據(jù)法釋[1998]13號，在事務所與自己沒有直接法律關系的案件當事人中，認定虛假報告的行為損害了當事人的合法權益是不合適的，因法釋[1998]13號第二款前段已認定上述兩者并沒有直接的法律關系，因此行為與損害事實的因果關系是不存在的，而該法釋在第二款的后段認定虛假驗資報告損害當事人的合法權益，其與前段沒有邏輯連接的必然關系，且損害的原因及過程也沒交代清楚，更何況行為人的主觀過錯與行為的違法也沒有查明因此直接認定是侵權行為，損害了其他利害關系人的合法權益，是違反法律—《民法通則》規(guī)定的。

　　而且，從該法釋來看，其他利害關系人釋義完全被濫用，從《注冊會計師法》的本意看，其他利害關系人是指使用注冊會計師報告的有關者，從學術上解釋，利害關系人是指依據(jù)證明文件作出決策的人。就驗資報告而言，其他利害關系人是指股東，工商登記部門，審計報告則限于股東和注明的審計報告使用者，在司法實踐中，有關驗資報告的其他利害關系人的解釋應運用立法原意，由立法部門來解釋基本法而非隨意地濫用其釋義。

　　目前法院系統(tǒng)在實際工作中可能存在一些誤區(qū)，比較典型的就是法院所支持的絕大部分驗資訴訟案中原告的推理：“因為注冊會計師出具了虛假驗資報告——導致企業(yè)設立——企業(yè)設立后經(jīng)營必然會出現(xiàn)盈利或虧損——導致債權人的損失”，其實這種觀點存在邏輯缺陷，若按這種邏輯演繹下去，與債權人沒有直接法律關系的財政部門、工商部門，是否會因監(jiān)管不力讓違法的事務所及企業(yè)存在而承擔法律責任呢？驗資報告僅是公司登記資料之一，虛假驗資報告只是債權人損失的必要條件而非充分條件，必要條件構不成法律上指控的依據(jù)。侵害債權人的主體是出資人，如果債權人是依賴了虛假驗資報告而非其他因素造成了損失（債權人應該舉證），才會構成充分條件，也只有在這種情況下（即因依賴了驗資報告）指控事務所才易被人接受。

　　二、“真實”與“虛假”——會計界與法律界的不同解釋

　　“虛假”與“真實”的分歧是會計界與法律界在驗資報告訴訟中的焦點。

　　會計界對“真實性”的理解，集中體現(xiàn)在財政部頒布的《獨立審計實務公告第1號—驗資》的第四條，按照該條第二款的解釋，“驗資報告的真實性，是指驗資報告應如實反映注冊會計師的驗資范圍、驗資依據(jù)，已實施的主要驗資程序和應發(fā)表的驗資意見”，對“真實性”的這種界定，是審計的本質(zhì)決定的，由于審計固有的風險，注冊會計師對于被審驗的會計報表的“合理的保證”責任，并不能擔保經(jīng)過審計的財務報表中沒有任何錯誤。對于遵循執(zhí)業(yè)準則仍未能揭示被審計事項中的錯弊，注冊會計師是沒有責任的。因此，對于那些與委托人通同作弊的注冊會計師，會計界普遍認為其出具的報告屬于“虛假驗資報告”，其所在的會計師事務所應該對有直接利害關系（依賴了驗資報告）的第三人承擔法律責任。但是，由于國內(nèi)近年來普遍存在著出資不實現(xiàn)象，出資人的作假手段也日益高明，有時候注冊會計師最信賴的銀行證明或商檢機構的證明也是假的，注冊會計師即使盡職守也無法發(fā)現(xiàn)問題，在這種情況下，其出具的驗資報告即使與事實不符也不能認為是虛假報告，而是真實的。

　　而在法律上，“虛假”即指驗資報告的內(nèi)容和結論與出資人實際實際的出資情況不相符，其針對的僅僅是驗資報告的結論而非驗資過程。通過比較，我們可以對會計界的“真實性”與法律上的“虛假性”作出這樣一個判斷：二者之間的關系是過程與結果的關系，滿足了審計準則中的“真實性”并不能夠排拆法律上的“虛假性”，“真實的程序”并不一定能導致“真實的結果”，無論是會計界的“真實”還是法律界的“虛假”，運用形式邏輯來講，“非真即假”，真實或虛假，終究要作出判斷，這就帶出了下一個問題的討論。

　　三、虛假驗資報告界定的標準及機構

　　根據(jù)相應司法解釋，事務所承擔賠償責任的前提是出具了虛假報告，也就是說，事務所應當承擔的是過錯責任，因此，驗資報告是否為虛假報告就成了焦點問題，什么機構依據(jù)什么標準來界定驗資報告的真實與虛假便成了問題的關鍵所在。因為注冊會計師業(yè)務專業(yè)性極強，筆者認為需成立專門的鑒定委員會或類似機構，負責對注冊會計師出具的報告鑒定真?zhèn)巍Ｔ谀壳扒闆r下，建議各地法院在審理驗資訴訟有關案件時，可委托注冊會計師協(xié)會組織專門委員會進行鑒定，或征詢協(xié)會的意見。

　　四、關于舉證責任問題

　　目前法院受理的驗資訴訟案件，絕大多數(shù)都是憑原告方一紙訴狀便將事務所拉為被告。根據(jù)民訴法誰主張誰舉證的原則，原告方認為事務所出具虛假驗資報告，那么原告方應提供該報告為虛假報告的確切證據(jù)；原告方要求事務所賠償其損失，那么原告方至少應提供其遭受損失以及該損失與事務所的違法行為之間存在直接因果關系，能夠計算或證明的確切證據(jù)。而在此類案件的實際審理中，法院對原告方的這塊舉證責任卻不予重視，相反卻要求事務所舉證證明其報告系真實合法的，事實上將原告的舉證責任完全轉嫁給了事務所，我們認為這是極不合理的，也是極不公正的。