「摘要」　本文從黨中央、國(guó)務(wù)院對(duì)審計(jì)工作指示的轉(zhuǎn)變?nèi)胧?，總結(jié)審計(jì)的發(fā)展變化，分析了審計(jì)在“小康社會(huì)”的目標(biāo)定位，以及審計(jì)的發(fā)展戰(zhàn)略。運(yùn)用受托責(zé)任理論深入研究審計(jì)功能的變化原因，分析審計(jì)制度的政治學(xué)基礎(chǔ)，從而進(jìn)一步研究審計(jì)體制及我國(guó)審計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)。

　　「關(guān)鍵詞」　目標(biāo)　功能　體制　趨勢(shì)

　　一、十六大以后我國(guó)審計(jì)進(jìn)入一個(gè)新的歷史時(shí)期

　　黨的十六大報(bào)告在論述政治建設(shè)和政治體制改革要加強(qiáng)對(duì)權(quán)力的制約和監(jiān)督時(shí)，提出要發(fā)揮審計(jì)職能部門的作用。報(bào)告指出：建立結(jié)構(gòu)合理、配置科學(xué)、程序嚴(yán)密、制約有效的權(quán)力運(yùn)行機(jī)制，從決策和執(zhí)行等環(huán)節(jié)加強(qiáng)對(duì)權(quán)力的監(jiān)督，保證把人民賦予的權(quán)力真正用來(lái)為人民謀利益……發(fā)揮司法機(jī)關(guān)和行政監(jiān)察、審計(jì)等職能部門的作用。

　　我國(guó)對(duì)審計(jì)職能的認(rèn)識(shí)，基本經(jīng)歷了從嚴(yán)肅財(cái)經(jīng)紀(jì)律（十三大），到健全宏觀管理體制（十四大），再到權(quán)力制約（十六大）的轉(zhuǎn)變過(guò)程。這一過(guò)程，不但顯示黨對(duì)審計(jì)工作重視的逐步提高，也體現(xiàn)了馬克思主義在中國(guó)的實(shí)踐和發(fā)展，和“三個(gè)代表”重要思想在建立審計(jì)制度中的具體運(yùn)用。

　　第一，這一轉(zhuǎn)變符合馬克思主義關(guān)于上層建筑與經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)相適應(yīng)的經(jīng)典論斷

　　馬克思認(rèn)為，每一個(gè)時(shí)代的經(jīng)濟(jì)法制制度“應(yīng)該是社會(huì)共同的，由一定物質(zhì)生產(chǎn)方式所產(chǎn)生的利益和需要的表現(xiàn)”，物質(zhì)生產(chǎn)方式對(duì)生產(chǎn)關(guān)系（法權(quán)關(guān)系）及其附屬的法律具有決定作用，所以每一個(gè)時(shí)代法律的基本使命與同時(shí)代社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的主要任務(wù)是一致的。國(guó)家審計(jì)是對(duì)政府經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)的監(jiān)督，由于國(guó)家在不同的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下所采取管理的方式各不相同，因此國(guó)家審計(jì)在不同的經(jīng)濟(jì)環(huán)境———主要指不同的經(jīng)濟(jì)制度和經(jīng)濟(jì)管理體制中，發(fā)揮作用的廣度和力度也就有所不同。自從改革開放以來(lái)，我國(guó)的經(jīng)濟(jì)管理體制發(fā)生很大的變化。1982年，國(guó)家提出，以計(jì)劃經(jīng)濟(jì)為主，市場(chǎng)調(diào)節(jié)為輔的管理體制，首次提出了市場(chǎng)概念，突破了純計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的框架。1984年，提出有計(jì)劃的商品經(jīng)濟(jì)觀點(diǎn)，突破了將計(jì)劃經(jīng)濟(jì)與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)相對(duì)立的理論，為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的引入準(zhǔn)備了理論基礎(chǔ)。1987年，黨的十三大正式確立了有計(jì)劃的商品經(jīng)濟(jì)體制，提出了新的運(yùn)作方式，即國(guó)家調(diào)節(jié)市場(chǎng)，市場(chǎng)引導(dǎo)企業(yè)。針對(duì)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型時(shí)期，違紀(jì)現(xiàn)象比較嚴(yán)重的現(xiàn)實(shí)，中央明確審計(jì)要“嚴(yán)肅財(cái)經(jīng)紀(jì)律”。

　　1992年，十四大確立了建立社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的目標(biāo)，真正開始了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的歷程。1997年黨的十五大提出，公有制為主體，多種所有制經(jīng)濟(jì)共同發(fā)展是我國(guó)基本經(jīng)濟(jì)制度。同時(shí)指出，要加快市場(chǎng)化進(jìn)程，進(jìn)一步發(fā)展市場(chǎng)對(duì)資源配置的基礎(chǔ)性作用。社會(huì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的明確，要求變革管理方式，此時(shí)，健全宏觀管理制度成了當(dāng)務(wù)之急。國(guó)家審計(jì)要為宏觀調(diào)控服務(wù)。

　　2002年黨的十六大指出中國(guó)經(jīng)濟(jì)將從發(fā)展型向調(diào)整型轉(zhuǎn)變，經(jīng)濟(jì)建設(shè)和改革的主要任務(wù)是完善社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制，推進(jìn)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)戰(zhàn)略性調(diào)整，基本實(shí)現(xiàn)工業(yè)化，大力推進(jìn)信息化，加快建設(shè)現(xiàn)代化，保持國(guó)民經(jīng)濟(jì)快速健康發(fā)展，不斷提高人民生活水平。權(quán)力制約論的提出，是國(guó)家對(duì)依法治國(guó)、經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)調(diào)整、政治體制改革的綜合考慮，必將為解決諸如“效率不高”、“腐敗問(wèn)題”、“結(jié)構(gòu)失衡”等提供一種良好的制度模式。

　　第二，權(quán)力制約是“三個(gè)代表”思想在治國(guó)方略方面的具體運(yùn)用

　　首先，權(quán)力制約代表先進(jìn)生產(chǎn)力的發(fā)展方向。它表現(xiàn)在：一是權(quán)力制約是與先進(jìn)生產(chǎn)力相適應(yīng)的先進(jìn)治國(guó)方略和管理方式的重要內(nèi)容。權(quán)力制約的提出，是總結(jié)二十多年改革成功經(jīng)驗(yàn)后，經(jīng)濟(jì)監(jiān)督部門的主要任務(wù)從治標(biāo)向治本的轉(zhuǎn)變。二是權(quán)力制約是制度創(chuàng)新的合理保證，制度創(chuàng)新作為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的一個(gè)因素被考慮時(shí)，既給予制度創(chuàng)新的空間，又把它限定在一個(gè)可以公正、合法的限度內(nèi)。

　　其次，代表了先進(jìn)文化的前進(jìn)方向。權(quán)力制約與現(xiàn)代國(guó)家管理以及現(xiàn)代監(jiān)督制度———審計(jì)制度的基礎(chǔ)理論和監(jiān)督制度的發(fā)展趨勢(shì)是相吻合的?，F(xiàn)代審計(jì)理論建立在現(xiàn)代國(guó)家理論的基礎(chǔ)之上，概括地講包括三個(gè)方面。一是英國(guó)唯物主義哲學(xué)家約翰·洛克從限制王權(quán)的思想出發(fā)，在《政府論》中，明確提出的分權(quán)說(shuō)，是國(guó)家學(xué)說(shuō)史上一個(gè)劃時(shí)代的里程碑。二是法國(guó)資產(chǎn)階級(jí)啟蒙思想家孟德斯鳩在《論法的精神》一書中指出：要防止濫用權(quán)力，就必須以權(quán)力約束權(quán)力。三是雅克·盧梭“主權(quán)在民”的政治學(xué)說(shuō)，代表全民的立法機(jī)構(gòu)是國(guó)家的權(quán)力機(jī)關(guān)，有權(quán)監(jiān)督行政。這一切奠定了現(xiàn)代國(guó)家審計(jì)的基礎(chǔ)?，F(xiàn)代審計(jì)監(jiān)督制度的發(fā)展，經(jīng)歷了從監(jiān)督現(xiàn)象———帳目，到監(jiān)督本質(zhì)———績(jī)效（權(quán)力的運(yùn)行）的過(guò)程，這些都進(jìn)一步證實(shí)了這一基礎(chǔ)理論正確性和歷史發(fā)展的必然性。

　　最后，權(quán)力制約符合人民的利益。政府的權(quán)力是人民賦予的權(quán)力，權(quán)力的行使必須受到監(jiān)督和制約。當(dāng)前，對(duì)各級(jí)官員的貪污腐敗問(wèn)題，老百姓深惡痛絕，權(quán)力制約的制度化，是從源頭防止腐敗滋生的根本途徑，也是符合社會(huì)公正以及廣大人民群眾利益的有效措施。

　　二、世界審計(jì)的發(fā)展和審計(jì)的職能

　　第二次世界大戰(zhàn)以后，西方各國(guó)的審計(jì)理論和實(shí)務(wù)有了較大發(fā)展，即把經(jīng)濟(jì)監(jiān)督和經(jīng)濟(jì)管理相結(jié)合，從傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)向現(xiàn)代的制度基礎(chǔ)審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)審計(jì)發(fā)展，出現(xiàn)了績(jī)效審計(jì)、三E審計(jì)、五E審計(jì)等現(xiàn)代審計(jì)。如1983年英國(guó)議會(huì)通過(guò)了《國(guó)家審計(jì)法》，主計(jì)審計(jì)長(zhǎng)有權(quán)對(duì)政府部門和公共機(jī)構(gòu)進(jìn)行績(jī)效審計(jì)。1991年國(guó)家審計(jì)署的工作重點(diǎn)放在績(jī)效審計(jì)。1967年6月22日法國(guó)法令要求審計(jì)法院確?！肮匈Y金的有效使用”（非司法性審計(jì)）。1966年—1981年美國(guó)斯塔茨審計(jì)長(zhǎng)運(yùn)用了從預(yù)算局帶來(lái)的一套分析方法，實(shí)現(xiàn)從財(cái)務(wù)審計(jì)向項(xiàng)目評(píng)估的轉(zhuǎn)移，審計(jì)的地位和作用發(fā)生了顯著的變化。

　　以上審計(jì)類型的出現(xiàn)，使審計(jì)從考察“財(cái)務(wù)報(bào)告是否公正，實(shí)體是否遵守有關(guān)法律和規(guī)章”到“查明實(shí)體是否在以經(jīng)濟(jì)的、有效的方式管理或利用其資源（包括人力、財(cái)產(chǎn)、空間等等）”或“查明是否正在取得預(yù)期結(jié)果或利益，立法機(jī)關(guān)或其他授權(quán)機(jī)關(guān)確立的目標(biāo)是否正在被實(shí)現(xiàn)”。審計(jì)內(nèi)容和審計(jì)方法都發(fā)生了巨大變化。

　　到了二十世紀(jì)80年代以后，美國(guó)效益審計(jì)的范圍進(jìn)一步拓展到包括對(duì)“財(cái)政赤字”等一系列財(cái)政政策進(jìn)行評(píng)估。審計(jì)進(jìn)入一個(gè)前所未有深度和廣度。

　　為進(jìn)一步理解審計(jì)職能的變化，需要從受托責(zé)任關(guān)系進(jìn)行深入研究。

　　資源占有人與資源經(jīng)營(yíng)人之間形成的資源委托管理與資源受托經(jīng)營(yíng)關(guān)系，以及資源經(jīng)管人與其資源經(jīng)管執(zhí)行人之間所形成的資源受托經(jīng)管與執(zhí)行資源經(jīng)管的關(guān)系就叫做受托責(zé)任關(guān)系。

　　審計(jì)范圍或者說(shuō)審計(jì)形式的變化，與受托“資源”的概念、受托管理形式和委托人的要求的變化密不可分。

　　第一，關(guān)于資源的概念。根據(jù)美國(guó)1974年憲法修正案規(guī)定，國(guó)家審計(jì)所指的“資源”應(yīng)被解釋為國(guó)家權(quán)力所管理“包括人員、財(cái)產(chǎn)、空間等”范圍，這超出了一般意義的審計(jì)范圍。但是，由于國(guó)家的特殊性也決定了“資源”概念的特殊性。原因如下：首先，根據(jù)政治學(xué)分析，審計(jì)是對(duì)權(quán)力的監(jiān)督，上述“資源”的概念正是政治學(xué)權(quán)力所包含的范圍，無(wú)論是古典政治學(xué)認(rèn)為是授予的權(quán)力還是現(xiàn)代政治學(xué)認(rèn)為是人民賦予的權(quán)力，都是國(guó)家的權(quán)力。國(guó)家的權(quán)力法學(xué)中把它稱為“國(guó)家所有權(quán)”，王利明教授在《物權(quán)法論》把它也作為一種物權(quán)，并認(rèn)為“國(guó)家一身兼有政治權(quán)力和財(cái)產(chǎn)權(quán)力的特點(diǎn)，因而不同于一般的所有權(quán)”。

　　第二，關(guān)于資源管理方式與管理要求的變化

　　首先，資源管理方式和管理要求，其本來(lái)的目的只是實(shí)現(xiàn)對(duì)動(dòng)產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)的現(xiàn)實(shí)支配。基于這種資源管理關(guān)系和管理要求，合規(guī)性和真實(shí)性的審計(jì)就出現(xiàn)了。

　　其次，資源的資本化趨勢(shì)推動(dòng)了資源管理方式和管理要求的發(fā)展。商品經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展，資本成為利潤(rùn)的源泉，為滿足對(duì)資金的需求，加快了對(duì)物的資本化過(guò)程，即將物的交換價(jià)值從所有權(quán)中分化出來(lái)，促成了擔(dān)保物權(quán)制度等一系列物權(quán)制度的發(fā)展。近年來(lái)，經(jīng)濟(jì)國(guó)際化的趨勢(shì)，進(jìn)一步促進(jìn)這種進(jìn)程。為這種關(guān)系而服務(wù)的鑒證、效益審計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。

　　最后，資源管理的社會(huì)化趨勢(shì)。所謂社會(huì)化思想指，其一，因所有人對(duì)所有物的支配，對(duì)于他人亦可間接發(fā)揮其威力，所以應(yīng)防止所有人對(duì)其他人的侵犯，即外部性的問(wèn)題。其二，因所有人有不行使權(quán)力的自由，應(yīng)該防止“富而田連阡陌者，任意使田地荒蕪；坐擁廣廈千萬(wàn)者，恣意使房屋空廢”等“權(quán)力不為”的現(xiàn)象。其三，所有者權(quán)力的行使有維護(hù)公共利益的義務(wù)，如保護(hù)環(huán)境等。這些思想也融入現(xiàn)代審計(jì)之中，如強(qiáng)調(diào)對(duì)公共利益保護(hù)的環(huán)境審計(jì)、宏觀經(jīng)濟(jì)政策評(píng)估等方式。

　　綜上所述，審計(jì)的發(fā)展完全與經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展緊密相連，是與受托責(zé)任關(guān)系的發(fā)展以及其內(nèi)涵和外延的擴(kuò)大相適應(yīng)的。因此，將審計(jì)的發(fā)展與經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，尤其是國(guó)家經(jīng)濟(jì)管理體制的發(fā)展聯(lián)系在一起的思路，是符合上層建筑與經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)相適應(yīng)的規(guī)律的。

　　需要說(shuō)明的是，審計(jì)的功能的發(fā)揮，不僅取決于國(guó)家對(duì)審計(jì)制度的設(shè)計(jì)，還受制于審計(jì)本身的能力，同時(shí)，還受到一國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r的約束，以及政府對(duì)某類經(jīng)濟(jì)問(wèn)題的敏感性，即政府將審計(jì)這一制度資源主要配置于哪一個(gè)經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域或用于解決某一經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的哪些突出矛盾。因此，審計(jì)的功能，在不同的國(guó)家，在同一國(guó)家的不同地區(qū)，在同一地區(qū)的不同時(shí)期都有其特殊性。

　　三、審計(jì)制度的政治學(xué)分析

　　1 民主與法制統(tǒng)一論

　　政治制度是具有活力的聯(lián)合模式，是“一個(gè)對(duì)政府活動(dòng)施加有效的規(guī)范化約束的制度化體系”。審計(jì)制度就是這種制度的組成部分。

　　如果說(shuō)民主是要在行使國(guó)家權(quán)力的過(guò)程中動(dòng)員社會(huì)，那么法治是要約束國(guó)家的權(quán)力。民主和法治可以被看作是克服國(guó)家與社會(huì)之間的矛盾的兩種不同的方法。在民主存在的前提下，法治具有優(yōu)先于民主的地位，這種優(yōu)先地位，不僅體現(xiàn)在法治對(duì)民主缺陷的克服，也體現(xiàn)在對(duì)特殊利益和一般需要的結(jié)合。如果說(shuō)民主是法治的前提，那么法治不僅僅是民主的保障，而且是民主的實(shí)現(xiàn)形式。

　　實(shí)踐證明，民主與法治的結(jié)合是必要的。對(duì)國(guó)家的權(quán)力不僅要加以界定，而且要使其受到一般規(guī)范和現(xiàn)行法律的約束。要使國(guó)家權(quán)力受現(xiàn)行法律的約束，就有必要設(shè)立一種消極的控制性的權(quán)力。只有以權(quán)力制約權(quán)力才能防止“絕對(duì)的權(quán)力產(chǎn)生絕對(duì)的腐敗”。

　　審計(jì)制度的產(chǎn)生正是基于這種政治需要，審計(jì)制度作為一種消極的控制是對(duì)積極的權(quán)力的補(bǔ)充，是民主與法治的結(jié)合，是民主與法制的“二元論”。審計(jì)首先是民主的。審計(jì)作為一種監(jiān)督制度，它是對(duì)權(quán)力行使的監(jiān)督，是行使權(quán)力者以外的人進(jìn)行的監(jiān)督，是與集權(quán)和專制對(duì)立的，因此，它是民主的。其次，它表現(xiàn)為一種對(duì)權(quán)力的制約，依法對(duì)其責(zé)任和功過(guò)進(jìn)行評(píng)價(jià)、處理和處罰，從而使權(quán)力的行使變?yōu)橐?guī)范的和可預(yù)見(jiàn)的，因此，它又是法治的。從審計(jì)的發(fā)展史可以看出，正是民主與法治的結(jié)合，才促使現(xiàn)代審計(jì)制度的形成。

　　2 政體與政策的關(guān)系論在研究

　　政體與審計(jì)模式之間的關(guān)系時(shí)，我們還應(yīng)注意政體與政策之間的關(guān)系。政體代表一個(gè)“結(jié)構(gòu)”，它比具體的政策更加深入。政體引導(dǎo)一般政策的傾向，但不決定每一項(xiàng)政策。

　　政體并不隨每一次重大的政策變化而變化，包括那些與它本身傾向不同的政策。就直接形成社會(huì)的面貌而言，政府的形式是比人們能夠仔細(xì)選擇的任何因素更重要的因素。對(duì)政體的分析有兩個(gè)層次：一是分析政府的形式，一是分析政策。這兩個(gè)層次是相互聯(lián)系的。這種聯(lián)系根據(jù)政體的性質(zhì)可以是比較緊密的，也可以是比較松散的。

　　不能理解這兩個(gè)層次之間的區(qū)別和不能給兩個(gè)層次以適當(dāng)?shù)闹匾暎蜁?huì)導(dǎo)致兩種不同的錯(cuò)誤。一是過(guò)分強(qiáng)調(diào)政體的重要性，并且認(rèn)為每一項(xiàng)重大的政策都必須反映它的原則和邏輯。按照這種研究方法幾乎不可能想象除了公開的革命以外的變化。另一種錯(cuò)誤是低估了政體的重要性或影響，并把當(dāng)前的政策作為政治分析的唯一現(xiàn)實(shí)因素?；谶@種認(rèn)識(shí)，使政體與審計(jì)模式關(guān)系的研究具有非?，F(xiàn)實(shí)的理論和實(shí)踐意義。對(duì)審計(jì)模式的改進(jìn)，既不能脫離本國(guó)政體，也不必完全局限于它。這種將審計(jì)制度作為一國(guó)國(guó)家政治制度體系的內(nèi)生變量的認(rèn)識(shí)，對(duì)審計(jì)理論和審計(jì)實(shí)踐的發(fā)展是不無(wú)裨益的。

　　3 審計(jì)的政治功能論

　　審計(jì)制度作為一種政治制度，它也具有政治制度的一般功能。

　　審計(jì)的政治功能論之一———制約權(quán)力，審計(jì)作為國(guó)家的一種消極控制，表現(xiàn)為對(duì)權(quán)力的制約。它應(yīng)包括兩個(gè)方面，一是對(duì)積極權(quán)力的控制，二是對(duì)消極權(quán)力（本身權(quán)力）的控制。

　　第一，對(duì)積極權(quán)力的控制基于對(duì)積極權(quán)力的正確認(rèn)識(shí)，即對(duì)分權(quán)與效率的正確認(rèn)識(shí)。分權(quán)可防止權(quán)力的濫用，保證公正。但分權(quán)同時(shí)限制權(quán)力的完全行使，從而降低效率。對(duì)積極權(quán)力的控制和約束，應(yīng)保證正常權(quán)力的行使，約束權(quán)力應(yīng)建立在積極權(quán)力能夠發(fā)揮效率的基礎(chǔ)上。在實(shí)踐中，當(dāng)效率優(yōu)先時(shí)，以放權(quán)為主，反之，則以控制為主。

　　第二，審計(jì)對(duì)積極權(quán)力的規(guī)制手段———建立在處罰基礎(chǔ)之上的激勵(lì)手段。自古以來(lái)，審計(jì)就采用“考其出入”而“定其刑賞”方法進(jìn)行監(jiān)督，但由于審計(jì)制度是一種消極的控制，對(duì)違反法律法規(guī)的權(quán)力只可以行使處理和處罰的手段，不可能有“賞”，這需要相關(guān)人事體制的配合。

　　第三，審計(jì)對(duì)自身權(quán)力的控制。這種控制表現(xiàn)為減少行政權(quán)力的干預(yù)，即審計(jì)的過(guò)程中，避免重復(fù)檢查、避免參與權(quán)力的行使以及不恰當(dāng)?shù)脑u(píng)價(jià)。

　　審計(jì)的政治功能論之二———執(zhí)行決策和解決社會(huì)問(wèn)題。執(zhí)行決策對(duì)審計(jì)來(lái)講，就是監(jiān)督執(zhí)行決策執(zhí)行情況即是否執(zhí)行、執(zhí)行決策的目的是否達(dá)到、執(zhí)行決策的手段是否合法以及效果的及時(shí)反饋。各專業(yè)審計(jì)的一項(xiàng)主要任務(wù)就是監(jiān)督國(guó)家各項(xiàng)方針政策的執(zhí)行情況，企業(yè)及單位對(duì)各種法律法規(guī)的遵守情況，以及單位對(duì)計(jì)劃（包括自身計(jì)劃）的安排和執(zhí)行情況，它都屬于國(guó)家執(zhí)行決策的過(guò)程。

　　政府不僅是有組織的權(quán)力系統(tǒng)，同時(shí)也是協(xié)調(diào)的手段。審計(jì)執(zhí)行決策的過(guò)程也是發(fā)現(xiàn)問(wèn)題和解決問(wèn)題的過(guò)程。對(duì)不符合規(guī)定的情況責(zé)令調(diào)整，對(duì)有沖突的規(guī)定或不適當(dāng)?shù)母深A(yù)（如亂收費(fèi)、亂攤派等）進(jìn)行處理并及時(shí)反饋，對(duì)單位之間的沖突依法予以協(xié)調(diào)。通過(guò)以上手段，審計(jì)不但督促單位積極執(zhí)行國(guó)家的政策以及各項(xiàng)決策，同時(shí)解決執(zhí)行過(guò)程中出現(xiàn)的各種問(wèn)題。

　　審計(jì)的政治功能論之三———造型的制度———以德治國(guó)。朗·富勒指出，考察某種制度時(shí)，應(yīng)該分析“在有其他制度存在的情況下，這項(xiàng)制度是否創(chuàng)造了一種令人滿意的和值得人們努力的生活方式”。政治造型功能表現(xiàn)為：它確立了一種秩序，它明確了任務(wù)、關(guān)系和責(zé)任，并表明了自己的態(tài)度。受這種秩序的約束，任務(wù)的要求、關(guān)系的確定以及責(zé)任感等因素的影響，使個(gè)人形成了特定的性格。

　　中國(guó)古代就有“以德配天”的政治傳統(tǒng)，江澤民同志又提出“以德治國(guó)”的方略，都表現(xiàn)了政治對(duì)制度造型功能的重視。以真實(shí)、合法和效益為目標(biāo)的審計(jì)，首先提倡培養(yǎng)誠(chéng)實(shí)的個(gè)性、遵守秩序，講求法治和尊重價(jià)值和正義標(biāo)準(zhǔn)，一切違法和破壞秩序的行為都將受到懲罰。其次，追求效益的目標(biāo)，使管理者不但必須具有效率和效益的意識(shí)，而且要有強(qiáng)烈的事業(yè)心和進(jìn)取心，并不斷改善自己適應(yīng)環(huán)境的能力。更重要的是，它強(qiáng)調(diào)個(gè)人理性必須服從團(tuán)體理性、國(guó)家、集體、個(gè)人之間利益的均衡。

　　以上對(duì)審計(jì)的三種政治功能的論述，是具有一般意義的論述，帶有普遍性。應(yīng)該看到，國(guó)家對(duì)消極控制權(quán)力的設(shè)置，也是采用分權(quán)制的，因此，對(duì)每一個(gè)具體國(guó)家的審計(jì)并不完全相同，對(duì)某些方面可能會(huì)有所側(cè)重，并有其自身的特點(diǎn)。

　　四、關(guān)于社會(huì)主義審計(jì)的基本框架

　　為實(shí)現(xiàn)審計(jì)的職能，需要建立一種與之相適應(yīng)的制度。因此，近年來(lái)審計(jì)界對(duì)審計(jì)制度也進(jìn)行了廣泛的研究。

　　1 審計(jì)模式理論進(jìn)一步研究

　　一個(gè)國(guó)家的審計(jì)模式怎樣設(shè)置，不能割斷與本國(guó)政治經(jīng)濟(jì)發(fā)展以及文化環(huán)境的聯(lián)系，而是要根據(jù)本國(guó)情況，在國(guó)家審計(jì)現(xiàn)代化的進(jìn)程中加以總結(jié)，吸收借鑒不同模式的成功經(jīng)驗(yàn)，走出一條適合本國(guó)審計(jì)發(fā)展的道路。近年來(lái)，審計(jì)理論工作者和實(shí)務(wù)工作者對(duì)審計(jì)模式進(jìn)行了大量探討，初步形成兩種方案：一立法型模式，采取此種觀點(diǎn)的論述較多；二是獨(dú)立型模式，近期比較流行。但我們認(rèn)為需要對(duì)一些問(wèn)題進(jìn)行說(shuō)明：

　　一是模式論是否可以解決一切問(wèn)題。如前文所述，答案是否定的，第一，一個(gè)國(guó)家采取何種模式是與該國(guó)的政治、經(jīng)濟(jì)制度和文化傳統(tǒng)相適應(yīng)的；第二，哪一種模式都不是審計(jì)終極形式，立法型審計(jì)也并不是完美的和終極的，從政治學(xué)角度分析，在“當(dāng)議會(huì)的地位逐漸從消極的控制轉(zhuǎn)變?yōu)榉e極的權(quán)力時(shí)”，“控制權(quán)力的問(wèn)題就由控制國(guó)王的權(quán)力的問(wèn)題轉(zhuǎn)變?yōu)榭刂屏⒎ㄕ叩膯?wèn)題”；第三，各種類型的審計(jì)都有執(zhí)行中的問(wèn)題，都有沖突和阻力；第四，最重要的是問(wèn)題關(guān)鍵不在于隸屬于哪個(gè)部門，而是在于獨(dú)立性與協(xié)調(diào)性的統(tǒng)一。因此，模式的設(shè)計(jì)思路在于，在保持獨(dú)立性的前提下，既注重與管理體制協(xié)調(diào)，又保證審計(jì)結(jié)果傳導(dǎo)機(jī)制與政府權(quán)力運(yùn)行機(jī)制協(xié)調(diào)。如，立法審計(jì)的向議會(huì)報(bào)告及預(yù)算的否決權(quán)，司法型審計(jì)的司法權(quán)，獨(dú)立型審計(jì)的建議權(quán)等制度設(shè)計(jì)都體現(xiàn)了這一思路。實(shí)際上，由于各國(guó)審計(jì)互相借鑒經(jīng)驗(yàn)，各種模式之間的實(shí)質(zhì)區(qū)別其實(shí)很小，立法型審計(jì)也可能處于既不隸屬行政，又由于帶有行政職能而不完全屬于議會(huì)的“獨(dú)立”狀態(tài)（如美國(guó)）。

　　二是審計(jì)模式是一個(gè)不斷發(fā)展和自然演變的過(guò)程。首先，世界上大多數(shù)國(guó)家的最初形式，都是行政模式，雖然美國(guó)建國(guó)之初，就是三權(quán)分立，但直到1964年，才通過(guò)立法重組案，從隸屬于行政，開始進(jìn)入國(guó)會(huì)系統(tǒng)；其次，由于審計(jì)是一種消極權(quán)力，正如前文關(guān)于政體與政策的論述，決定了這種發(fā)展是一個(gè)自然演變的過(guò)程，只有權(quán)力部門的要求和審計(jì)職能變化達(dá)到統(tǒng)一時(shí)，才會(huì)變革。

　　2 當(dāng)前需解決的問(wèn)題

　　（1）從政府權(quán)力運(yùn)行機(jī)制和財(cái)政管理體制入手處理好獨(dú)立性與協(xié)調(diào)性的關(guān)系

　　獨(dú)立性可稱之為審計(jì)的靈魂。一般來(lái)講，獨(dú)立性是指審計(jì)人員能夠公正不倚地進(jìn)行調(diào)查與報(bào)告的一種狀態(tài)。需要強(qiáng)調(diào)的是，獨(dú)立性只是相對(duì)的，對(duì)獨(dú)立程度的要求，取決于維護(hù)審計(jì)公正的要求與維持審計(jì)傳導(dǎo)機(jī)制的正常運(yùn)轉(zhuǎn)，是一種公正與效率的均衡。對(duì)我國(guó)國(guó)家審計(jì)來(lái)講，獨(dú)立性主要是包括組織、人員、工作和經(jīng)費(fèi)四個(gè)方面。

　　一是組織方面的設(shè)想。一般認(rèn)為爭(zhēng)論集中在是隸屬于人大還是借鑒其他模式或采取在保持現(xiàn)狀基礎(chǔ)上適當(dāng)調(diào)整策略。綜上所述，我們認(rèn)為：其一，根據(jù)我國(guó)黨、政、人大機(jī)構(gòu)設(shè)置及權(quán)力配置現(xiàn)狀，隸屬于行政，在當(dāng)前來(lái)講是適合的。其二，根據(jù)經(jīng)濟(jì)信息的重要性逐漸增強(qiáng)與信息失真現(xiàn)象的普遍存在的矛盾，以及我國(guó)違法行為泛化，和對(duì)違法行為采取強(qiáng)制手段的偏好（包括審計(jì)消費(fèi)者偏好），強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督處理、處罰手段，要求我國(guó)的審計(jì)模式偏向于司法性或行政司法性。其三，由于現(xiàn)代審計(jì)的發(fā)展，主要是績(jī)效審計(jì)的出現(xiàn)，司法型又顯示出它的局限性。

　　因此，我國(guó)的審計(jì)模式的發(fā)展，首先，要結(jié)合四種模式的經(jīng)驗(yàn)，在現(xiàn)行體制下，通過(guò)建立與黨、政、人大的聯(lián)系機(jī)制，來(lái)減少來(lái)自于隸屬部門的干預(yù)，保持其獨(dú)立性；其次，未來(lái)的發(fā)展，會(huì)以形成一種新型的綜合型獨(dú)立機(jī)構(gòu)，它將是一個(gè)不涉足立法、司法、行政活動(dòng)，但又緊密服務(wù)于這三種權(quán)力運(yùn)行的機(jī)構(gòu)；是一個(gè)對(duì)國(guó)家公共權(quán)力包括國(guó)家公共經(jīng)濟(jì)活動(dòng)和公共財(cái)政帳目進(jìn)行監(jiān)督的機(jī)構(gòu)。

　　二是人員方面的設(shè)想。第一，應(yīng)注意隨著審計(jì)重點(diǎn)和審計(jì)的發(fā)展，合理配置人員結(jié)構(gòu)；第二，為適應(yīng)審計(jì)職能，國(guó)家審計(jì)可以在職務(wù)序列的基礎(chǔ)上建立技術(shù)職稱序列；第三，建立一種審計(jì)人員的強(qiáng)制培訓(xùn)、交流和責(zé)任承擔(dān)機(jī)制。

　　三是工作方面設(shè)想。除保持獨(dú)立性外，根據(jù)權(quán)力運(yùn)行機(jī)制或業(yè)務(wù)流程，在工作程序、結(jié)果的傳遞以及結(jié)果的利用等方面，保證其審計(jì)結(jié)果的質(zhì)量和應(yīng)用。

　　四是經(jīng)費(fèi)方面設(shè)想。在部門預(yù)算、零基預(yù)算的體制下，為保證審計(jì)經(jīng)費(fèi)，審計(jì)費(fèi)用定額化是一個(gè)解決問(wèn)題的有益思路。

　　（2）正確處理與其他監(jiān)督的關(guān)系

　　隨著改革的進(jìn)一步深入，國(guó)資委、銀監(jiān)會(huì)的相繼成立，以及這之前已有的監(jiān)督機(jī)構(gòu)，我國(guó)的組織監(jiān)督、紀(jì)律監(jiān)督、司法監(jiān)督、行政監(jiān)督、人事監(jiān)督、所有權(quán)監(jiān)督的體系已逐步完成。要處理好與其他監(jiān)督的關(guān)系，我們認(rèn)為應(yīng)從以下方面加以改善。

　　第一，發(fā)揮審計(jì)有別與其他監(jiān)督的特色。審計(jì)作為一種憲法賦予權(quán)力的獨(dú)立監(jiān)督形式，不僅在法律地位方面應(yīng)體現(xiàn)這種特殊性，更重要的是，應(yīng)該在繼承現(xiàn)代世界審計(jì)發(fā)展經(jīng)驗(yàn)，在審計(jì)程序、審計(jì)技術(shù)、審計(jì)結(jié)果的處理等方面突出自己的特色。這也是我們認(rèn)為我國(guó)審計(jì)應(yīng)該向一種新型的綜合型獨(dú)立機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)變的一個(gè)理由，因?yàn)橹挥斜３肿约旱奶厥庑?，審?jì)才能在國(guó)家“監(jiān)督市場(chǎng)”中贏得應(yīng)有的地位。

　　第二，用系統(tǒng)論的思想明確審計(jì)監(jiān)督在監(jiān)督體系中的層次。合理配置監(jiān)督資源，是經(jīng)濟(jì)發(fā)展的必然要求。避免重復(fù)監(jiān)督，優(yōu)化監(jiān)督制度結(jié)構(gòu)，是將來(lái)國(guó)家設(shè)計(jì)監(jiān)督制度的必然考慮。為此，審計(jì)部門應(yīng)主動(dòng)適應(yīng)變化，發(fā)揮審計(jì)在國(guó)家經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域綜合性比較強(qiáng)的優(yōu)勢(shì)，結(jié)合財(cái)務(wù)技術(shù)的特長(zhǎng)，綜合利用各方面的經(jīng)濟(jì)信息，在監(jiān)督各層次監(jiān)督的基礎(chǔ)上，盡快實(shí)現(xiàn)“高層次”監(jiān)督的地位。