稅式支出是指政府為實現(xiàn)一定的社會經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，通過對基準(zhǔn)稅制的背離，給予納稅人的優(yōu)惠安排。稅式支出制度則是實現(xiàn)這種優(yōu)惠安排的法律規(guī)定和管理制度。稅式支出理論認(rèn)為，從表面上看，政府的稅收優(yōu)惠政策屬于財政收入的范疇，不同于財政支出，在管理上也不像政府財政支出那樣受到嚴(yán)格的審查和控制。但由于這些特殊條款使得政府收入減少，最終使政府財政支出規(guī)模受到限制，在本質(zhì)上與政府財政支出是相同或類似的。因此應(yīng)把這些稅收優(yōu)惠看作是政府的一種支出，并按照管理財政支出的方式予以量化和監(jiān)督。

　　稅式支出概念是由稅收優(yōu)惠概念發(fā)展而來，所涉及的對象基本相同，但兩者絕不是同義反復(fù)。稅收優(yōu)惠不再僅被視為政府在稅收收入方面對納稅人的一種讓渡，而是作為政府財政支出的一種形式，從而在更深層次上揭示了稅收優(yōu)惠的實質(zhì)，為財政理論的進(jìn)一步發(fā)展和政府的財政管理提供了一種新的思路。

　　在傳統(tǒng)的財政運(yùn)作模式下，對稅收優(yōu)惠所造成的財政收入損失沒有數(shù)量分析，對稅收優(yōu)惠的效果缺乏科學(xué)縝密的評估。用稅式支出的觀點來看待稅收優(yōu)惠，將量化的稅收優(yōu)惠納入財政支出管理范疇，將使政府預(yù)算更加完善，從而完整地反映政府的活動。人們從中可以清楚地認(rèn)識到，政府對于經(jīng)濟(jì)活動的調(diào)節(jié)不僅表現(xiàn)為直接的財政支出，而且表現(xiàn)為提供稅收優(yōu)惠這樣的間接支出。稅式支出理論強(qiáng)化了人們對于稅收優(yōu)惠的成本意識，使人們更加重視稅收優(yōu)惠的效果，有利地提高稅收優(yōu)惠的效率。同時，將稅收優(yōu)惠納入財政支出范疇還引致其管理方式的轉(zhuǎn)換。既然是一種支出，就需要按照支出管理的模式進(jìn)行管理，需要有合理的預(yù)算，并進(jìn)行嚴(yán)格的評估、分析和控制，還要經(jīng)過一定的法律程序，稅式支出預(yù)算制度隨之產(chǎn)生。

　　我國稅收優(yōu)惠制度是適應(yīng)經(jīng)濟(jì)體制改革和稅收制度的發(fā)展變化逐步形成的，在促進(jìn)重點產(chǎn)業(yè)和區(qū)域發(fā)展、吸引外商投資、引進(jìn)先進(jìn)技術(shù)、調(diào)節(jié)社會和經(jīng)濟(jì)運(yùn)行等方面發(fā)揮了重要的作用，但在發(fā)展過程中也存在稅收優(yōu)惠過多、過濫、不透明、缺乏控制等問題。這些問題不僅會影響稅收制度本身的建設(shè)，而且會對財政經(jīng)濟(jì)發(fā)展產(chǎn)生不利的影響。在這種意義上講，建立科學(xué)規(guī)范的稅式支出制度已成為當(dāng)前財稅制度改革的重要環(huán)節(jié)。

　　目前我國稅收優(yōu)惠制度面臨的問題是多方面的。一是稅收優(yōu)惠規(guī)模過大，范圍過寬，幾乎涉及所有稅種和社會經(jīng)濟(jì)生活的各個領(lǐng)域。項目多、內(nèi)容雜，不僅損害了稅收制度的完整性，削弱了稅收法律的權(quán)威性，而且已經(jīng)對財政預(yù)算的安排形成了制約，為財政經(jīng)濟(jì)的長遠(yuǎn)發(fā)展埋下了隱患。二是內(nèi)外資企業(yè)適用不同稅種，稅收優(yōu)惠差距過大。鼓勵外商投資的稅收優(yōu)惠過多，違反了市場機(jī)制要求公平稅負(fù)、平等競爭的基本原則，使內(nèi)資企業(yè)處于不平等的地位，在一定程度上抑制了內(nèi)資企業(yè)的發(fā)展。三是以區(qū)域性稅收優(yōu)惠為主的稅收優(yōu)惠制度扭曲了投資者的地區(qū)選擇。向發(fā)達(dá)地區(qū)傾斜的政策模式強(qiáng)化了沿海省份的有利條件，不利于促進(jìn)區(qū)域經(jīng)濟(jì)的協(xié)調(diào)發(fā)展以及逐步縮小地區(qū)差距目標(biāo)的實現(xiàn)。四是產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠的政策目標(biāo)、重點不夠清晰，手段措施不夠有力，效果較差，未能充分體現(xiàn)產(chǎn)業(yè)政策的導(dǎo)向功能。五是大量的、缺乏嚴(yán)格管理的稅收優(yōu)惠刺激了避稅行為，在一定程度上誘發(fā)了企業(yè)競爭方向的改變和資源配置的扭曲，成為引發(fā)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行秩序混亂的重要因素。六是各種稅收優(yōu)惠政策和制度沒有形成有機(jī)整體，相互間明顯缺乏協(xié)調(diào)和配合，有些甚至重疊和沖突，影響了稅收優(yōu)惠作用的有效發(fā)揮。七是財稅主管部門尚未建立減免稅的有效監(jiān)控機(jī)制，稅收優(yōu)惠沒有納入預(yù)算和政府的有效控制中，難以開展“成本效益分析”，無法對稅收優(yōu)惠政策的效果進(jìn)行科學(xué)評估和管理。

　　稅收優(yōu)惠規(guī)模過大帶來諸多弊端，這里只強(qiáng)調(diào)兩點：一是稅收優(yōu)惠過多導(dǎo)致普惠制，而普惠制的效力要遠(yuǎn)低于特惠制。稅收優(yōu)惠是通過不同于一般稅收條款的例外規(guī)定來實現(xiàn)政府的某種政策意圖，其功能的發(fā)揮在于其特別性。如果這種特殊性的政策過多，使得多數(shù)部門和群體都可以享受，也就變成了一般性條款，不僅造成政府的稅收損失大量增加，而且政策目標(biāo)難以實現(xiàn)，得不償失。以目前的區(qū)域性稅收優(yōu)惠為例，雖然中央政府為實現(xiàn)西部大開發(fā)出臺了力度較大的稅收優(yōu)惠政策，但由于東部地區(qū)享受的稅收優(yōu)惠政策未做調(diào)整，兩者相抵消，則西部投資的吸引力大為削弱。二是扭曲了依法治稅的環(huán)境，損害了稅制的合理布局和設(shè)置，使稅制更為復(fù)雜化，為有關(guān)單位越權(quán)減免稅提供了誘因和可乘之機(jī)。同時也強(qiáng)化了納稅籌劃的動機(jī)，導(dǎo)致納稅人對稅收優(yōu)惠的依賴，從而為完善市場經(jīng)濟(jì)秩序和強(qiáng)化稅收管理制造了障礙。

　　因此加強(qiáng)稅收優(yōu)惠的管理勢在必行，可采用方式有多種，但最有效的方式無疑是借鑒國際成功經(jīng)驗，全面推行稅式支出管理制度，確定科學(xué)、合理的解決方案。在我國實施稅式支出管理制度，有利于加強(qiáng)對各種稅收優(yōu)惠的管理，增加國家財政收入，并把稅式支出的范圍和規(guī)?？刂圃趪邑斄Τ惺艿南薅葍?nèi)；有利于政府在稅式支出與財政直接支出間進(jìn)行比較，選擇較為恰當(dāng)或最佳的財政支出形式；有利于政府正確評價各種稅收優(yōu)惠的實際效果，確定切合實際的改進(jìn)措施，提高稅收優(yōu)惠政策的效率；有利于完善政府財政預(yù)算制度，即把稅式支出和直接支出結(jié)合起來，共同納入國家預(yù)算。這樣，不僅可以提高稅收優(yōu)惠政策的透明度，還可以使國家預(yù)算趨于完整，并對財政活動進(jìn)行全面的監(jiān)督和控制。

　　在我國從無到有地構(gòu)建稅式支出管理制度是一項十分復(fù)雜的工作。在這一過程中，要借鑒其他國家的作法和經(jīng)驗，也要結(jié)合我國的實際。目前我國稅制本身不盡完善，內(nèi)外資企業(yè)適用不同的稅制，同時，各種稅收政策隨經(jīng)濟(jì)體制改革處于不斷調(diào)整過程中。另外，我國建立稅式支出管理制度所需的統(tǒng)計資料和所需的技術(shù)手段還很欠缺。因此，我國的稅式支出管理制度建設(shè)不能急于求成，只能采取由簡到繁，分段進(jìn)行，逐步規(guī)范的模式。

　　1.稅式支出管理模式。目前世界各國對稅式支出的管理主要有三種模式：一是美國、加拿大等國實施的全面預(yù)算管理模式，即將各個稅式支出項目納入統(tǒng)一的賬戶，按規(guī)范的預(yù)算編制方法和程序編制稅式支出預(yù)算，并作為政府預(yù)算報告的組成部分送交議會審批。二是意大利、德國、荷蘭等國實施的準(zhǔn)預(yù)算管理模式，即一般只對重要的稅式支出項目編制定期報告，雖也有政府的評估意見和統(tǒng)計數(shù)據(jù)，但只作為預(yù)算報告的說明，無需議會審批。三是其他一些國家采取的臨時監(jiān)督和控制模式，即政府根據(jù)實際需要對某些專項稅式支出安排進(jìn)行統(tǒng)計和評估。建立科學(xué)、規(guī)范的稅式支出管理制度的最終目的顯然是納入全面的預(yù)算管理，實現(xiàn)對稅式支出的有效控制，達(dá)到符合預(yù)算完整性的目的。但是，鑒于我國在稅式支出管理上剛剛起步，實現(xiàn)這一目標(biāo)不可能一蹴而就。在具體步驟上，可先從某一部門或某些支出項目開始進(jìn)行稅式支出的統(tǒng)計、測算、分析和評估，并編制簡單的稅式支出報表，類似于國外的非制度化的臨時監(jiān)督和控制。在積累一定經(jīng)驗后，再擴(kuò)大到主要稅種和重點項目，并作出較確切的定量分析，編制較正規(guī)和系統(tǒng)的稅式支出報告，附在年度預(yù)算報告之后公布于眾，類似國外的稅式支出報告制度。在此基礎(chǔ)上，再進(jìn)一步編制全面的稅式支出統(tǒng)一賬戶，納入國家財政預(yù)算程序，形成完整的稅式支出預(yù)算控制。

　　2.稅式支出的范圍。按照稅式支出理論，作為一種稅收制度，是由規(guī)范性稅制結(jié)構(gòu)條款和“偏離規(guī)范性稅制結(jié)構(gòu)”的特殊性條款兩個不同要素所組成的。一般而言，后者屬于稅式支出范疇。但實際上稅法往往不規(guī)定哪些是規(guī)范性條款。因此，我國稅式支出管理制度建設(shè)初期不宜將稅式支出的范圍確定得過于寬泛，而應(yīng)遵循合理可行的原則，具體說，可將重點放在預(yù)算直接支出可以替代的、有特定目的并僅為少數(shù)人享受的稅收優(yōu)惠政策上。關(guān)于涉及的稅種，不能照搬西方發(fā)達(dá)國家以所得稅稅式支出分析為中心的模式，而要根據(jù)我國商品和勞務(wù)稅比重較大、涉及的稅收優(yōu)惠較多的現(xiàn)實，在分析中將其置于與所得稅同等重要的位置。

　　3.稅式支出的統(tǒng)計。稅式支出統(tǒng)計主要包括兩個方面，一是在可以直接獲得稅式支出數(shù)據(jù)的情況下進(jìn)行加總或分類核算；二是在不能直接獲得有關(guān)數(shù)據(jù)的情況下，根據(jù)間接數(shù)據(jù)進(jìn)行估算。前一項工作應(yīng)以各級稅務(wù)機(jī)關(guān)的統(tǒng)計分析為基礎(chǔ)，也需要納稅人及有關(guān)涉稅部門的配合。我們認(rèn)為，要做好這項工作，目前的稅收統(tǒng)計范圍和納稅人自行申報納稅的數(shù)據(jù)指標(biāo)均應(yīng)有較大擴(kuò)展，以盡可能多地獲得實際統(tǒng)計數(shù)據(jù)，從而縮減估算的比重及估算的誤差。后一項工作更為復(fù)雜，需要統(tǒng)計部門的數(shù)據(jù)支持，也需要選擇適合我國實際的統(tǒng)計方法。目前世界上實行稅式支出管理的國家主要采用三種統(tǒng)計方法，一是收入放棄法。政府因提供稅收優(yōu)惠而導(dǎo)致的年稅收收入的減少額，在計算上以包含稅收優(yōu)惠條款的新立法與沒有包含稅收優(yōu)惠條款的原立法之間的比較為依據(jù)。二是收入收益法。計算如果取消某項稅收優(yōu)惠條款可能給政府增加多少稅收收入。三是等額支出法?？紤]以一項相應(yīng)的直接支出計劃取代一項稅式支出，需要多少稅前支出才能達(dá)到相同的稅后受益或效果。我國在稅式支出改革初期可選擇簡便的方法，如收入放棄法。對重點數(shù)據(jù)進(jìn)行深入分析或改革進(jìn)展到一定程度時再應(yīng)用復(fù)雜的方法，如收入收益法或等額支出法等。

　　4.稅式支出的評估。對稅式支出進(jìn)行評估是一項比較艱巨的工作，其關(guān)鍵是正確地選擇評估的方法。一般而言，用稅式支出與預(yù)算直接支出進(jìn)行比較盡管不是一種專業(yè)性的工作，但常常是有效的。因為一項稅式支出若可以用預(yù)算直接支出取代，且政府支出成本不變或有所降低，就可以考慮取消相應(yīng)的稅式支出政策。同理，若取消一項稅式支出帶來的稅收收入超過稅式支出額，也可以考慮取消這項政策，因為它是低效的。若在稅式支出評估中采用成本效益分析方法，則要在凈效益現(xiàn)值法、效益成本比法和內(nèi)部收益法之間進(jìn)行比較選擇。在改革初期，我們?nèi)詢A向于采用簡便的方法。但需要注意的是，在稅式支出總量固定的情況下，欲在各方案之間進(jìn)行最佳分配，宜采用效益成本比法來進(jìn)行評估，而當(dāng)稅式支出方案是一個整體，與其他方案沒有關(guān)聯(lián)時，則宜采取凈效益現(xiàn)值法來進(jìn)行評估。因為效益成本比法更適用于稅式支出的宏觀評估，而凈效益現(xiàn)值法則適用于稅式支出的微觀評估。