[摘要]綠化稅制的核心是“綠化”稅制體系，即將環(huán)境考核整合于稅制體系的設計中。我國現(xiàn)行稅制中存在明顯不足：防止發(fā)達國家的“污染轉嫁”尚未引起足夠重視；現(xiàn)有環(huán)保稅種中顯現(xiàn)出不同程度的不當；稅制中有關環(huán)保政策與環(huán)保需要不相適應，等等。為此，需樹立全新的治稅觀念，完善稅制中有關環(huán)保規(guī)定，開征環(huán)保稅。

　　[關鍵詞]綠化稅制；環(huán)保稅收制度：“污染轉嫁”

　　一、國外“綠化”稅制的啟示

　　開征環(huán)保稅是英國經濟學家庇古最先提出的，他主張應根據(jù)環(huán)境污染所造成的損害對污染者征稅，以稅收彌補因污染造成的資源損失和治理環(huán)境污染。這種觀點為西歐國家普遍接受，曾先后掀起了推進環(huán)保稅收發(fā)展的“兩次浪潮”：第一次是20世紀70－80年代，主要是針對污水和固體廢棄物等突出的“顯性污染”進行強制征稅，其具體操作是采用押金制度和許可證制度來進行預防控制，然后根據(jù)排污量和污染程度進行征稅；第二次是從20世紀80年代開始的，歐美各國越來越多地采用生態(tài)稅、綠色環(huán)保稅等多種特指稅種來維護生態(tài)環(huán)境。進入20世紀90年代后，發(fā)達國家的環(huán)保稅收政策又有了新的發(fā)展，從對廢氣、廢水、垃圾、噪音、農業(yè)污染征稅發(fā)展到全面“綠化”稅制，從零散的、個別的環(huán)保稅種開征，發(fā)展到逐步形成環(huán)保稅收體系。除征收各種環(huán)保稅外，還對原有的稅種進行調整，使之具有環(huán)保功能，從而實現(xiàn)全面“綠化稅制”的目標。綠化稅制的核心是“綠化”稅制體系，即將環(huán)境考核整合于稅制體系的設計中。稅制綠化包括三個方面互補的內容：

　　1.取消原有稅制中不符合環(huán)保要求，不利于可持續(xù)發(fā)展的規(guī)定。以OECD（即經濟合作與發(fā)展組織）國家的補貼政策為例，其許多與環(huán)境相關的經濟部門都接受政府的巨額補貼，這對環(huán)境的負面影響十分明顯，能源、運輸。農業(yè)及制造業(yè)等領域尤為嚴重。OECD國家對農業(yè)的補貼每年達3500億美元（約占OECD國家GDP的2％）。補貼鼓勵農業(yè)過量生產，從而導致農藥、殺蟲劑的過量使用及土地板結、沙化等一系列生態(tài)環(huán)境惡果。在7個OECD國家中，每年對煤的補貼為103億美元，能源部門的補貼造成使用者偏好使用黑色能源而非綠色能源。美國政府提供灌溉水的成本中，只有25％是由使用者負擔的，由此造成的水資源浪費更是顯而易見。糾正這類補貼，會促使人們的行為轉向有利于環(huán)境和自然資源保護的方面。

　　2.修正原有賦稅，采取新的有利于環(huán)保的稅收措施。過去許多方面的稅收優(yōu)惠政策都產生了不良的環(huán)境效果。例如，對濕地的農業(yè)和工業(yè)發(fā)展的免稅優(yōu)惠政策導致濕地的破壞、森林的濫砍濫伐；在交通運輸部門，稅賦的環(huán)境扭曲效應更為明顯，公司車輛的優(yōu)惠稅率及通勤費用被允許稅前扣除，鼓勵了私家車輛的使用，造成了交通污染和擁擠；而柴油燃燒的低稅率（許多國家的柴油稅率僅為汽油稅率的一半），更加劇了交通污染和擁擠。修正這些賦稅的另一個重要方面是根據(jù)產品或活動對環(huán)境的影響程度確定稅率，對污染較嚴重的產品或活動課以重稅，改變其相對價格，從而減少其對環(huán)境的危害。如許多OECD國家已采用燃料差別稅率、汽車銷售差別稅率以及年度汽車牌照差別稅率，以鼓勵生產和使用低污染的車輛和燃料。

　　3.調整原有稅種，開征新的環(huán)境稅，使環(huán)保功能更加突出。OECD國家近年來越來越多地對在制造、消費或處理過程中產生污染，造成生態(tài)環(huán)境破壞以及涉及稀缺資源使用的產品和活動開征環(huán)境稅（又稱生態(tài)稅）。這樣，可以提高這類產品和活動的成本和相對價格，減少不利于環(huán)境的生產和消費活動，從而減少環(huán)境污染，保護環(huán)境資源。不少國家還對潤滑油、肥料、殺蟲劑、不可回收容器、含汞及鎘的電池、化學原料及包裝材料等容易造成污染的產品課稅。在大多數(shù)情況下，環(huán)境稅用來逐一處理特定的環(huán)境問題。例如，法國自1985年起開征硫稅，并于1990年對工業(yè)生產中產生的H2S、NOx及HC的排放課稅；芬蘭和英國1996年開始征收垃圾場稅；比利時于1993年制定“生態(tài)稅法”后，開始實行生態(tài)稅制，將生態(tài)稅應用于各種產品；荷蘭已經開征了一系列環(huán)境稅，包括污染相關產品、地下水的抽取、廢棄物的排放等。

　　國外“綠化”稅制的作法為我國構建環(huán)保稅收制度提供了有益的啟示。

　　二、我國環(huán)保稅收制度的現(xiàn)狀及其存在的問題

　　改革開放以來，隨著我國經濟的快速增長，環(huán)境問題也逐漸顯露出來，成為制約經濟發(fā)展的重要因素之一。本著“準污染，誰付費”的原則，政府實行了排污收費制度，為環(huán)保工作提供了專項資金。但排污收費制度立法層次低、不規(guī)范、沒有足額征收，效果不夠理想。從政策選擇上看，開征環(huán)保稅，取消排污收費應是必要的、可行的。在我國現(xiàn)行稅制中，具有環(huán)保功能的稅種主要有資源稅、消費稅、城市維護建設稅和耕地占用稅等。它們在環(huán)保方面發(fā)揮了一定的作用，但還存在著明顯的不足。

　　1.防止發(fā)達國家的“污染轉嫁”尚未引起足夠的重視。發(fā)達國家出于履行國際環(huán)境公約和提高產業(yè)層次的雙重需要，把資源消耗等污染重的產業(yè)作為夕陽產業(yè)轉移給發(fā)展中國家。改革開放以來，我國累計實際利用外資規(guī)模居發(fā)展中國家首位，但結構不甚合理，其中50％集中在一般加工業(yè)，并以重污染密集型企業(yè)為主。為正確處理好環(huán)境和引資的關系，我國在稅收手段上應發(fā)揮其應有的作用。

　　2.現(xiàn)有環(huán)保稅稅種中顯現(xiàn)出不同程度的不足：（1）資源稅存在的問題。首先，性質定位不當。它僅被視為一種級差調節(jié)手段，嚴重限制了資源稅應有的保護環(huán)境的作用。納稅人具體適用的稅額主要取決于資源的開采條件，而與該資源開采造成的環(huán)境影響無關。其次，征收范圍過窄。僅限于礦產品和鹽，極不利于保護所有的資源，也造成資源后續(xù)產品比價的不合理。（2）消費稅暴露的缺陷。在消費稅所包括的11個稅目中，有8種產品的消費均直接影響環(huán)境狀況，在統(tǒng)一征收增值稅的基礎上，對這些產品另征一道消費稅即可起到限制污染的作用。征收消費稅的目的主要是調節(jié)消費結構、引導消費方向、增加財政收入。另外，消費稅沒有把一些容易給環(huán)境帶來污染的消費品列入稅收范圍，如電池、塑料等。（3）城市維護建設稅作為名副其實的綠色稅收，其作用還沒有完全發(fā)揮。盡管每年征收的該項稅額僅占年稅收收入的4％左右，但由于該稅具有專款專用的特點，已經成為城市環(huán)境基礎設施投資的一項重要資金來源、對改善城市大氣和水的環(huán)境質量具有特別重要的意義，是一項綠色稅收，但它在環(huán)境保護方面的潛力還有待進一步挖掘。

　　3.現(xiàn)行稅制中有關環(huán)保政策與環(huán)保需要不相適應。當前我國環(huán)保措施已基本形成了體系，將環(huán)保作為一條重要原則，在現(xiàn)行的消費稅、所得稅、固定資產投資方向調節(jié)稅等若干稅種中都體現(xiàn)了保護環(huán)境的政策精神，這些稅收政策與政府采取的其他有關措施相配合，在減輕或消除污染，加強環(huán)保方面發(fā)揮了積極作用。但我國現(xiàn)行稅制中也有不利于環(huán)保的稅收政策，主要表現(xiàn)在：（1）在稅率設計或調整時考慮污染程度不夠。如，對大氣污染較重的汽油、柴油消費稅只設一檔稅率，未按油質的高低對大氣的污染程度規(guī)定稅率；汽車汽缸容量越大排污量越多，而我國對小轎車、越野車、小客車的消費稅率不是按汽缸容量大小來設計的；護膚護發(fā)品的消費稅率由17％降為8％，顯然不利于環(huán)境保護。這些稅收政策都不同程度降低了稅收對控制污染行為的作用。（2）現(xiàn)行稅制考慮環(huán)境保護因素而實行的稅收優(yōu)惠政策對于環(huán)境保護和可持續(xù)發(fā)展，還缺乏系統(tǒng)性、科學性、針對性和有效性?，F(xiàn)行環(huán)保優(yōu)惠政策之間還存在摩擦和不協(xié)調，需要相互銜接和進一步配套。稅收優(yōu)惠措施的形式過于單一，僅限于減稅和免稅，影響了稅收優(yōu)惠的實施效果。（3）現(xiàn)行稅制中缺少以保護環(huán)境為目的針對污染環(huán)境行為或產品課征的專門稅種，稅收對環(huán)保的作用主要依賴于分散在某些稅種中的稅收優(yōu)惠措施。這樣既限制了稅收對環(huán)境的調控力度，也難以形成專門用于環(huán)保的收入來源，弱化了稅收在環(huán)保方面的作用。

　　三、完善我國環(huán)保稅收制度的基本思路

　　在環(huán)境污染日益嚴重的今天，環(huán)境稅收的作用日益突出。設計和完善環(huán)保稅收制度，必須在減少污染、保護環(huán)境方面體現(xiàn)出良好的調控效果。為此，應從以下幾方面著手：

　　1. 借鑒國外“綠化”稅制的經驗，以環(huán)境保護為主要目標，樹立全新的治稅觀念。環(huán)保稅應是區(qū)別于其他稅種的綜合性稅種，環(huán)保功能是其顯著特征。稅收對經濟增長各要素進行調節(jié)，促進經濟快速增長的同時，還要注意提高經濟增長的質量，尤其是環(huán)境保護應引起足夠的重視。在設計和完善環(huán)保稅收制度時，還要考慮國際環(huán)境公約的要求，使之建立在一個較高的起點上。為了減少稅收對經濟的干預，提高資源配置效率，環(huán)保稅收也應堅持中性原則，只有這樣才能保證保護環(huán)境功能的有效發(fā)揮。

　　2.調整稅目、稅率，完善現(xiàn)行稅制有關環(huán)保的規(guī)定。對具有保護環(huán)境功能的稅種，應加以補充完善，充分發(fā)揮其對環(huán)境的保護作用。應考慮：（1）擴大資源稅的征收范圍，提高征收標準。其范圍有必要擴大到土地資源、水資源、植物資源、海洋資源等。在理順資源體系價格的同時，適當提高征收標準。對污染程度不同的資源可實行差別稅率，對非再生性、非替代性、特別稀缺的資源要提高稅率。（2）擴大消費稅的課征范圍，提高部分消費品的稅率。將那些無法回收利用的材料或難以降解的材料制造的產品，在使用中預期會對環(huán)境造成嚴重污染而又有相關的“綠色產品”可替代的各類包裝物品，一次性使用的電池以及會對臭氧層造成破壞的氟利昂等產品列入消費稅的課征范圍，并適當提高汽油、柴油、鞭炮、焰火等應稅消費品的適用稅率。（3）改革城市維護建設稅。為加快鄉(xiāng)鎮(zhèn)公共基礎設施建設，可將其征收范圍擴大到鄉(xiāng)鎮(zhèn)，更名為城鄉(xiāng)維護建設稅。結合稅費改革，改變其附加稅的性質，使其擁有獨立的稅基，并適當提高位于市區(qū)之外的納稅人的適用稅率。

　　3.開征環(huán)境保護稅。環(huán)保稅應當是一個綜合稅種。按其具體課征對象不同，可分四個稅目：（1）水污染稅。水污染稅以我國境內的企事業(yè)單位、個體經營者及城鎮(zhèn)居民排放的含有污染物質的廢水為課征對象，以排放廢水的單位和個人為納稅人，對企業(yè)和個人應分別采取不同的征收辦法。對企業(yè)排放的污水，可以實際排放量為計稅依據(jù)，實行以量定額課征。對于實際排放量難于確定的，可根據(jù)納稅人的設備生產能力或實際產量等相關指標測算其排放量。由于企業(yè)排放廢水所含污染物質的成分和濃度不同，對環(huán)境污染程度也有所不同，因此，應根據(jù)廢水中各種污染物質含量設計具有累進性的定額稅率，使稅負與廢水污染物質的含量成正相關變化。對于城鎮(zhèn)居民排放的生活廢水，由于排放量與用水量成正比，且不同居民排放生活廢水中所含污染物質的成分及濃度通常差別不大，故可以居民用水量為計稅依據(jù)，采用無差別的定額稅率。（2）空氣污染稅。根據(jù)我國空氣污染特點，目前計人空氣污染指數(shù)的項目主要有：二氧化硫、氮氧化物和總懸浮顆粒物。它們主要來自燃煤廢氣、汽車尾氣、燃煤排放的煙塵和地面揚起的灰塵。若開征空氣污染稅，可以我國境內的企事業(yè)單位及個體經營者的鍋爐、工業(yè)窯爐及其他各種設備、設施在生產中排放的煙塵和有害氣體為課稅對象，以排放煙塵、揚塵和有害氣體的單位和個人為納稅人。在計稅方法上，可以煙塵和有害氣體的排放量為依據(jù)，根據(jù)排放煙塵及有害氣體濃度（空氣質量級別）設計票進稅率，以量課征。（3）燃油稅。建議在燃油稅的征收中，適度考慮環(huán)境保護，這不僅有利于保護環(huán)境，而且有利于鼓勵使用清潔能源。對輪船、拖拉機、飛機等使用燃油的領域，在征收燃油稅時也應考慮環(huán)境保護因素。（4）垃圾稅。該稅以我國境內的企事業(yè)單位和個體經營者排放的各種固體廢物為課征對象，以排放固體廢物的單位和個體經營者為納稅人。對不同種類、需用不同方式處理的垃圾應采用不同的征稅方法。工礦企業(yè)排放的含有毒物質的廢渣與不含有毒物質的廢渣及其他工業(yè)垃圾應視其對環(huán)境的不同影響，分別設置稅目、規(guī)定有差別的定額稅率。以垃圾排放量為計稅依據(jù)，實行以量課稅。在稅率設計上，對同一種類的垃圾，還應按不同堆存地點，不同處理方式區(qū)別對待。另外，對噪音污染、農業(yè)污染在條件成熟時也可征稅。