我國(guó)對(duì)外工程承包是從80年代初開(kāi)始的，經(jīng)過(guò)20多年來(lái)的努力，已取得較大發(fā)展。尤其是進(jìn)入21世紀(jì)，中國(guó)加入WTO以后，我國(guó)在國(guó)際建筑承包工程市場(chǎng)上的舞臺(tái)越來(lái)越寬，業(yè)務(wù)越做越多，資本以及經(jīng)濟(jì)資源在國(guó)際間的調(diào)配也更加頻繁。與此同時(shí)，國(guó)際工程的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)也異常激烈，導(dǎo)致標(biāo)價(jià)低、利潤(rùn)率下降。面對(duì)國(guó)際間復(fù)雜的稅收政策，國(guó)際承包商合法保護(hù)自己的權(quán)益，降低稅負(fù)，加強(qiáng)稅收籌劃與管理，無(wú)疑對(duì)提增利潤(rùn)空間有著非常重要的意義。

　　國(guó)際稅收是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的國(guó)家或地區(qū)，由于對(duì)參與國(guó)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的納稅人行使稅收管轄權(quán)而引起的一系列稅收活動(dòng)，體現(xiàn)了國(guó)家或地區(qū)之間的稅收分配關(guān)系。國(guó)際工程承包商在國(guó)外實(shí)施承包業(yè)務(wù)時(shí)，必然涉及國(guó)際稅收，這包括本國(guó)稅收政策與所在國(guó)家或地區(qū)的稅收政策，以及國(guó)家之間的稅收協(xié)定。我們中國(guó)公司承包的工程主要分布在亞、非等發(fā)展中國(guó)家，涉及到的稅種主要有所得稅、關(guān)稅、營(yíng)業(yè)稅、增值稅、機(jī)動(dòng)車輛稅、交通過(guò)市稅以及在中國(guó)的出口退稅等等。本文力圖闡述在合規(guī)合法的框架下，國(guó)際工程承包商怎樣進(jìn)行必要的涉稅管理，主要談?wù)勊枚?、關(guān)稅與出口退稅。

　　一、所得稅（Income Tax）。這包括公司所得稅與個(gè)人所得稅。

　?。ㄒ唬┕舅枚悺９舅枚愂菍?duì)征納雙方來(lái)說(shuō)都是比較重要的稅種，國(guó)家一般都會(huì)頒布相關(guān)的法令實(shí)施行為管制?？鐕?guó)公司也非常重視這方面的研究，往往會(huì)采取關(guān)聯(lián)方的成本費(fèi)用轉(zhuǎn)嫁、收入轉(zhuǎn)嫁來(lái)實(shí)現(xiàn)少交稅的目的。國(guó)家之間為了避免偷稅、漏稅以及重復(fù)征稅行為，通常相互簽定稅收協(xié)定。中國(guó)目前已與60多個(gè)國(guó)家了簽定了所得征稅協(xié)定，稅收協(xié)定對(duì)締約國(guó)的居民納稅人提供了許多優(yōu)惠待遇。

　　例如，一般規(guī)定“締約國(guó)一方企業(yè)的利潤(rùn)應(yīng)僅在該國(guó)征稅，但企業(yè)通過(guò)在締約國(guó)另一方的常設(shè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行營(yíng)業(yè)的除外。如果該企業(yè)通過(guò)在締約國(guó)另一方的常設(shè)機(jī)構(gòu)進(jìn)行營(yíng)業(yè)，其利潤(rùn)可以在另一國(guó)征稅”。以上所說(shuō)的常設(shè)機(jī)構(gòu)其中就包括經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在6個(gè)月以上建筑工地、裝配安裝工程，或與其有關(guān)的管理機(jī)構(gòu)。根據(jù)這一點(diǎn)，那么中國(guó)公司在締約國(guó)承接的在半年內(nèi)就完成的工程，完全就可以不在當(dāng)?shù)亟欢?，回到中?guó)交稅。這不僅是維護(hù)國(guó)家利益，還可以在施工期間節(jié)約資金占用。對(duì)于超過(guò)半年的工程，那么就要在當(dāng)?shù)亟欢?，匯總到中國(guó)的利潤(rùn)就不必再交稅或通過(guò)抵扣少交稅，減輕國(guó)內(nèi)總公司的稅收負(fù)擔(dān)，這都是法規(guī)或協(xié)定允許的。

　　無(wú)論各國(guó)所得稅稅制有否差別，稅源基礎(chǔ)都是一個(gè)，即公司的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得。因此，國(guó)際承包商不僅要按照中國(guó)的會(huì)計(jì)制度使用中文進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，反映盈虧，還要根據(jù)所在國(guó)的財(cái)經(jīng)制度建立一套外文的帳目體系，以便提交出會(huì)計(jì)決算報(bào)告給稅務(wù)當(dāng)局。在全球經(jīng)濟(jì)一體化的今天，企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告一般是需要經(jīng)過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師或特許會(huì)計(jì)師審計(jì)的，同樣，國(guó)際承包商的編制的工程盈虧決算報(bào)告也要經(jīng)過(guò)會(huì)計(jì)師的審計(jì)，才能最終得到稅務(wù)當(dāng)局的受理、稽核，最終出具稅務(wù)裁決文件。下面以巴基斯坦為例，談一下這個(gè)過(guò)程，以及需要注意的環(huán)節(jié)。

　　巴基斯坦現(xiàn)行的其他公司所得稅稅率為利潤(rùn)的43%，個(gè)人所得稅稅率實(shí)行6級(jí)累進(jìn)稅率，其中年收入8萬(wàn)盧比以下的免稅。政府曾于2001年頒布了所得稅法令（The Income Tax Adinance 2001），法令規(guī)定：巴基斯坦對(duì)公司或個(gè)人在巴境內(nèi)取得的所得，實(shí)行預(yù)扣所得稅制度，在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)過(guò)程中，付款方有責(zé)任扣留一部分稅，期末要進(jìn)行審計(jì)以及稅務(wù)稽核，裁定盈虧金額，然后多退少補(bǔ)。所以，根據(jù)這項(xiàng)法令，業(yè)主在承包商的月度計(jì)量計(jì)算帳單中扣了一部分稅，叫預(yù)扣所得稅（With Holding Tax），比例一般在5-10%之間。試想，承包商通過(guò)激烈的投標(biāo)競(jìng)爭(zhēng)得到的工程，其營(yíng)業(yè)利潤(rùn)率在5-10%的能有幾個(gè)？被扣掉的這部分稅，可能恰恰就是我們的利潤(rùn)，而本身就真實(shí)虧損的項(xiàng)目，還要被扣除這項(xiàng)稅，豈不是太冤枉。如果一家公司在巴基斯坦所有工程的合同額為1億美圓，以最低預(yù)扣率5%算，就要被陸續(xù)扣掉500萬(wàn)美圓。這足以引起建筑承包商的高度重視了。要想與當(dāng)局稅務(wù)部門溝通，減輕或免除這項(xiàng)稅負(fù)，就要進(jìn)行一系列的業(yè)務(wù)、帳務(wù)處理，提交出會(huì)計(jì)決算報(bào)告。會(huì)計(jì)決算報(bào)告要經(jīng)過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師或特許會(huì)計(jì)師的審計(jì)，然后提交稅務(wù)當(dāng)局，等待稅務(wù)裁決文件（Assessment Order）的下發(fā)，如果是裁決為虧損，就全部退還預(yù)扣所得稅，如果裁定贏利，就按照贏利金額適用所得稅稅率計(jì)算出應(yīng)交所得稅，對(duì)預(yù)扣所得稅與應(yīng)交所得稅的差額，實(shí)行多退少補(bǔ)。因此建筑承包商就要規(guī)范認(rèn)真的進(jìn)行一系列的外文帳務(wù)處理。首先，聘請(qǐng)一家信譽(yù)較好的會(huì)計(jì)師事務(wù)所，在注冊(cè)會(huì)計(jì)師的指導(dǎo)下建立一套符合當(dāng)?shù)刎?cái)經(jīng)制度的會(huì)計(jì)帳目體系。這不僅是退稅的需要，也是當(dāng)局所頒布的法令的要求。中國(guó)新的《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》體現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的趨同，這對(duì)我們進(jìn)行英文賬操作方便了許多，但是中國(guó)法規(guī)允許的財(cái)務(wù)開(kāi)支項(xiàng)目以及費(fèi)用攤銷方式還不一定被當(dāng)?shù)胤ㄒ?guī)認(rèn)可，需要進(jìn)行系列的調(diào)整。例如對(duì)固定資產(chǎn)的定義以及攤銷方式就與中國(guó)有很大不同。其次，注冊(cè)一個(gè)稅務(wù)帳號(hào)，進(jìn)行統(tǒng)籌操作。如果一家公司在巴基斯坦有多個(gè)工程，可以注冊(cè)一個(gè)稅號(hào)，這樣虧損項(xiàng)目的虧損額可以彌補(bǔ)贏利項(xiàng)目的贏利額。如果第一年總體虧損，或綜合評(píng)估工程項(xiàng)目虧損，還可以得到免除扣稅許可文件。這需要公司成立必要的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)，建立規(guī)范的外帳管理制度，進(jìn)行專門的英文帳處理。平時(shí)在日常業(yè)務(wù)交往中，還要注意收集有用的資料，例如，銀行對(duì)帳單、業(yè)主以及稅務(wù)部門的扣稅證明、施工區(qū)域的稅收優(yōu)惠政策等等。在工程分包方面可以選擇具有免稅資格的當(dāng)?shù)爻邪?，這樣不僅在外帳操作上就省了很多麻煩，也轉(zhuǎn)嫁了稅收負(fù)擔(dān)。國(guó)際承包商可以把在中國(guó)國(guó)內(nèi)實(shí)際開(kāi)支的一些費(fèi)用，如員工培訓(xùn)費(fèi)、出國(guó)人員服裝費(fèi)、出國(guó)動(dòng)員費(fèi)、上級(jí)管理費(fèi)、投標(biāo)費(fèi)用、人員的各種保險(xiǎn)費(fèi)等等通過(guò)轉(zhuǎn)帳的方式進(jìn)入成本之中。在巴基斯坦的眾多中國(guó)承包商或多或少的積累了一定涉稅經(jīng)驗(yàn)，都是值得相互借鑒學(xué)習(xí)的。

　?。ǘ﹤€(gè)人所得稅。一般國(guó)家規(guī)定，承包商從國(guó)外帶來(lái)的雇傭人員在工程所在國(guó)停留超過(guò)6個(gè)月以上的，超過(guò)免稅標(biāo)準(zhǔn)部分要交個(gè)人所得稅，有的國(guó)家對(duì)停留6個(gè)月以下的人員還有專門的稅率規(guī)定。建筑承包商在對(duì)員工的個(gè)人所得稅操作上一般是與公司所得稅操作同步進(jìn)行的，因?yàn)閭€(gè)人收入的高低與工程成本的高低是緊密聯(lián)系的。為了避免或減輕個(gè)人所得稅以及合理的加大工程施工人工費(fèi)成本，承包商要對(duì)員工的收入要進(jìn)行分解。我們對(duì)員工的實(shí)際薪金一般是一個(gè)籠統(tǒng)的數(shù)額，例如800美圓/月，而實(shí)際上，職工得到的工資在開(kāi)支方面包括養(yǎng)老保險(xiǎn)、醫(yī)療保險(xiǎn)、家庭成員的贍養(yǎng)、住房開(kāi)支等，在對(duì)外工資表上可以根據(jù)當(dāng)?shù)胤ㄒ?guī)把免稅開(kāi)支提前標(biāo)明。在工資支付上也可以采用國(guó)內(nèi)支付一部分，國(guó)外支付一部分，國(guó)內(nèi)的部分以轉(zhuǎn)帳的方式進(jìn)入項(xiàng)目成本。對(duì)當(dāng)?shù)毓蛦T，由于他們的工資一般在免稅范圍內(nèi)，可以如實(shí)計(jì)入成本。但是承包商往往為了提高工作效率，進(jìn)行小范圍的勞務(wù)分包，對(duì)這種情況，在勞務(wù)費(fèi)支付過(guò)程中可以使用一個(gè)勞務(wù)結(jié)算表，但下面要附一個(gè)人員清單，并有每個(gè)人的簽名，這樣不僅加強(qiáng)了用工管理，還對(duì)編制雇員工資表提供了方便。

　　二、關(guān)稅（Duty）。這包括在中國(guó)的出口關(guān)稅和在所在國(guó)的進(jìn)口關(guān)稅。由于中國(guó)目前采用的是暫定稅率，對(duì)有貿(mào)易協(xié)定的國(guó)家以及利用國(guó)際金融組織或國(guó)家貸款的項(xiàng)目是零關(guān)稅，因此中國(guó)在國(guó)外的承包商主要涉及所在國(guó)的進(jìn)口關(guān)稅。在施工所在國(guó)的關(guān)稅申報(bào)通常分為兩類：一類是臨時(shí)進(jìn)口申報(bào)，指項(xiàng)目所用施工機(jī)械和車輛等，待項(xiàng)目結(jié)束時(shí)要轉(zhuǎn)運(yùn)出境；另一類是永久進(jìn)口申報(bào)，指FIDIC合同涉及到永久性工程中需用的消耗性物資，如鋼材、水泥，以及機(jī)械配件和常用醫(yī)藥、食品等。對(duì)于永久進(jìn)口物資要求一次性清繳關(guān)稅，對(duì)關(guān)稅的征收以及稅率都有具體規(guī)定，承包商在進(jìn)口物資前必須了解清楚。對(duì)于臨時(shí)進(jìn)口申報(bào)，一般是免稅的，但能否免稅還要參照合同條款辦理。世界銀行、亞洲開(kāi)發(fā)銀行等國(guó)際金融組織貸款的項(xiàng)目一般都是免關(guān)稅的。業(yè)主還通常在合同中規(guī)定，凡是在項(xiàng)目所在國(guó)能生產(chǎn)的物資不允許進(jìn)口，或不能給予免稅。

　　進(jìn)口關(guān)稅在操作上通常有以下幾種方式：（一）有些國(guó)家規(guī)定，本國(guó)發(fā)包的某些工程所用材料、機(jī)械設(shè)備如需進(jìn)口，可免交關(guān)稅，但是材料與設(shè)備必須用于該工程。政府往往會(huì)要求承包商提供臨時(shí)進(jìn)口物資稅收保函（Custom Duty Guarantee For Temporary Import Equipment）或保證金，這些物資如全部用于該項(xiàng)工程，可憑業(yè)主證明到政府有關(guān)部門換回保函；如有剩余應(yīng)繳納關(guān)稅以及其他稅種后出售、轉(zhuǎn)讓，或辦理有關(guān)手續(xù)后繼續(xù)用于其他工程。保函的有效期應(yīng)比工程施工期略長(zhǎng)，以便在工程結(jié)束后有時(shí)間將設(shè)備組織出境。（二）有的承包合同在特殊條款 “承包商的補(bǔ)償” （Reimbursement）中闡明了關(guān)稅、銷售稅的補(bǔ)償。承包商先如數(shù)交納關(guān)稅等清關(guān)雜費(fèi)，然后根據(jù)有關(guān)資料向業(yè)主申請(qǐng)關(guān)稅、銷售稅退還，等待國(guó)家稅務(wù)部門的審定批復(fù)。由于關(guān)稅退還有一個(gè)審批周期，會(huì)占用了承包商大量資金。此外，有的承包商承接的如果是核電站、軍用港口等特殊工程，還可以憑政府有關(guān)證明直接順利清關(guān)。

　　另外，在進(jìn)關(guān)申報(bào)上，承包商也可以恰當(dāng)采用報(bào)關(guān)價(jià)格達(dá)到不多交稅或少交稅的目的。許多國(guó)家對(duì)進(jìn)出口貨物以海關(guān)審定的正常成交價(jià)格為基礎(chǔ)作為報(bào)關(guān)價(jià)格。既然是正常的成交價(jià)格，那么對(duì)某種貨物的采購(gòu)價(jià)格確實(shí)高出正常同類商品的價(jià)格，就完全可以進(jìn)行調(diào)整，海關(guān)審定也一般是通過(guò)的。當(dāng)然，對(duì)于能夠進(jìn)行關(guān)稅稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁或免、退關(guān)稅的項(xiàng)目，降低報(bào)關(guān)價(jià)格的做法意義不是很大，相反，由于降低了報(bào)關(guān)價(jià)格，就會(huì)增加稅務(wù)部門認(rèn)定的工程利潤(rùn)，相應(yīng)增加公司所得稅的稅負(fù)，另外也會(huì)影響以后可能發(fā)生的索賠金額。所以說(shuō)，不能單純的一味追求節(jié)稅，要全盤考慮。

　　三、在中國(guó)采購(gòu)與出口退稅。承包商在工程實(shí)施過(guò)程中，通常組織設(shè)備、材料等物資從國(guó)內(nèi)出口到施工所在國(guó)家。這就有必要用足國(guó)家的出口退稅優(yōu)惠政策，達(dá)到節(jié)稅、降低采購(gòu)成本的目的。我國(guó)自1985年開(kāi)始實(shí)行出口退稅的方式退還出口產(chǎn)品的國(guó)內(nèi)已納稅款來(lái)平衡國(guó)內(nèi)產(chǎn)品的稅收負(fù)擔(dān)，目的是為了鼓勵(lì)貨物出口，使本國(guó)產(chǎn)品以不含稅價(jià)格進(jìn)入國(guó)際市場(chǎng)，提高競(jìng)爭(zhēng)能力，擴(kuò)大出口創(chuàng)匯。工程實(shí)施前或?qū)嵤┲?，承包商都要及時(shí)了解國(guó)內(nèi)外商品市場(chǎng)行情，以及退稅率、關(guān)稅率、運(yùn)輸費(fèi)用，對(duì)承包合同允許在所在國(guó)外采購(gòu)的貨物，進(jìn)行價(jià)格質(zhì)性比較后，做出是否在中國(guó)采購(gòu)的決策。在國(guó)外的承包商采購(gòu)中國(guó)國(guó)內(nèi)貨物，有三種方式可以實(shí)現(xiàn)出口退稅或者說(shuō)購(gòu)得不含稅產(chǎn)品，達(dá)到降低采購(gòu)成本的目的：一是通過(guò)具有進(jìn)出口經(jīng)營(yíng)權(quán)的集團(tuán)公司中國(guó)總部進(jìn)行采購(gòu)、退稅、資金收支劃轉(zhuǎn)；二是委托代理公司，讓其按照項(xiàng)目要求集中采購(gòu)、集港、報(bào)關(guān)、退稅；三是采購(gòu)具有進(jìn)出口權(quán)公司的貨物，在談價(jià)格的時(shí)候直接以不含稅價(jià)格成交。無(wú)論哪種方式，在單據(jù)提交、報(bào)關(guān)、退稅過(guò)程中，都需要銜接一致，還需要國(guó)外項(xiàng)目把貨款以外匯方式匯入相關(guān)中國(guó)公司的外匯帳戶。值得注意的是：近幾年國(guó)家的出口退稅政策雖然仍在執(zhí)行，但是不同貨物的退稅率有了變化，例如，中國(guó)財(cái)政部與國(guó)家稅務(wù)總局通知在2005年5月1日起，降低部分鋼材的出口退稅率為11%，7月1日又出臺(tái)新政，取消了專用鋼材的出口退稅；外匯的匯率也在變化，如，央行2005年7月21日宣布實(shí)行以市場(chǎng)供求為基礎(chǔ)、參考一籃子貨幣進(jìn)行調(diào)節(jié)、有管理的浮動(dòng)匯率制度，美圓兌人民幣基準(zhǔn)價(jià)為1：8.11；此外，施工所在國(guó)對(duì)不同貨物征收的關(guān)稅率也在變化，這都需要在采購(gòu)成本比較時(shí)進(jìn)行綜合計(jì)算。無(wú)論如何，一旦做出在中國(guó)采購(gòu)的決策，一定要搞好出口退稅工作。

　　綜上所述，對(duì)國(guó)際承包商來(lái)說(shuō)，無(wú)論涉及哪個(gè)國(guó)家的稅收，都要去了解它、研究它，只要在合規(guī)合法的框架下，科學(xué)籌劃、細(xì)心操作，在企業(yè)本身的稅收管理方面，就會(huì)避免經(jīng)濟(jì)資源的凈流出，提升企業(yè)的贏利水平。