日前，國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于個(gè)人股東取得公司債權(quán)債務(wù)形式的股份分紅計(jì)征個(gè)人所得稅問(wèn)題的批復(fù)》（ 2008年03月27日，國(guó)稅函[2008]267號(hào)，以下一律簡(jiǎn)稱“267號(hào)批復(fù)”），對(duì)浙江省地方稅務(wù)局發(fā)來(lái)的《關(guān)于個(gè)人股東取得公司債權(quán)、債務(wù)形式的股份分紅如何計(jì)征個(gè)人所得稅問(wèn)題的請(qǐng)示》（浙地稅發(fā)[2007]89號(hào)）進(jìn)行了答復(fù)。答復(fù)雖然僅針對(duì)個(gè)人所得稅，但實(shí)際工作中卻會(huì)牽連會(huì)計(jì)處理、企業(yè)所得稅、營(yíng)業(yè)稅等諸多問(wèn)題。

　　一、267號(hào)批復(fù)的個(gè)人所得稅問(wèn)題

　　公司制企業(yè)對(duì)股東進(jìn)行股份分紅可以采取現(xiàn)金分紅、股票分紅、財(cái)產(chǎn)分紅等諸多形式，我國(guó)現(xiàn)行法律對(duì)分紅形式并不進(jìn)行刻意限制，于是就出現(xiàn)了公司以其自身持有的債權(quán)債務(wù)對(duì)股東進(jìn)行分紅并將債權(quán)債務(wù)轉(zhuǎn)由股東承接的分紅新形式。根據(jù)《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》和有關(guān)規(guī)定，個(gè)人取得的股份分紅所得包括債權(quán)、債務(wù)形式的應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款相抵后的所得。個(gè)人股東取得公司債權(quán)、債務(wù)形式的股份分紅，應(yīng)以其債權(quán)形式應(yīng)收賬款的賬面價(jià)值減去債務(wù)形式應(yīng)付賬款的賬面價(jià)值的余額，加上實(shí)際分紅所得為應(yīng)納稅所得，按照規(guī)定繳納個(gè)人所得稅。

　　例如，新坐標(biāo)有限責(zé)任公司為兩個(gè)自然人股東（王駿和林軍）出資設(shè)立的有限責(zé)任公司，王駿和林軍各占公司一半的股份。2008年底，公司實(shí)現(xiàn)稅后凈利潤(rùn)30萬(wàn)元，經(jīng)研究決定對(duì)兩股東各自分配紅利7萬(wàn)元，但是分配形式卻很特殊：（1）將新坐標(biāo)公司持有的對(duì)甲公司應(yīng)收賬款8萬(wàn)元（未提取壞賬準(zhǔn)備）以及所欠乙公司應(yīng)付賬款3萬(wàn)元作為紅利分配給王駿，新坐標(biāo)公司與甲、乙兩公司的債權(quán)債務(wù)轉(zhuǎn)由王駿承繼，新坐標(biāo)公司不承擔(dān)任何連帶責(zé)任，相關(guān)法律手續(xù)已經(jīng)完成。（2）將新坐標(biāo)公司持有的對(duì)丙公司應(yīng)收票據(jù)9萬(wàn)元（未提取壞賬準(zhǔn)備）以及所欠乙公司應(yīng)付票據(jù)4萬(wàn)元作為紅利分配給王駿，新坐標(biāo)公司與丙、丁兩公司的債權(quán)債務(wù)轉(zhuǎn)由王駿承繼，新坐標(biāo)公司不承擔(dān)任何連帶責(zé)任，相關(guān)法律手續(xù)已經(jīng)完成。（3）新坐標(biāo)公司同時(shí)對(duì)兩股東另發(fā)現(xiàn)金紅利2萬(wàn)元。

　　就個(gè)人所得稅而言，股東王駿承繼的凈債權(quán)為5（8-3）萬(wàn)元，股東林軍承繼的凈債權(quán)也為5（9-4）萬(wàn)元，實(shí)際上就是分得凈債權(quán)形式的紅利5萬(wàn)元，加上現(xiàn)金分紅2萬(wàn)元，該紅利7萬(wàn)元作為應(yīng)納稅所得額應(yīng)當(dāng)按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目課征20%稅率的個(gè)人所得稅，應(yīng)納稅額1.4萬(wàn)元由新坐標(biāo)公司源泉扣繳。

　　二、267號(hào)批復(fù)的會(huì)計(jì)處理和企業(yè)主體稅務(wù)處理問(wèn)題

　　針對(duì)新坐標(biāo)公司的以上分紅形式,其會(huì)計(jì)處理如下：

　　(1)決定進(jìn)行利潤(rùn)分配

　　借：利潤(rùn)分配-分給投資者的利潤(rùn) 14萬(wàn)

　　　　貸：應(yīng)付股利-王駿 7萬(wàn)

　　　　　　　　　　-林軍 7萬(wàn)

　　(2)實(shí)際對(duì)王駿分配

　　借：應(yīng)付股利-王駿 7萬(wàn)

　　　　應(yīng)付賬款-乙公司 3萬(wàn)

　　　　貸：應(yīng)收賬款-甲公司 8萬(wàn)

　　　　　　庫(kù)存現(xiàn)金 0.6萬(wàn)

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)-個(gè)人所得稅1.4萬(wàn)

　　(3)實(shí)際對(duì)林軍分配

　　借：應(yīng)付股利-林軍 7萬(wàn)

　　　　應(yīng)付票據(jù)-丁公司 4萬(wàn)

　　　　貸：應(yīng)收票據(jù)-丙公司 9萬(wàn)

　　　　　　庫(kù)存現(xiàn)金 0.6萬(wàn)

　　　　　　應(yīng)交稅費(fèi)-個(gè)人所得稅 1.4萬(wàn)

　　根據(jù)《中華人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三條,條例第五條第（五）項(xiàng)所稱外匯、有價(jià)證券、期貨買賣業(yè)務(wù)，是指金融機(jī)構(gòu)（包括銀行和非銀行金融機(jī)構(gòu)）從事的外匯、有價(jià)證券、期貨買賣業(yè)務(wù)。非金融機(jī)構(gòu)和個(gè)人買賣外匯、有價(jià)證券或期貨，不征收營(yíng)業(yè)稅。新坐標(biāo)公司作為非金融企業(yè)發(fā)生的以上債權(quán)債務(wù)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù),不屬于提供金融業(yè)應(yīng)稅勞務(wù),不征收營(yíng)業(yè)稅.

　　就企業(yè)所得稅而言，新坐標(biāo)公司以凈債權(quán)進(jìn)行分紅，實(shí)際上構(gòu)成了凈債權(quán)轉(zhuǎn)讓，應(yīng)當(dāng)視同轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)，計(jì)算財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，依法計(jì)入應(yīng)納稅所得額。由于稅法規(guī)定企業(yè)未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出不得稅前扣除，這里的轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)按凈債權(quán)公允價(jià)值確定，轉(zhuǎn)讓成本則是凈債權(quán)的賬面余額（計(jì)稅基礎(chǔ)，不扣除壞帳準(zhǔn)備），實(shí)踐中稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的所轉(zhuǎn)讓凈債權(quán)公允價(jià)值一般應(yīng)與其計(jì)稅基礎(chǔ)一致�；�于實(shí)事求是的考慮，所轉(zhuǎn)讓凈債權(quán)公允價(jià)值實(shí)際上會(huì)低于其計(jì)稅基礎(chǔ)，差額按照財(cái)產(chǎn)損失處理。在新坐標(biāo)公司的分紅案例中，假定所轉(zhuǎn)讓凈債權(quán)公允價(jià)值恰好與其計(jì)稅基礎(chǔ)一致，不產(chǎn)生所得或者損失。