管理會(huì)計(jì)是本世紀(jì)初伴隨著泰羅的科學(xué)管理的產(chǎn)生而產(chǎn)生的，并隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而在國(guó)外的企業(yè)中得到了推廣運(yùn)用和發(fā)展。主要是為適應(yīng)經(jīng)濟(jì)組織內(nèi)部的經(jīng)營(yíng)管理需要而逐步形成和發(fā)展起來(lái)的，它的主要職能是為提高經(jīng)營(yíng)效率和效益而建立的各種內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度，提供內(nèi)部管理需要的各種數(shù)據(jù)、資料等。它的方法和手段視不同的需要而設(shè)計(jì)，其模式視不同的經(jīng)濟(jì)組織性質(zhì)、規(guī)模大小、經(jīng)營(yíng)管理方式而異。它最重要的職能是為最優(yōu)經(jīng)營(yíng)決策和最高經(jīng)營(yíng)效率提供各種有用的方案和資料。本文將從我國(guó)管理會(huì)計(jì)的現(xiàn)狀及以后的發(fā)展方向進(jìn)行簡(jiǎn)略的闡述。

　　一、我國(guó)管理會(huì)計(jì)的基本現(xiàn)狀

　　我國(guó)對(duì)管理會(huì)計(jì)的研究和應(yīng)用起步較晚，約開(kāi)始于本世紀(jì)七十年代末、八十年代初。短短二十年時(shí)間，管理會(huì)計(jì)無(wú)論在理論上和實(shí)踐上都取得了較大的發(fā)展。如間接費(fèi)用分?jǐn)傆蓡我粩?shù)量基礎(chǔ)分配發(fā)展到以作業(yè)的成本動(dòng)因?yàn)榉峙浠A(chǔ);由單純注重固定和變動(dòng)成本的降低發(fā)展到強(qiáng)調(diào)全面質(zhì)量管理;標(biāo)準(zhǔn)成本系統(tǒng)和貢任成本中心的建立;投資決策中充分考慮貨幣時(shí)間價(jià)值和成本、風(fēng)險(xiǎn)因素;采用投資報(bào)酬率等指標(biāo)作為業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn);與此同時(shí)，已開(kāi)始涉足從戰(zhàn)略總體上進(jìn)行成本管理。這說(shuō)明我國(guó)管理會(huì)計(jì)已逐步從數(shù)量、定額管理過(guò)渡到成本、價(jià)值的管理，從項(xiàng)目、部門(mén)管理演變?yōu)槿婀芾?、?zhàn)略管理。隨著理論研究的拓展和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)的積累，現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理、管理會(huì)計(jì)呈現(xiàn)出日趨融合之態(tài)勢(shì)，人們的目光已從過(guò)去轉(zhuǎn)向現(xiàn)在和未來(lái)，開(kāi)始用全局的觀點(diǎn)、戰(zhàn)略的眼光進(jìn)行財(cái)務(wù)活動(dòng)管理。管理會(huì)計(jì)的發(fā)展對(duì)于指導(dǎo)和改進(jìn)我國(guó)經(jīng)營(yíng)管理、提高宏觀經(jīng)濟(jì)效益發(fā)揮了積極作用。但管理會(huì)計(jì)在中國(guó)形成和發(fā)展的時(shí)間畢竟不長(zhǎng)。立足于我國(guó)國(guó)情和社會(huì)主義建設(shè)目標(biāo)，我國(guó)管理會(huì)計(jì)尚存在許多缺陷和不足。管理會(huì)計(jì)的理論結(jié)構(gòu)、研究范圍、實(shí)踐應(yīng)用等方面硬待完善和充實(shí)，還存在較大的發(fā)展余地。此外，管理會(huì)計(jì)理論和實(shí)踐脫鉤現(xiàn)象較嚴(yán)重。具體來(lái)說(shuō)，盡管一些大中型企業(yè)"零敲碎打"地采用了管理會(huì)計(jì)的一些預(yù)測(cè)分析、決策分析、責(zé)任會(huì)計(jì)、成本控制等專(zhuān)門(mén)方法，但覆蓋面不大，許多企業(yè)甚至沒(méi)有設(shè)置專(zhuān)門(mén)的管理會(huì)計(jì)人員，不注重內(nèi)部成本管理，成本分配方法單一，成本報(bào)表編制不及時(shí)，成本預(yù)算和控制更是流于形式。而對(duì)于戰(zhàn)略成本管理方法的應(yīng)用，更是無(wú)人涉足。從本質(zhì)上來(lái)說(shuō)，管理會(huì)計(jì)是為內(nèi)部管理服務(wù)的，不注重管理會(huì)計(jì)的應(yīng)用，很難說(shuō)其管理工作會(huì)有多大成效。

　　二、管理會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)

　　近二十年來(lái)，企業(yè)經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了很大變化，全球性競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，信息產(chǎn)品的迅猛發(fā)展，科學(xué)技術(shù)的高速進(jìn)步，便企業(yè)面臨著許多新的挑戰(zhàn)。在這種情況下，企業(yè)界必須對(duì)環(huán)境進(jìn)行深入分析，采取新的管理方式，謀求企業(yè)的生存和發(fā)展，強(qiáng)化企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理勢(shì)在必行。全面質(zhì)量管理、適時(shí)制、作業(yè)成本法等管理會(huì)計(jì)方法的出現(xiàn)，大大強(qiáng)化了企業(yè)質(zhì)量管理水平，同時(shí)也提高了成本控制的有效性和成本計(jì)算的正確性。隨著成本管理水平的提高和管理技術(shù)的發(fā)展，人們?cè)诔杀竟芾頃?huì)計(jì)中引入戰(zhàn)略管理思想，實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略意義上的功能擴(kuò)展，從而形成戰(zhàn)略成本管理，至此傳統(tǒng)的管理會(huì)計(jì)也開(kāi)始向戰(zhàn)略管理會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)變。

　　戰(zhàn)略成本管理以?xún)r(jià)值鏈分析為出發(fā)點(diǎn)，擴(kuò)展到戰(zhàn)略定位分析和成本動(dòng)因分析。價(jià)值鏈分析主要分析從原材料供應(yīng)商至最終產(chǎn)品的消費(fèi)者相關(guān)作業(yè)的整合，包括與外部供應(yīng)商和顧客的整合。按其分析范圍又分為產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈分析、企業(yè)價(jià)值鏈分析、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手價(jià)值鏈分析。戰(zhàn)略定位分析從生命周期法著手，·選擇發(fā)展、維持、收獲的總體戰(zhàn)略，采取成本領(lǐng)先或標(biāo)歧立異戰(zhàn)略開(kāi)發(fā)持久競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。而成本動(dòng)因分析是對(duì)企業(yè)規(guī)模、范圍、職工經(jīng)驗(yàn)、生產(chǎn)技術(shù)水平、產(chǎn)品多樣性等結(jié)構(gòu)性動(dòng)因以及員工參與程度、生產(chǎn)能力利用程度、全面質(zhì)量管理意識(shí)、工廠布局效率性、產(chǎn)品設(shè)計(jì)及與供應(yīng)商和客戶(hù)關(guān)系等執(zhí)行性動(dòng)因的分析。

　　隨著自然環(huán)境污染、資源短缺等社會(huì)現(xiàn)象的出現(xiàn)，企業(yè)外部環(huán)境的變化也成為企業(yè)內(nèi)部成本管理的一個(gè)突出因素。著眼于環(huán)境因素，人們又提出了環(huán)境管理會(huì)計(jì)和資源外委制。環(huán)境管理會(huì)計(jì)涉及環(huán)境價(jià)值和環(huán)境成本，在保持資源平衡的條件下，歸集環(huán)境預(yù)計(jì)成本，確認(rèn)、追加分配特定環(huán)境成本，并在投資和產(chǎn)品評(píng)價(jià)中考慮環(huán)境因素。在環(huán)境管理會(huì)計(jì)中有效的應(yīng)用方法為全面成本評(píng)估、生命周期法、可持續(xù)發(fā)展會(huì)計(jì)和環(huán)境業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)。只有對(duì)企業(yè)所處環(huán)境進(jìn)行正確分析和判斷，能預(yù)測(cè)和控制風(fēng)險(xiǎn)，根據(jù)企業(yè)自身的特點(diǎn)，確定和實(shí)施正確適當(dāng)?shù)墓芾響?zhàn)略，把握機(jī)遇，主動(dòng)積極地適應(yīng)和駕馭外界環(huán)境，在競(jìng)爭(zhēng)中取得主動(dòng)。競(jìng)爭(zhēng)者分析方法與基準(zhǔn)調(diào)查方法的提出，都是通過(guò)比較最佳做法和競(jìng)爭(zhēng)者之間的業(yè)績(jī)狀況了解企業(yè)現(xiàn)在和未來(lái)的成本狀況，提高競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，強(qiáng)化企業(yè)在激烈的競(jìng)爭(zhēng)中與競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手抗衡的實(shí)力。目標(biāo)成本法、生命周期法成為現(xiàn)代成本管理方法的核心，它們均以產(chǎn)品的研究、開(kāi)發(fā)、設(shè)計(jì)階段為起點(diǎn)，其中目標(biāo)成本法以預(yù)期售價(jià)減去目標(biāo)利潤(rùn)后求得產(chǎn)品目標(biāo)成本，以此成本為目標(biāo)著手設(shè)計(jì)新產(chǎn)品。而生命周期成本法是指將每項(xiàng)產(chǎn)品從其研究階段起，按照產(chǎn)品規(guī)劃與觀念設(shè)計(jì)、初步設(shè)計(jì)、詳細(xì)設(shè)計(jì)及測(cè)試、生產(chǎn)和銷(xiāo)售及顧客服務(wù)五個(gè)階段，按每一階段累積其活動(dòng)成本的成本管理方法。

　　綜合上述管理會(huì)計(jì)的新方法和新課題，可以預(yù)計(jì)在下世紀(jì)前葉，戰(zhàn)略成本管理將成為管理會(huì)計(jì)研究的重點(diǎn)。價(jià)值鏈分析、環(huán)境管理會(huì)計(jì)將是管理會(huì)計(jì)走向"戰(zhàn)略化"的第一步。目標(biāo)成本法、產(chǎn)品生命周期法、改善成本法將在成本管理會(huì)計(jì)中得到推廣使用和發(fā)展，并成為管理會(huì)計(jì)的基本方法。除此之外，競(jìng)爭(zhēng)者分析方法、價(jià)值鏈分析、基準(zhǔn)調(diào)查將成為將財(cái)務(wù)指標(biāo)與非財(cái)務(wù)指標(biāo)信息相結(jié)合進(jìn)行業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的有力工具。隨著管理會(huì)計(jì)范圍、對(duì)象、目的進(jìn)一步的擴(kuò)展及理論體系的完善化，管理會(huì)計(jì)內(nèi)容更具綜合性，計(jì)量單位多樣化，除貨幣量度孫，時(shí)間、實(shí)物量成為必要補(bǔ)充，管理會(huì)計(jì)的分析方法從主要重視定量分析發(fā)展到定且與定性分析相結(jié)合，甚至更加重視定性信息，"增加作業(yè)價(jià)值"的管理思路代替了傳統(tǒng)單純"降低成本增效"的狹隘觀念。

　　三、我國(guó)管理會(huì)計(jì)的發(fā)展方向

　　大體說(shuō)來(lái)，我國(guó)管理會(huì)計(jì)的發(fā)展方向，應(yīng)是理論體系逐步完善化、實(shí)踐應(yīng)用靈活化、理論與實(shí)際結(jié)合緊密化、管理會(huì)計(jì)在企業(yè)管理和財(cái)務(wù)管理領(lǐng)域的作用明顯化。

　　(一)成本計(jì)量目的多元化和成本概念結(jié)構(gòu)多維化

　　隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)體制改革的不斷深入，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立和健全，企業(yè)已成為一個(gè)相對(duì)獨(dú)立的經(jīng)營(yíng)實(shí)體，企業(yè)面臨市場(chǎng)經(jīng)營(yíng)、產(chǎn)品開(kāi)發(fā)等經(jīng)營(yíng)管理問(wèn)題，其成本控制、成本考核分析各方面的成本問(wèn)題越來(lái)越多，成本管理的目標(biāo)也自然發(fā)展為融預(yù)測(cè)、決策、計(jì)劃、核算、控制、考核和分析等為一體的多元化體系。為滿(mǎn)足預(yù)測(cè)、決策和計(jì)劃等成本管理要求的計(jì)量目的，預(yù)計(jì)成本分為邊際成本、差量成本、機(jī)會(huì)成本、固定和變動(dòng)成本、目標(biāo)成本等。而為滿(mǎn)足控制、考核和分析等成本管理要求的計(jì)量目的，則要求建立正確的計(jì)劃成本、標(biāo)準(zhǔn)成本、目標(biāo)成本、貢任成本等成本計(jì)量制度，同時(shí)還要求成本計(jì)且能獲取企業(yè)以前年度成本資料和國(guó)內(nèi)外同類(lèi)行業(yè)的成本資料等。多元成本計(jì)量目的要求相應(yīng)建立多維成本概念，正如 楊紀(jì)瑰教授所述:"服務(wù)于不同目的，采用不同方法和包括不同范圍所進(jìn)行的成本計(jì)算的結(jié)果，就可能產(chǎn)生不同的成本概念和成本數(shù)字。"在管理成本的大框架下，各種成本的涵義和外延也有了較大的變化發(fā)展。

　　(二)作業(yè)成本法和目標(biāo)成本法將成為應(yīng)用主流

　　目前理論界對(duì)作業(yè)成本法和目標(biāo)成本法已有定論，但尚未形成系統(tǒng)的體系，在實(shí)際應(yīng)用中也僅應(yīng)用在少數(shù)制造行業(yè)中。事實(shí)上·作業(yè)成本法同樣適用于非制造行業(yè)如金融保險(xiǎn)業(yè)、商業(yè)、醫(yī)療衛(wèi)生業(yè)等行業(yè)。目前，我國(guó)許多企業(yè)都是采取多品種、小批量方式生產(chǎn)，以這些企業(yè)為試點(diǎn)單位并隨著企業(yè)自動(dòng)化程度提高以及會(huì)計(jì)和管理人員成本管理觀念及水平的提高，市場(chǎng)的不斷成熟與完善及大范圍推廣運(yùn)用，形成全國(guó)范圍的成本計(jì)算和管理方法，這不但能提供相對(duì)準(zhǔn)確的成本信息，且有利于制訂科學(xué)有效的經(jīng)營(yíng)決策、投資決策，提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)能力，增加企業(yè)價(jià)值，促進(jìn)我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平。因此，作業(yè)成本法勢(shì)必成為我國(guó)未來(lái)成本管理的核心方法。

　　從某種意義上來(lái)說(shuō)，在一項(xiàng)產(chǎn)品的完整生命周期過(guò)程中，作業(yè)成本法主要實(shí)施于后半段(生產(chǎn)、客戶(hù)服務(wù))，而目標(biāo)成本法主要實(shí)施于前半段(設(shè)計(jì)、開(kāi)發(fā)研究等)，其特點(diǎn)為:(1)顧客導(dǎo)向以求競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)叫（2）以市場(chǎng)價(jià)格為上限，謀求成本降低;(3)在產(chǎn)品生命周期的初期階段使設(shè)計(jì)者注重成本的降低;(4)采用超部團(tuán)隊(duì)方式幫助各部門(mén)管理者在未開(kāi)始生產(chǎn)產(chǎn)品前就衡量產(chǎn)品的功能、消費(fèi)者需要、產(chǎn)品的成本和利潤(rùn);(5)采用價(jià)值工程等方法去維持產(chǎn)品功能并降低產(chǎn)品成本。傳統(tǒng)的目標(biāo)成本法在我國(guó)過(guò)去用得較多。目前，企業(yè)的戰(zhàn)略觀念和管理范

　　圍也正在發(fā)生較大的改變。如企業(yè)定價(jià)政策已不僅僅從企業(yè)內(nèi)部成本核算著手，是開(kāi)始拓展到考慮社會(huì)消費(fèi)水平和售后服務(wù)質(zhì)量、產(chǎn)品品牌效應(yīng)。企業(yè)設(shè)計(jì)部門(mén)和產(chǎn)品開(kāi)發(fā)部門(mén)已逐漸認(rèn)識(shí)到產(chǎn)品以質(zhì)量取勝，以功能爭(zhēng)優(yōu)的開(kāi)發(fā)策略。邯鋼的"模擬市場(chǎng)核算、成本否決"就是作業(yè)成本法和目標(biāo)成本法在我國(guó)的應(yīng)用前奏。在未來(lái)的二、三十年，目標(biāo)成本法和作業(yè)成本法將會(huì)風(fēng)靡一時(shí)，占領(lǐng)管理會(huì)計(jì)成本管理方法的龍頭。

　　(三)以作業(yè)鏈分析為基礎(chǔ)，邁出走向戰(zhàn)略成本管理的第一步價(jià)值鏈分析

　　隨著全球競(jìng)爭(zhēng)的日益激烈，企業(yè)外部環(huán)境的急劇變化，我國(guó)為了適應(yīng)這種競(jìng)爭(zhēng)的需要，戰(zhàn)略管理思想應(yīng)運(yùn)而生。目前在現(xiàn)代企業(yè)管理中，戰(zhàn)略管理在理論研究上已經(jīng)取得了豐碩成果，國(guó)內(nèi)外均出版了許多專(zhuān)著和論文。但在實(shí)踐運(yùn)用申，較少涉及戰(zhàn)略成本管理。

　　從作業(yè)管理的實(shí)質(zhì)來(lái)看，作業(yè)管理的主要目標(biāo)有兩個(gè):一是從外部顧客的角度出發(fā)，盡量通過(guò)作業(yè)為顧客提供更多價(jià)值;二是從企業(yè)自身角度出發(fā)，'盡量從顧客提供的價(jià)值來(lái)獲得更多的利潤(rùn)。為此，企業(yè)必須通過(guò)作業(yè)鏈分析，確定增值和非增值的作業(yè);而每一個(gè)企業(yè)都是在設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、銷(xiāo)售、發(fā)運(yùn)和輔助其產(chǎn)品的過(guò)程中進(jìn)行種種活動(dòng)的集合，所有這些活動(dòng)都可以用一個(gè)價(jià)值鏈來(lái)表示。價(jià)值鏈不僅包括企業(yè)內(nèi)部各鏈?zhǔn)交顒?dòng)，而且更重要的是，還包括企業(yè)外部活動(dòng)，如與供應(yīng)商之間的關(guān)系，與顧客之間的關(guān)系。

　　(四)財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)指標(biāo)的平衡成為管理會(huì)計(jì)中績(jī)效考核的重要手段

　　長(zhǎng)期以來(lái)，杜邦評(píng)價(jià)指標(biāo)體系在企業(yè)尤其是上市公司應(yīng)用較廣，其中投資報(bào)酬率指標(biāo)已成為引導(dǎo)企業(yè)投資、籌資、收益分配的有力工具，因而高投資報(bào)酬率也往往成為績(jī)效優(yōu)良的代名詞。隨著企業(yè)規(guī)模的擴(kuò)大和部門(mén)體系的日益龐雜，報(bào)酬率指標(biāo)呈現(xiàn)出較大的局限性。投資報(bào)酬率有時(shí)甚至帶來(lái)錯(cuò)誤的信號(hào)，可能掩蓋某些部門(mén)的實(shí)際業(yè)績(jī)，并使人們注重相對(duì)率的計(jì)算，忽視對(duì)業(yè)績(jī)進(jìn)行絕對(duì)金額的評(píng)價(jià)。如許多上市公司的股價(jià)并不因其投資報(bào)酬率的高低而出現(xiàn)同向變動(dòng)。這說(shuō)明投資報(bào)酬率作為績(jī)效衡量的唯一指標(biāo)的弊端已日益暴露出來(lái)。此外，只注重投資效果，忽略顧客滿(mǎn)意度、產(chǎn)品質(zhì)量水平、市場(chǎng)占有率等其他方面也是違背績(jī)效評(píng)價(jià)的初衷的。未來(lái)管理會(huì)計(jì)中，人們將從價(jià)值鏈分析著手，將財(cái)務(wù)指標(biāo) 如投資報(bào)酬率、剩余收益(或經(jīng)濟(jì)增值額)和顧客滿(mǎn)意度、生產(chǎn)過(guò)程質(zhì)量周期控制，學(xué)習(xí)和成本等非財(cái)務(wù)信息相結(jié)合，朝著綜合績(jī)效考評(píng)的方向發(fā)展。

　　以上所述僅是管理會(huì)計(jì)發(fā)展的幾個(gè)方面。隨著管理會(huì)計(jì)理論尤其是在實(shí)踐應(yīng)用中的發(fā)展，必將對(duì)成本核算、預(yù)測(cè)決策、分析和控制、業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系的完整性和實(shí)用性產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響，并推動(dòng)企業(yè)管理、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論、財(cái)務(wù)管理等學(xué)科交叉融合和發(fā)展。