【摘要】本文對(duì)我國(guó)新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第30號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)》與原相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告作了對(duì)比分析，闡述了新財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)準(zhǔn)則的主要變化及其對(duì)報(bào)表的影響。

　　一、新財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)的基本內(nèi)容和總體結(jié)構(gòu)的主要變化

　　新準(zhǔn)則第30號(hào)財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)規(guī)定企業(yè)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表至少應(yīng)當(dāng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤(rùn)表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動(dòng)表及附注（如圖1所示）。

　　與原相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告相比，其變化有：

　�。ㄒ唬┬聹�(zhǔn)則增加了所有者權(quán)益變動(dòng)表

　　用所有者權(quán)益變動(dòng)表反映會(huì)計(jì)主體在一定期間的總收益和總費(fèi)用，對(duì)于所有者權(quán)益變動(dòng)表應(yīng)披露的信息項(xiàng)目做出了明確的規(guī)定，從而更全面地反映了主體權(quán)益的綜合變動(dòng)；而舊制度在這方面規(guī)定得較為簡(jiǎn)單。

　�。ǘ�）取消了財(cái)務(wù)狀況說明書

　　因?yàn)樨?cái)務(wù)狀況說明書涉及的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)基本情況等內(nèi)容不宜通過會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來規(guī)范。

　�。ㄈ�）在資產(chǎn)負(fù)債上，列報(bào)項(xiàng)目發(fā)生變化——資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)類增加了應(yīng)單獨(dú)列報(bào)的項(xiàng)目

　　這些項(xiàng)目包括：交易性金融資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、權(quán)益法核算的投資、可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期投資、投資性房地產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)；負(fù)債類增加的項(xiàng)目：交易性金融負(fù)債、遞延所得稅負(fù)債并將原應(yīng)付工資和應(yīng)付福利費(fèi)兩個(gè)項(xiàng)目合并為應(yīng)付職工薪酬。同時(shí)，取消了待攤費(fèi)用和預(yù)提費(fèi)用。

　�。ㄋ模┰诶麧�(rùn)表上，主要有以下幾個(gè)項(xiàng)目發(fā)生了變化

　　1.簡(jiǎn)化了利潤(rùn)表單列項(xiàng)目，直接列報(bào)營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本而不再區(qū)分主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本和其他營(yíng)業(yè)成本；2.將原應(yīng)計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加、其他業(yè)務(wù)支出和管理費(fèi)用等的各項(xiàng)稅金統(tǒng)一計(jì)入營(yíng)業(yè)稅金及附加項(xiàng)目反映；3.增加了公允價(jià)值變動(dòng)損益、資產(chǎn)減值損失和非流動(dòng)資產(chǎn)處置損益三個(gè)項(xiàng)目；4.在凈利潤(rùn)下增設(shè)了每股收益，包括基本每股收益和稀釋每股收益；5.新的現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則與我國(guó)現(xiàn)行的現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則比較沒有實(shí)質(zhì)性變化僅在附注披露上略有增減。

　　二、資產(chǎn)負(fù)債表基本結(jié)構(gòu)的主要變化及報(bào)表影響

　�。ㄒ唬﹤�券投資核算的變化及影響

　　舊制度將債券投資按期限分為短期和長(zhǎng)期兩種；而新準(zhǔn)則將債券投資按持有意圖進(jìn)行分類，分為交易類的債券投資、持有至到期投資類的債券投資、可供出售的金融資產(chǎn)類的債券投資。這樣分類有助于更清晰地界定不同資產(chǎn)類型的投資和收益。其中，交易類債券投資的公允價(jià)值變動(dòng)所產(chǎn)生的利得，直接計(jì)入當(dāng)期損益；而可供出售金融資產(chǎn)類的債券投資的公允價(jià)值變動(dòng)形成的利得，計(jì)入資本公積。持有至到期投資類的債券投資，初始確認(rèn)按照公允價(jià)值計(jì)量，相關(guān)交易費(fèi)用計(jì)入初始確認(rèn)金額；后續(xù)計(jì)量采用實(shí)際利率法，按攤余成本計(jì)量；在終止確認(rèn)、發(fā)生減值或攤銷時(shí)產(chǎn)生的利得或損失，計(jì)入當(dāng)期損益。因此，它們對(duì)利潤(rùn)表中的利潤(rùn)產(chǎn)生了一定影響。

　　（二）投資性房地產(chǎn)核算的變化及影響

　　投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)能夠單獨(dú)計(jì)量和出售，其范圍包括已出租的土地使用權(quán)、長(zhǎng)期持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)和企業(yè)擁有并已出租的建筑物。同時(shí)，自用或作為存貨的房地產(chǎn)是不屬于投資性房地產(chǎn)范圍的。由于是新增的會(huì)計(jì)科目，必然會(huì)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生一定影響。具體情況如下：

　　在采用成本模式計(jì)量的情況下，其業(yè)務(wù)處理并不影響企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表上的數(shù)據(jù)，只是應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表上將投資性房地產(chǎn)作為一項(xiàng)資產(chǎn)單獨(dú)列示；在采用公允價(jià)值模式計(jì)量的情況下，不計(jì)提折舊或攤銷，而原制度規(guī)定應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)并計(jì)提折舊或攤銷。可見，新準(zhǔn)則將會(huì)使費(fèi)用減少，利潤(rùn)增加。此外，將資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益，在房地產(chǎn)升值的情況下，也將使利潤(rùn)增加，從而對(duì)利潤(rùn)表的利潤(rùn)產(chǎn)生一定影響。

　　（三）生物資產(chǎn)核算的變化及影響

　　生物資產(chǎn)是指有生命的動(dòng)物和植物，具體分為消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和公益性生物資產(chǎn)。消耗性生物資產(chǎn)是指為出售而持有的或在將來收獲為農(nóng)產(chǎn)品的生物資產(chǎn)，包括生長(zhǎng)中的大田作物、蔬菜、用材林以及存欄代售的牲畜等；生產(chǎn)性生物資產(chǎn)是指為產(chǎn)出農(nóng)產(chǎn)品、提供勞務(wù)或出租等目的而持有的生物資產(chǎn)，包括經(jīng)濟(jì)林、薪炭林、產(chǎn)畜和役畜等；公益性生物資產(chǎn)是指以防護(hù)、環(huán)境保護(hù)為主要目的的生物資產(chǎn)，包括防風(fēng)固沙林、水土保持林和水源涵養(yǎng)林等。關(guān)于后續(xù)計(jì)量，企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用成本模式對(duì)生物資產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。值得注意的是，同時(shí)具備下列條件時(shí)也可以采用公允價(jià)值模式計(jì)量：一是生物資產(chǎn)所在地有活躍的交易市場(chǎng)；二是能夠從交易市場(chǎng)上取得同類或類似生物資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格及其他相關(guān)信息，從而對(duì)生物資產(chǎn)的公允價(jià)值做出合理估計(jì)。由于生物資產(chǎn)的計(jì)量未參考國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的公允價(jià)值模式，因此對(duì)上市公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)影響不大。不過，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展、農(nóng)產(chǎn)品市場(chǎng)的完善，公允價(jià)值計(jì)量的廣泛采用將會(huì)對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況產(chǎn)生較大影響。

　�。ㄋ模┧�得稅核算的變化及影響

　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求企業(yè)采用所得稅會(huì)計(jì)的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，這種所得稅會(huì)計(jì)方法適應(yīng)了新準(zhǔn)則在確認(rèn)、計(jì)量等方面的變化，能夠更全面地反映會(huì)計(jì)與稅法之間的差異，更符合權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的有關(guān)概念包括暫時(shí)性差異、應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差額。按照暫時(shí)性差異對(duì)未來期間應(yīng)稅金額的影響，分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異；應(yīng)納稅暫時(shí)性差異是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的暫時(shí)性差異�？傻挚蹠簳r(shí)性差異是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時(shí)，將導(dǎo)致資產(chǎn)可抵扣金額的暫時(shí)性差異。存在應(yīng)納稅暫時(shí)性差異或可抵扣暫時(shí)性差異的，應(yīng)當(dāng)確定為遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)。因?yàn)橘Y產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法側(cè)重于暫時(shí)性差異，其涵蓋內(nèi)容比時(shí)間性差異廣泛得多。而且，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法將遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債分門別類地處理與披露，使其提供的會(huì)計(jì)信息更加詳實(shí)、明確，從而更易于理解與分析企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系下，會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額之間的差距進(jìn)一步擴(kuò)大，如果繼續(xù)采用應(yīng)付稅款法，將使得所得稅費(fèi)用與會(huì)計(jì)利潤(rùn)嚴(yán)重偏離，使會(huì)計(jì)信息缺乏有用性；在新準(zhǔn)則體系下，大量資產(chǎn)、負(fù)債采用公允價(jià)值計(jì)量，公允價(jià)值的變動(dòng)大都計(jì)入當(dāng)期損益，這就使得時(shí)間性差異的發(fā)生和轉(zhuǎn)回頻繁出現(xiàn)，如果企業(yè)仍然采用遞延法或損益表債務(wù)法，必然會(huì)形成較大的工作量，增加所得稅會(huì)計(jì)的核算難度，同時(shí)，也會(huì)對(duì)利潤(rùn)表的利潤(rùn)產(chǎn)生一定影響。

　　此外，與原準(zhǔn)則規(guī)定相比，資產(chǎn)的定義增加了資產(chǎn)預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益這一特性，并給出了資產(chǎn)確認(rèn)的條件：一是與該項(xiàng)目有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；二是該項(xiàng)目的成本或價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。當(dāng)這兩個(gè)條件同時(shí)滿足時(shí)，才可確認(rèn)為資產(chǎn)并在資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)列示；僅符合資產(chǎn)定義但不符合資產(chǎn)確認(rèn)條件的項(xiàng)目，在附注中作相關(guān)披露。如此，也會(huì)對(duì)資產(chǎn)的范圍產(chǎn)生影響。比如對(duì)受委托的貸款來說，在原準(zhǔn)則概念下，委托貸款由銀行控制并能以貨幣計(jì)量，因此確認(rèn)為資產(chǎn)；在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則概念下，銀行不承擔(dān)該項(xiàng)貸款違約風(fēng)險(xiǎn)，委托資產(chǎn)無法為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，因此不能確認(rèn)為資產(chǎn)。再如，殘次冷背的存貨、技術(shù)落后的無形資產(chǎn)、收不回的長(zhǎng)期投資、貸款的減值部分都不能帶來經(jīng)濟(jì)利益，不能確認(rèn)為資產(chǎn)，需要從資產(chǎn)負(fù)債表上剔除。

　　三、利潤(rùn)表基本結(jié)構(gòu)主要變化及報(bào)表影響

　�。ㄒ唬├麧�(rùn)表收入、成本及稅金項(xiàng)目的相關(guān)調(diào)整及報(bào)表影響

　　我國(guó)新準(zhǔn)則規(guī)定，利潤(rùn)表直接列報(bào)營(yíng)業(yè)收入和營(yíng)業(yè)成本而不再區(qū)分主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入、主營(yíng)業(yè)務(wù)成本和其他營(yíng)業(yè)成本，并將原應(yīng)計(jì)入主營(yíng)業(yè)務(wù)稅金及附加、其他業(yè)務(wù)支出和管理費(fèi)用等的各項(xiàng)稅金統(tǒng)一計(jì)入營(yíng)業(yè)稅金及附加。其理由是：當(dāng)今市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下企業(yè)經(jīng)營(yíng)日益多元化，其主營(yíng)業(yè)務(wù)與其他業(yè)務(wù)很難劃分，更難以定義，因此出于適應(yīng)新經(jīng)濟(jì)環(huán)境及簡(jiǎn)化利潤(rùn)表列報(bào)項(xiàng)目的目的，準(zhǔn)則發(fā)生了相應(yīng)的變化。無疑，這種變化會(huì)造成利潤(rùn)表的結(jié)構(gòu)性數(shù)據(jù)變化并對(duì)報(bào)表分析產(chǎn)生一定影響。

　　（二）利潤(rùn)表新增的有關(guān)項(xiàng)目及報(bào)表影響

　　1.新增“公允價(jià)值變動(dòng)損益”項(xiàng)目及報(bào)表影響

　　為了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則接軌并提高會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，我國(guó)新發(fā)布的38項(xiàng)會(huì)計(jì)具體準(zhǔn)則中有17項(xiàng)程度不同地運(yùn)用了公允價(jià)值計(jì)量屬性，涉及影響范圍之大是顯而易見的，因此有必要在利潤(rùn)表中單獨(dú)予以列示公允價(jià)值變動(dòng)損益。公允價(jià)值變動(dòng)損益是指一項(xiàng)資產(chǎn)在取得之后的計(jì)量，即后續(xù)采用公允價(jià)值計(jì)量模式時(shí)，期末資產(chǎn)賬面價(jià)值與其公允價(jià)值之間的差額。例如，投資性房地產(chǎn)、債務(wù)重組、非貨幣交換、金融工具等采用公允價(jià)值計(jì)量模式的資產(chǎn)期末賬面價(jià)值與公允價(jià)值的差額都要計(jì)入該項(xiàng)目，該項(xiàng)目反映了資產(chǎn)在持有期間因公允價(jià)值變動(dòng)而產(chǎn)生的損益。通過列報(bào)公允價(jià)值變動(dòng)損益，利潤(rùn)表全面反映了企業(yè)的收益情況，具體分為經(jīng)營(yíng)性收益和非經(jīng)營(yíng)性收益。投資者能了解企業(yè)因公允價(jià)值變動(dòng)而產(chǎn)生的損益是多少及其占企業(yè)全部收益的比重，從而更好地進(jìn)行分析和決策。另外，原制度下有些特殊業(yè)務(wù)產(chǎn)生的收益計(jì)入資產(chǎn)負(fù)債表的所有者權(quán)益中但未通過利潤(rùn)表反映，如資產(chǎn)評(píng)估增值和債務(wù)重組利得等，會(huì)出現(xiàn)一些繞過收益表而直接計(jì)入資產(chǎn)負(fù)債表方面的問題，使資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表失去了內(nèi)在的邏輯聯(lián)系。通過列報(bào)公允價(jià)值變動(dòng)損益項(xiàng)目，使利潤(rùn)表全面反映了這種收益，也提供了一種協(xié)調(diào)資產(chǎn)負(fù)債表和利潤(rùn)表內(nèi)在關(guān)系的一種方法。

　　2.新增“資產(chǎn)減值損失”和“非流動(dòng)資產(chǎn)處置損益”項(xiàng)目及報(bào)表影響

　　資產(chǎn)減值損失是指因資產(chǎn)的賬面價(jià)值低于其可收回金額而造成的損失。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定資產(chǎn)減值范圍主要是固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及除特別規(guī)定外的其他資產(chǎn)減值的處理�！顿Y產(chǎn)減值》準(zhǔn)則改變了固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等的減值準(zhǔn)備計(jì)提后可以轉(zhuǎn)回的做法，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回，消除了一些企業(yè)通過計(jì)提秘密準(zhǔn)備來調(diào)節(jié)利潤(rùn)的可能，限制了利潤(rùn)的人為波動(dòng)。

　　非流動(dòng)資產(chǎn)處置損益則是按照營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出中的大項(xiàng)目在利潤(rùn)表中單獨(dú)列示反映的。這種做法使財(cái)務(wù)報(bào)表信息使用者對(duì)企業(yè)非流動(dòng)資產(chǎn)處置損益有了清晰、全面的認(rèn)識(shí)，并可了解其占利潤(rùn)總額的比例及對(duì)利潤(rùn)總額的影響程度。

　　總之，新準(zhǔn)則將公允價(jià)值變動(dòng)損益、資產(chǎn)減值損失和非流動(dòng)資產(chǎn)處置損益在利潤(rùn)表中單獨(dú)列示，是在借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和充分考慮我國(guó)國(guó)情的基礎(chǔ)上制定的。這種做法提高了財(cái)務(wù)報(bào)表信息質(zhì)量，避免了企業(yè)可能的調(diào)節(jié)利潤(rùn)行為，有助于投資者更好地做出決策。

　　四、現(xiàn)金流量表基本結(jié)構(gòu)的主要變化及報(bào)表影響

　�。ㄒ唬┬聹�(zhǔn)則對(duì)現(xiàn)金流量表在以下幾個(gè)方面內(nèi)容作了明確

　　一是金融企業(yè)（含保險(xiǎn)公司）可根據(jù)行業(yè)特點(diǎn)和現(xiàn)金流量的實(shí)際情況，合理確定其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流量項(xiàng)目。二是購(gòu)買或處置子公司及其他營(yíng)業(yè)單位的現(xiàn)金流量以凈額單獨(dú)列示在投資活動(dòng)的現(xiàn)金流量中。三是關(guān)于外幣現(xiàn)金流量的折算和列示：外幣現(xiàn)金流量應(yīng)折算成企業(yè)的報(bào)告貨幣，經(jīng)折算后的外幣現(xiàn)金流量應(yīng)依其性質(zhì)分別歸入經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)或籌資活動(dòng)中。四是匯率變動(dòng)對(duì)現(xiàn)金流量的影響，以現(xiàn)金流量發(fā)生日或平均匯率折算，與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、投資活動(dòng)或籌資活動(dòng)分開，單獨(dú)列示。

　�。ǘ�）在附注中披露的新增內(nèi)容

　　一是將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)到經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的信息中，增加了“公允價(jià)值變動(dòng)損失”；二是購(gòu)買或處置子公司及其他營(yíng)業(yè)單位的現(xiàn)金流量除了以凈額單獨(dú)列示在投資活動(dòng)的現(xiàn)金流量中外，其他相關(guān)信息在報(bào)表附注中以總額披露。

　　此外，將凈利潤(rùn)調(diào)節(jié)到經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量的具體項(xiàng)目中，取消了“待攤費(fèi)用減少”和“預(yù)提費(fèi)用增加”。

　　總之，新的現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則與我國(guó)現(xiàn)行的現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則比較，沒有實(shí)質(zhì)性變化，只是更加精煉、科學(xué)及系統(tǒng)化。