注會專題研究（老考生版）目錄

注：此文09年注會老考生適用

　　注：此章為非重點(diǎn)章節(jié)，一般了解即可。

　　一、政府補(bǔ)助的概念、特征和主要形式

　　1.概念

　　政府補(bǔ)助是指企業(yè)從政府無償取得貨幣性資產(chǎn)或非貨幣性資產(chǎn)，但不包括政府作為企業(yè)所有者投入的資本。

　　2.特征

　�。�1）無償性。無償性是政府補(bǔ)助的基本特征。

　�。�2）直接取得資產(chǎn)。不涉及資產(chǎn)直接轉(zhuǎn)移的經(jīng)濟(jì)支持不屬于政府補(bǔ)助準(zhǔn)則規(guī)范的政府補(bǔ)助，比如政府與企業(yè)間的債務(wù)豁免，除稅收返還外的稅收優(yōu)惠，如直接減征、免征、增加計(jì)稅抵扣額、抵免部分稅額等。

　�。�3）政府資本性投入不屬于政府補(bǔ)助。

　　另：增值稅出口退稅也不屬于政府補(bǔ)助。根據(jù)相關(guān)稅收法規(guī)規(guī)定，對增值稅出口貨物實(shí)行零稅率，即對出口環(huán)節(jié)的增值部分免征增值稅，同時(shí)退回出口貨物前道環(huán)節(jié)所征的進(jìn)項(xiàng)稅額。由于增值稅是價(jià)外稅，出口貨物前道環(huán)節(jié)所含的進(jìn)項(xiàng)稅額是抵扣項(xiàng)目，體現(xiàn)為企業(yè)墊付資金的性質(zhì)，增值稅出口退稅實(shí)質(zhì)上是政府歸還企業(yè)事先墊付的資金，不屬于政府補(bǔ)助。

　　3.主要形式

　　（1）財(cái)政撥款

　�。�2）財(cái)政貼息

　　財(cái)政貼息主要有兩種方式，一是財(cái)政將貼息資金直接支付給受益企業(yè)。二是財(cái)政將貼息資金直接撥付貸款銀行，由貸款銀行以低于市場利率的優(yōu)惠利率向企業(yè)提供貸款。

　�。�3）稅收返還

　　稅收返還是指政府按照國家有關(guān)規(guī)定采取先征后返（退）、即征即退等辦法向企業(yè)返還的稅款，屬于以稅收優(yōu)惠形式給予的一種政府補(bǔ)助。

　　除了稅收返還之外，稅收優(yōu)惠還包括直接減征、免征、增加計(jì)稅抵扣額、抵免部分稅額等形式，它們體現(xiàn)了政策導(dǎo)向，但政府并未直接向企業(yè)無償提供資產(chǎn)，因此不作為政府補(bǔ)助準(zhǔn)則規(guī)范的政府補(bǔ)助處理。

　�。�4）無償劃撥非貨幣性資產(chǎn)。

　　【例題1·多選題】下列情況中，屬于政府補(bǔ)助的是（ ）。

　　A．增值稅的出口退稅

　　B．財(cái)政撥款

　　C．先征后返的稅金

　　D．即征即退的稅金

　　E．行政劃撥的土地使用權(quán)

　　F．政府與企業(yè)間的債務(wù)豁免

　　G．直接減征、免征、增加計(jì)稅抵扣額、抵免部分稅額

　　【答案】BCDE

　　【解析】備選答案A：增值稅的出口退稅是對出口環(huán)節(jié)的增值稅部分免征增值稅，同時(shí)退回出口貨物前道環(huán)節(jié)所征的進(jìn)項(xiàng)稅額。即本質(zhì)上是歸還企業(yè)事先墊付的資金，不能認(rèn)定為政府補(bǔ)助；

　　備選答案F和G：政府補(bǔ)助必須是直接取得資產(chǎn)，而這兩個(gè)備選答案所列情況均無此特征。

　　二、政府補(bǔ)助的會計(jì)處理

　　在實(shí)際工作中，企業(yè)不論通過何種形式取得的政府補(bǔ)助，政府補(bǔ)助準(zhǔn)則規(guī)定，在會計(jì)處理上應(yīng)當(dāng)劃分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。通常情況下，政府補(bǔ)助為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，因?yàn)楦鶕?jù)市場經(jīng)濟(jì)條件下政府補(bǔ)助的原則和理念，政府補(bǔ)助主要是對企業(yè)特定產(chǎn)品由于非市場因素導(dǎo)致的價(jià)格低于成本的一種補(bǔ)償。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助最終也是與收益相關(guān)，只是暫時(shí)作為遞延收益處理，在相關(guān)資產(chǎn)形成、投入使用并提取折舊或攤銷時(shí)從遞延收益轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益。

　　會計(jì)處理原則：

　　1.與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助

　　（1）用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間費(fèi)用或損失的，在取得時(shí)先確認(rèn)為遞延收益，然后在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用的期間計(jì)入當(dāng)期營業(yè)外收入；

　　（2）用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生費(fèi)用，取得時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期營業(yè)外收入。

　　賬務(wù)處理：

　　◆ 企業(yè)日�；顒�(dòng)中按照固定的定額標(biāo)準(zhǔn)取得的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收金額計(jì)量，分錄如下：

　　借：其他應(yīng)收款

　　　　貸：營業(yè)外收入（或遞延收益）

　　◆ 不確定的或者在非日常活動(dòng)中取得的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際收到的金額計(jì)量，分錄如下：

　　借：銀行存款

　　　　貸：營業(yè)外收入（或遞延收益）

　　◆ 按期分?jǐn)傔f延收益的，作如下處理：

　　借：遞延收益

　　　　貸：營業(yè)外收入

　　【例題2·計(jì)算及會計(jì)處理題】某公司因產(chǎn)品零售價(jià)受到政府限制，在本期末給予100萬元財(cái)政補(bǔ)助，其中60萬元用于企業(yè)本期補(bǔ)貼虧損，40萬元用于下一年度補(bǔ)貼，企業(yè)已將款項(xiàng)存入銀行。

　　這是一項(xiàng)與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，按照“用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間的相關(guān)費(fèi)用或損失的，確認(rèn)為遞延收益，并在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用的期間，計(jì)入當(dāng)期損益。用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或損失的，計(jì)入當(dāng)期損益”的要求，企業(yè)的會計(jì)處理是：

　　借：銀行存款 100

　　　　貸：營業(yè)外收入 60

　　　　　　遞延收益 40

　　企業(yè)對于綜合性項(xiàng)目的政府補(bǔ)助，需要將其分解為與資產(chǎn)相關(guān)的部分和與收益相關(guān)的部分，分別進(jìn)行會計(jì)處理；難以區(qū)分的，將政府補(bǔ)助整體歸類為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，視情況不同計(jì)入當(dāng)期損益，或者在項(xiàng)目期內(nèi)分期確認(rèn)為當(dāng)期收益。

　　【例題3·計(jì)算分析題】A公司2008年l2月申請某國家級研發(fā)補(bǔ)貼。申報(bào)書中的有關(guān)內(nèi)容如下：本公司于2008年1月啟動(dòng)×開發(fā)項(xiàng)目，預(yù)計(jì)總投資1800萬元、為期3年，已投入資金600萬元。項(xiàng)目還需新增投資1200萬，計(jì)劃自籌資金600萬元、申請財(cái)政撥款600萬元。

　　2009年1月1日，主管部門批準(zhǔn)了A公司的申報(bào)，簽訂的補(bǔ)貼協(xié)議規(guī)定：批準(zhǔn)A公司補(bǔ)貼申請，共補(bǔ)貼款項(xiàng)600萬元，分兩次撥付。合同簽訂日撥付300萬元，項(xiàng)目驗(yàn)收時(shí)支付300萬元（如果不能通過驗(yàn)收，則不支付第二筆款項(xiàng)）。

　　要求：編制A公司的相關(guān)會計(jì)分錄。

　　【答案】（1）2009年1月1日，實(shí)際收到撥款300萬元：

　　借：銀行存款 300

　　　　貸：遞延收益 300

　�。�2）自2009年1月1日至2011年1月1日，每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，分配遞延收益（假設(shè)按年分配）：

　　借：遞延收益 300/2＝150

　　　　貸：營業(yè)外收入 150

　�。�3）2011年項(xiàng)目完工，假設(shè)通過驗(yàn)收，實(shí)際收到撥付300萬元：

　　借：銀行存款 300

　　　　貸：營業(yè)外收入 300

　　2.與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助

　　與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，是指企業(yè)取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產(chǎn)的政府補(bǔ)助。

　　企業(yè)取得與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，不能全額確認(rèn)為當(dāng)期收益，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益，然后自相關(guān)資產(chǎn)可供使用時(shí)起，在該項(xiàng)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計(jì)入當(dāng)期營業(yè)外收入。這里需要說明兩點(diǎn)：

　　一是，遞延收益分配的起點(diǎn)是“相關(guān)資產(chǎn)可供使用時(shí)”，對于應(yīng)計(jì)提折舊或攤銷的長期資產(chǎn)，即為資產(chǎn)開始折舊或攤銷的時(shí)點(diǎn)。

　　二是，遞延收益分配的終點(diǎn)是“資產(chǎn)使用壽命結(jié)束或資產(chǎn)被處置時(shí)（孰早）”。相關(guān)資產(chǎn)在使用壽命結(jié)束前被處置（出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢等），尚未分配的遞延收益余額應(yīng)當(dāng)一次性轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置當(dāng)期的收益，不再予以遞延。

　　賬務(wù)處理：

　�。�1）取得政府補(bǔ)助時(shí)

　　借：××資產(chǎn)

　　　　貸：遞延收益

　　（2）按資產(chǎn)的使用壽命平均分?jǐn)傔f延收益

　　借：遞延收益

　　　　貸：營業(yè)外收入

　�。�3）如果政府補(bǔ)助是以向企業(yè)無償劃撥長期非貨幣性資產(chǎn)的方式出現(xiàn)的，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)的公允價(jià)值確認(rèn)其入賬成本，分錄如下：

　　借：××長期非貨幣性資產(chǎn)

　　　　貸：遞延收益

　　再按該資產(chǎn)的使用壽命期進(jìn)行分?jǐn)偅?

　　借：遞延收益

　　　　貸：營業(yè)外收入

　　如果公允價(jià)值不可取得的，應(yīng)按照名義金額（1元）計(jì)量資產(chǎn)價(jià)值。

　　【例題4·計(jì)算及會計(jì)處理】正保公司2007年接受一項(xiàng)政府補(bǔ)貼100萬元，要求用于治理當(dāng)?shù)匚廴荆�企業(yè)購建了專門設(shè)施并于2007年末達(dá)到可使用狀態(tài)。該專門設(shè)施入賬金額為120萬元，預(yù)計(jì)使用4年，預(yù)計(jì)凈殘值為0，使用至2009年12月末提前進(jìn)行報(bào)廢。

　　要求：編制正保公司的相關(guān)會計(jì)分錄。

　　【答案】這是一項(xiàng)與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，按照“應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益，并在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計(jì)入當(dāng)期損益”的要求，會計(jì)分錄如下：

　　（1）在2007年接受補(bǔ)助和設(shè)施完工達(dá)到可使用狀態(tài)時(shí)：

　　借：銀行存款 100

　　　　貸：遞延收益 100

　　借：固定資產(chǎn) 120

　　　　貸：在建工程 120

　�。�2）在2008和2009年轉(zhuǎn)銷收益和計(jì)提折舊時(shí)：

　　借：遞延收益 25

　　　　貸：營業(yè)外收入 25

　　借：管理費(fèi)用 30

　　　　貸：累計(jì)折舊 30

　　（3）在2009年末提前報(bào)廢

　　借：遞延收益 50

　　　　貸：營業(yè)外收入 50

　　借：固定資產(chǎn)清理 60

　　　　累計(jì)折舊 60

　　　　貸：固定資產(chǎn) 120

　　【例題5·計(jì)算分析題】A公司接受國家重大科研項(xiàng)目。2008年1月2日，國家有關(guān)部門撥付A公司996萬元財(cái)政撥款（同日到賬），專項(xiàng)用于購買大型科研儀器1臺，并規(guī)定若有結(jié)余，留歸企業(yè)自行支配。2008年2月1日，A公司購入大型儀器（假設(shè)不需安裝），實(shí)際成本為960萬元，使用壽命為l0年，直接交付研發(fā)部門用于國家重大科研項(xiàng)目的研發(fā)；2011年2月1日，A公司出售了這臺儀器（分錄中的金額以萬元為單位）。

　　要求：編制A公司的相關(guān)會計(jì)分錄。

　　【答案】（1）2008年1月2日實(shí)際收到財(cái)政撥款，確認(rèn)政府補(bǔ)助：

　　借：銀行存款 996

　　　　貸：遞延收益 996

　�。�2）2008年2月1日購入儀器：

　　借：固定資產(chǎn) 960

　　　　貸：銀行存款 960

　　（3）2008年3月計(jì)提折舊和分配遞延收益

　　借：研發(fā)支出 （960÷10年÷12） 8

　　　　貸：累計(jì)折舊 8

　　借：遞延收益 （996÷10年÷12）8.3

　　　　貸：營業(yè)外收入 8.3

　�。�4）計(jì)算2008年末累計(jì)計(jì)提折舊和分配遞延收益

　　2008年末累計(jì)折舊＝8×10個(gè)月＝80（萬元）

　　2008年末分配遞延收益＝8.3×10個(gè)月＝83（萬元）

　　（5）2011年2月1日出售儀器，轉(zhuǎn)銷遞延收益余額：

　　借：固定資產(chǎn)清理 672

　　　　累計(jì)折舊 （960÷10年×3）288

　　　　貸：固定資產(chǎn) 960

　　借：遞延收益 （996-996÷10年×3）697.2

　　　　貸：營業(yè)外收入 697.2

　　【例題6·計(jì)算分析題】2008年1月1日，B企業(yè)為建造一項(xiàng)環(huán)保用固定資產(chǎn)向銀行專門借款1000萬元，期限2年，年利率為6%，每年年末付息。當(dāng)年l月1日，B企業(yè)向當(dāng)?shù)卣�府提出�?cái)政貼息申請。2008年1月1日支付工程款1000萬元。經(jīng)審核，當(dāng)?shù)卣�府批�?zhǔn)按照實(shí)際貸款額1000萬元給與B企業(yè)年利率3%的財(cái)政貼息，共計(jì)60萬元（1000×3%×2），分兩次支付。2008年6月15日，第一筆財(cái)政貼息資金30萬元到賬。2008年12月31日，工程完工，支付工程余款為500萬元。該固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)使用壽命l0年，采用直線法計(jì)提折舊，不考慮凈殘值。此外第二筆財(cái)政貼息資金30萬元到賬（分錄中的金額以萬元為單位）。

　　要求：編制B企業(yè)的相關(guān)會計(jì)分錄。

　　【答案】（1）2008年1月1日取得長期借款

　　借：銀行存款 1000

　　　　貸：長期借款 1000

　�。�2）2008年6月15日實(shí)際收到財(cái)政貼息，確認(rèn)政府補(bǔ)助：

　　借：銀行存款 30

　　　　貸：遞延收益 30

　�。�3）2008年12月31日實(shí)際收到財(cái)政貼息，確認(rèn)政府補(bǔ)助：

　　借：銀行存款 30

　　　　貸：遞延收益 30

　�。�4）2008年12月31日計(jì)提長期借款利息

　　借：在建工程 1000×6%＝60

　　　　貸：應(yīng)付利息 60

　�。�5）支付利息

　　借：應(yīng)付利息 60

　　　　貸：銀行存款 60

　　（6）計(jì)算2008年12月31日該固定資產(chǎn)的成本

　　固定資產(chǎn)的成本＝1000＋500＋60＝1560（萬元）

　�。�7）2009年1月開始計(jì)提折舊和分配遞延收益

　　借：管理費(fèi)用 （1560/10÷12）13

　　　　貸：累計(jì)折舊 13

　　借：遞延收益 （60/10÷12）0.5

　　　　貸：營業(yè)外收入 0.5

　　【識記要點(diǎn)】

　�、倥c收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間費(fèi)用或損失的，在取得時(shí)先確認(rèn)為遞延收益，然后在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用的期間計(jì)入當(dāng)期營業(yè)外收入；用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生費(fèi)用，取得時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期營業(yè)外收入。

　�、陔y以區(qū)分是哪些與資產(chǎn)相關(guān)，哪些與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，將政府補(bǔ)助整體歸類為與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，視情況不同計(jì)入當(dāng)期損益，或者在項(xiàng)目期內(nèi)分期確認(rèn)為當(dāng)期收益。

　�、燮髽I(yè)取得與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，不能全額確認(rèn)為當(dāng)期收益，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為遞延收益，然后自相關(guān)資產(chǎn)可供使用時(shí)起，在該項(xiàng)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計(jì)入當(dāng)期營業(yè)外收入。

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