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摘要:隨著我國高等教育體制改革的不斷深化,高校現(xiàn)行的會計制度凸現(xiàn)出許多與高校發(fā)展不相適應(yīng)的問題。只有進一步完善和創(chuàng)新會計制度,才能適應(yīng)高校可持續(xù)發(fā)展的需要。
我國《高等學(xué)校會計制度(試行)》,自1998年1月1日開始頒布實施以來,對于規(guī)范高校會計行為,加強財務(wù)管理發(fā)揮了重要作用。但是隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展和高校改革的不斷深入,高校會計環(huán)境發(fā)生了許多新變化,現(xiàn)行的高校會計制度勢在必改。
一、收付實現(xiàn)制方法核算的收入不真實
現(xiàn)行高校會計制度規(guī)定按收付實現(xiàn)制原則核算高校收入,因此在賬面上只能反映已收到的學(xué)生學(xué)費、住宿費等,而對于應(yīng)收學(xué)生還沒有繳納的學(xué)費、住宿費等在財務(wù)賬上不予反映。另外,本會計年度收到以前年度學(xué)生的學(xué)費、住宿費等作為本會計年度的收入,這樣的會計處理方式與當(dāng)前要求核算學(xué)生的相關(guān)成本不協(xié)調(diào)。再者,應(yīng)收賬款也不能真實反映學(xué)校的已收學(xué)費和住宿費、應(yīng)收學(xué)費和住宿費、欠繳學(xué)費和住宿費等。
為了全面了解高校學(xué)費和住宿費等的收入完整性,建議改收付實現(xiàn)制為權(quán)責(zé)發(fā)生制,取消“應(yīng)收及暫付款”科目,設(shè)立“應(yīng)收賬款”、“其他應(yīng)收款”、“預(yù)付賬款”等科目。在“應(yīng)收賬款”科目中設(shè)立二級明細(xì)科目核算應(yīng)收學(xué)費和住宿費等類收入。財務(wù)人員在每學(xué)年開始時,根據(jù)學(xué)生的注冊和報到情況、收費標(biāo)準(zhǔn)等資料統(tǒng)計學(xué)生應(yīng)繳的學(xué)費、住宿費收入并確認(rèn)為該學(xué)年收入總額;增加“應(yīng)收賬款”(學(xué)費、住宿費等),同時增加“應(yīng)繳財政專戶款”。當(dāng)實際收到學(xué)費和住宿費時,增加“貨幣資金”科目,減少“應(yīng)收賬款”(學(xué)費、住宿費等),當(dāng)上繳財政專戶時,減少“應(yīng)繳財政專戶款”,減少“貨幣資金”科目;當(dāng)收到財政返撥學(xué)費時,增加“貨幣資金”科目,同時增加收入“教育事業(yè)收入一一學(xué)雜費收入”。當(dāng)遇到學(xué)生退學(xué)、減免學(xué)雜費時,可根據(jù)實際發(fā)生金額調(diào)整相關(guān)科目。
“其他應(yīng)收款”科目核算教職工個人借款及應(yīng)向職工收取的各種墊付款等款項。“預(yù)付賬款”科目核算訂購設(shè)備預(yù)付給供應(yīng)單位的款項。
二、沒有設(shè)置固定資產(chǎn)折舊的相關(guān)科目
固定資產(chǎn)不計提折舊,不能真實反映固定資產(chǎn)的價值?,F(xiàn)行《高等學(xué)校會計制度》只要求高校提取修購基金,而不要求提取折舊。修購基金按照事業(yè)收入和經(jīng)營收入的一定比例提取,與固定資產(chǎn)的價值損耗情況沒有聯(lián)系,不能反映其實際的價值。提取修購基金不會減少固定資產(chǎn)的賬面價值,這就造成高校固定資產(chǎn)虛高,財務(wù)狀況不真實。沒有固定資產(chǎn)清理科目,不利于高校財務(wù)部門對出售、報廢、損毀資產(chǎn)的管理。由于高校會計制度不設(shè)“固定資產(chǎn)清理”科目,一方面高校固定資產(chǎn)出售、報廢或發(fā)生毀壞時直接沖減“固定資產(chǎn)”和“固定基金”科目,取得的價款或變價收入直接記入“專用基金一修購基金”科目,這種處理方法不能綜合反映固定資產(chǎn)清理中的收入、支出以及清理后的凈損益;另一方面不設(shè)“固定資產(chǎn)清理”科目,不利于高校財務(wù)管理。
三、國家對高等學(xué)校的基本建設(shè)投資會計核算,未能納入高校會計核算
這種規(guī)定使高校內(nèi)部形成了兩個會計主體,一個核算教育事業(yè)活動,一個核算基本建設(shè)投資。使得任何一個會計主體都只能反映高校經(jīng)濟活動的一個方面,違背了會計核算的基本要求和原則。尤其是近年來,高校招生規(guī)模不斷擴大,基建投資迅猛增長,很多建設(shè)項目靠學(xué)校貸款解決,貸款本金及利息由學(xué)校財務(wù)償還。由于基建會計獨立核算,同時貸款利息由學(xué)校支付,不列入基建財務(wù)費用,造成學(xué)校負(fù)債狀況不實,基建項目成本核算不準(zhǔn)確。
應(yīng)將基建會計并入高校會計進行核算,在資產(chǎn)類設(shè)立“工程物資”、“在建工程”兩個一級科目。“工程物資”核算高校為基建工程準(zhǔn)備的各種物資實際成本,“在建工程”核算高校進行基本建設(shè)發(fā)生的實際支出。在收入類的“財政補助收入”下設(shè)“基建撥款收入”,核算本年度財政為學(xué)校撥入的基建專款,年末轉(zhuǎn)入“基建結(jié)余”的貸方。在支出類取消“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”,增設(shè)“基本建設(shè)支出”,核算在本年完工的基建項目的全部支出,項目完工結(jié)算時從“在建工程”轉(zhuǎn)入本科目的借方。年末轉(zhuǎn)入基建節(jié)余的借方。在凈資產(chǎn)類增設(shè)“基建結(jié)余”科目,貸方余額表示完工工程的累計撥款額,借方余額表示完工工程學(xué)校自籌資金數(shù),年終將其余額轉(zhuǎn)入“事業(yè)基金”。
四、債務(wù)分類不規(guī)范
《高等學(xué)校會計制度》規(guī)定,高校在資產(chǎn)負(fù)債表中設(shè)立“借入款”科目來核算各種借款。這些年來,高校紛紛擴大規(guī)模,把精力放在大搞基礎(chǔ)建設(shè)上,造成了沉重的債務(wù)負(fù)擔(dān)。2004年,審計署對中央部門直屬的18所高校2003年度財務(wù)收支情況進行審計發(fā)現(xiàn),至2003年末,18所高校債務(wù)總額72.75億元,比2002年末增長了45%。其中基本建設(shè)形成的債務(wù)占82%。而這些債務(wù)基本上屬于長期貸款,長期債務(wù)和短期債務(wù)在報表中合并列報,不利于高校管理者分析債務(wù)風(fēng)險,也不利于金融機構(gòu)評價高校的財務(wù)狀況。
在資產(chǎn)負(fù)債表上,負(fù)債劃分成流動負(fù)債和長期負(fù)債兩大類,按照到期日長短排列。“借入款項”分解為“短期借款”和“長期借款”,分列于流動負(fù)債項和長期負(fù)債項下。
五、校辦產(chǎn)業(yè)投資、其他對外投資與實際價值背離
目前高校設(shè)立對校辦產(chǎn)業(yè)投資、其他對外投資是按照收付實現(xiàn)制執(zhí)行的,隨著被投資企業(yè)資產(chǎn)的經(jīng)營積累投資等變化,高校企業(yè)對外投資賬面價值與應(yīng)享有被投資單位權(quán)益價值嚴(yán)重不符。
對于校辦產(chǎn)業(yè)應(yīng)按照市場化經(jīng)營。如果對校辦產(chǎn)業(yè)管的過嚴(yán),將增加校辦企業(yè)對高校的依賴性,最終的虧損還是由高校買單,只為某些特權(quán)人牟取私利。對于隨時變現(xiàn)并且持有時間不準(zhǔn)備超過一年的投資,在短期投資中核算;對于能夠取得并意圖持有超過一年的投資,在長期投資中核算;對于為賺取租金或資本增值或兩者兼有而持有的房地產(chǎn),在投資性房地產(chǎn)中核算。對于校辦產(chǎn)業(yè)及其他企業(yè)的投資,投資時借記“長期股權(quán)投資”,貸記“資產(chǎn)類科目”。如果按照權(quán)益法核算長期股權(quán)投資,投資時的投資成本大于或小于應(yīng)享有被投資企業(yè)可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的相應(yīng)分額的部分,做損益調(diào)整處理。借記“長期股權(quán)投資(投資成本)”、貸記“資產(chǎn)類科目”、差額借記或貸記“長期股權(quán)投資(損益調(diào)整)”,損益調(diào)整在一定期間進行分?jǐn)?。取得投資收益時,借記“應(yīng)收股利”、借記或貸記“長期股權(quán)投資(損益調(diào)整)”、貸記“其他收入”。
對于高校自用的房地產(chǎn)應(yīng)在固定資產(chǎn)中核算。但對于為賺取租金或資本增值或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)做投資性房地產(chǎn)處理,取得時就能確認(rèn)是作為投資或出租的,借記“投資性房地產(chǎn)”,貸記“貨幣資金”等科目;如果是有固定資產(chǎn)改變用途做投資性房地產(chǎn)時,借記“投資性房地產(chǎn)”、“累計折舊”,貸記“固定資產(chǎn)”處理,取得租金時,借記“貨幣資金”類科目,貸記“其他收入”;當(dāng)投資性房地產(chǎn)被處置,或者退出使用時,借記“貨幣資金”、“投資性房地產(chǎn)折舊”,貸記“投資性房地產(chǎn)”、“應(yīng)交稅金一一應(yīng)交營業(yè)稅”,差額借記或貸記“其他收入”。
使用短期投資、長期投資、投資性房地產(chǎn)科目核算,可以使高校對投資進行控制,減少資源損失及投資風(fēng)險。
六、現(xiàn)行高校會計制度沒有編制現(xiàn)金流量表
現(xiàn)金流量表能準(zhǔn)確地反映貨幣資金的實際收付情況,高校會計用收入支出表反映了預(yù)算收支執(zhí)行情況。隨著高校對財務(wù)管理工作的重視,也需要利用反映貨幣資金收支情況的現(xiàn)金流量表進行監(jiān)管和分析,為有效管理提供準(zhǔn)確的信息。因此現(xiàn)金流量表有其不可替代的作用。
高校現(xiàn)行報送的三張財務(wù)報表的基礎(chǔ)上,還應(yīng)增加現(xiàn)金流量表,財務(wù)報表附注。高校應(yīng)進一步改進和完善會計報表體系,一方面可以將一定時期內(nèi)的財務(wù)狀況、業(yè)務(wù)及經(jīng)營活動等綜合會計信息,提供給高校會計信息的使用者;另一方面可通過內(nèi)部報告和文字報告,向校內(nèi)管理部門提供專用的會計信息。
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