論文關(guān)鍵詞：價(jià)值鏈 價(jià)值鏈會計(jì) 傳統(tǒng)會計(jì)方法

　　論文摘要：價(jià)值鏈會計(jì)是會計(jì)學(xué)的新領(lǐng)域。價(jià)值鏈會計(jì)，是以客戶需求為導(dǎo)向，以價(jià)值鏈核心企業(yè)為龍頭，以價(jià)值鏈的整體價(jià)值最大化為根本目標(biāo)。構(gòu)建價(jià)值鏈會計(jì)理論框架，要在突破傳統(tǒng)會計(jì)方法局限性的基礎(chǔ)上，從會計(jì)本質(zhì)、會計(jì)目標(biāo)、會計(jì)假設(shè)、會計(jì)職能和會計(jì)對象等方面進(jìn)行理論探索與實(shí)踐。

　　價(jià)值鏈概念是邁克爾•波特(Michael Porter)首先提出的。他將價(jià)值鏈描述為一個(gè)公司用以設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、推銷、交貨以及維護(hù)其產(chǎn)品的內(nèi)部過程和作業(yè)，并從企業(yè)內(nèi)部角度描述了價(jià)值鏈，把企業(yè)內(nèi)部的作業(yè)看成是一個(gè)價(jià)值創(chuàng)造過程的組成要素。

　　價(jià)值鏈管理站在戰(zhàn)略高度，從價(jià)值鏈角度研究運(yùn)用現(xiàn)代管理理論和方法，識別和重構(gòu)企業(yè)價(jià)值鏈，通過價(jià)值鏈的分解與整合，形成企業(yè)的核心競爭力，以贏得競爭的優(yōu)勢。我國著名會計(jì)前輩閻達(dá)五先生2003年提出價(jià)值鏈會計(jì)概念，得到了廣泛的響應(yīng)。本文從價(jià)值鏈會計(jì)信息需求、傳統(tǒng)會計(jì)理論與方法的局限來探討價(jià)值鏈會計(jì)的必要性，并綜合提出價(jià)值鏈會計(jì)的基本理論框架。

　　一、構(gòu)建價(jià)值鏈會計(jì)的必要性

　　1、會計(jì)信息需求的變化。

　　首先，內(nèi)部價(jià)值鏈管理對會計(jì)信息有新的要求。內(nèi)部價(jià)值鏈管理依賴作業(yè)成本和價(jià)值增值信息。從內(nèi)部價(jià)值鏈角度觀察，企業(yè)由一系列不同作業(yè)構(gòu)成，一般包括研究與開發(fā)、設(shè)計(jì)、生產(chǎn)、銷售和服務(wù)等作業(yè)，它們共同創(chuàng)造了產(chǎn)品的價(jià)值。內(nèi)部價(jià)值鏈管理的關(guān)鍵是找出企業(yè)內(nèi)部的哪些作業(yè)產(chǎn)生了企業(yè)的競爭優(yōu)勢，是真正的增值作業(yè)，然后對這些作業(yè)進(jìn)行更有效的管理。因此，需要依賴作業(yè)成本信息進(jìn)行內(nèi)部價(jià)值鏈分析，并在此基礎(chǔ)上區(qū)分價(jià)值鏈作業(yè)，確定戰(zhàn)略性價(jià)值鏈作業(yè)，追蹤其作業(yè)成本，對戰(zhàn)略性價(jià)值鏈作業(yè)進(jìn)行更有效地管理，實(shí)現(xiàn)企業(yè)競爭優(yōu)勢。

　　其次，外部價(jià)值鏈管理對會計(jì)信息的需求有新的特點(diǎn)。外部價(jià)值鏈管理的主體是價(jià)值鏈核心企業(yè)和其他成員企業(yè)，他們都是價(jià)值鏈聯(lián)盟的參與者，都有對價(jià)值鏈會計(jì)信息的需要，但其需求又各有特點(diǎn):價(jià)值鏈核心企業(yè)是價(jià)值鏈聯(lián)盟的發(fā)起者和主導(dǎo)者。從整個(gè)價(jià)值鏈聯(lián)盟的建立、運(yùn)行和日常管理，以及價(jià)值鏈的評價(jià)和調(diào)整，都必須依賴價(jià)值鏈聯(lián)盟體的必要會計(jì)信息。第一，在價(jià)值鏈合作伙伴評價(jià)指標(biāo)中，財(cái)務(wù)指標(biāo)是重要的組成部分;第二，在價(jià)值鏈績效評價(jià)指標(biāo)體系中，財(cái)務(wù)指標(biāo)也占了重要份量。價(jià)值鏈其他成員企業(yè)，他們是價(jià)值鏈的加盟者和核心企業(yè)的追隨者。他們在加人前的評估、加人過程的整合和加人后的日常運(yùn)行管理中，都需要進(jìn)行跨企業(yè)的信息交換，并在此基礎(chǔ)上進(jìn)行經(jīng)營管理決策。

　　另外，價(jià)值鏈聯(lián)盟之外的其他利益相關(guān)者也將提出對價(jià)值鏈會計(jì)信息的需求。其他利益相關(guān)者的成分復(fù)雜，關(guān)心并需要價(jià)值鏈會計(jì)信息的主要是價(jià)值鏈各實(shí)體企業(yè)的投資者、主要債權(quán)人、政府管理部門等。他們的決策行為或行政行為，也將由原來基于單個(gè)企業(yè)分析，而轉(zhuǎn)向基于其直接關(guān)聯(lián)企業(yè)所在的整個(gè)價(jià)值鏈的分析。

　　2、傳統(tǒng)會計(jì)方法的局限性。

　　價(jià)值鏈管理模式下，會計(jì)環(huán)境發(fā)生了很大變化。傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)會計(jì)與管理會計(jì)遭到垢病。財(cái)務(wù)會計(jì)方面，焦點(diǎn)在于財(cái)務(wù)會計(jì)無法反映企業(yè)價(jià)值的信息。傳統(tǒng)的管理會計(jì)忽視了新的制造環(huán)境和新的管理理念。如在信息時(shí)代的競爭環(huán)境下，產(chǎn)品壽命周期逐步縮短，許多先進(jìn)企業(yè)已經(jīng)實(shí)行準(zhǔn)時(shí)制制造方式，實(shí)現(xiàn)了零存貨。在這種情況下，管理會計(jì)傳統(tǒng)方法中的“經(jīng)濟(jì)訂貨量”、“最佳生產(chǎn)批量”等方法已經(jīng)沒有意義。變革現(xiàn)行的會計(jì)模式已是大勢所趨。價(jià)值鏈會計(jì)是適應(yīng)這一變革趨勢的一種選擇。

　　3、傳統(tǒng)會計(jì)理論的存在條件發(fā)生變化。

　　第一，關(guān)于會計(jì)主體假設(shè)。價(jià)值鏈會計(jì)所管理的范圍已不僅僅是單一的企業(yè)，價(jià)值鏈會計(jì)將會計(jì)管理的范圍由單一企業(yè)擴(kuò)大到價(jià)值鏈的部分或整體，變成了由多個(gè)企業(yè)所組成的價(jià)值鏈虛擬企業(yè)。這種會計(jì)主體可以根據(jù)需要擴(kuò)大或縮小，“價(jià)值鏈虛擬企業(yè)”使會計(jì)主體的范圍具有“可變性”，從而把握會計(jì)主體變得十分困難。

　　第二，關(guān)于持續(xù)經(jīng)營假定。在價(jià)值鏈中，會計(jì)主體存在時(shí)間長短有很大的不確定性。“虛擬企業(yè)”可以隨業(yè)務(wù)活動(dòng)結(jié)束，或者需要調(diào)整該項(xiàng)業(yè)務(wù)時(shí)，“虛擬企業(yè)”可以隨時(shí)終止。持續(xù)經(jīng)營假定將不再適用。在傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會計(jì)中，非持續(xù)經(jīng)營條件下應(yīng)適用清算會計(jì);在價(jià)值鏈虛擬企業(yè)會計(jì)中，是適用清算會計(jì)還是創(chuàng)造新的財(cái)務(wù)會計(jì)方法值得研究。

　　第三，關(guān)于會計(jì)期間假設(shè)。會計(jì)期間假設(shè)是指為了定期總結(jié)企業(yè)經(jīng)營成果，人為地將企業(yè)經(jīng)營時(shí)間劃分為一段段相對獨(dú)立又相互連接的期間，并將其作為編制財(cái)務(wù)報(bào)告的時(shí)間范圍。顯然，這一假設(shè)的提出與會計(jì)信息的加工和傳遞技術(shù)受到限制有關(guān)。價(jià)值鏈會計(jì)是在信息化條件下出現(xiàn)的新的會計(jì)模式，實(shí)時(shí)報(bào)告成為現(xiàn)實(shí)，信息使用者則可從網(wǎng)絡(luò)上隨時(shí)獲得最新的會計(jì)報(bào)告，而不必等到某個(gè)會計(jì)期間結(jié)束再獲得，從而大大提高了會計(jì)信息的及時(shí)性。

　　二、價(jià)值鏈會計(jì)基本理論框架的構(gòu)建

　　1、價(jià)值鏈會計(jì)的概念與本質(zhì)。

　　價(jià)值鏈會計(jì)，是以客戶需求為導(dǎo)向，以價(jià)值鏈核心企業(yè)為龍頭，以價(jià)值鏈的整體價(jià)值最大化為根本目標(biāo)，以提高價(jià)值鏈競爭力、市場占有率、客戶滿意度和獲取最大利潤為具體目標(biāo)，以商務(wù)和會計(jì)協(xié)同為運(yùn)作模式，通過運(yùn)用現(xiàn)代信息技術(shù)和通訊技術(shù)，實(shí)現(xiàn)對價(jià)值鏈物流、信息流和資金流有效規(guī)劃和控制的一種管理活動(dòng)。

　　2、價(jià)值鏈會計(jì)的目標(biāo)定位。

　　會計(jì)目標(biāo)是指會計(jì)工作期望達(dá)到的目的或境界，它的內(nèi)容既是人們主觀愿望的體現(xiàn)，又要受到客觀環(huán)境條件的制約和影響。價(jià)值鏈會計(jì)的目標(biāo)也就是價(jià)值鏈會計(jì)系統(tǒng)運(yùn)行所期望達(dá)到的目的或結(jié)果。因此，價(jià)值鏈會計(jì)的目標(biāo)可以表述為:為信息使用人提供動(dòng)態(tài)的價(jià)值信息，借以優(yōu)化價(jià)值鏈流程和價(jià)值鏈聯(lián)盟，并同時(shí)以實(shí)時(shí)控制為核心協(xié)調(diào)和優(yōu)化價(jià)值鏈，最終實(shí)現(xiàn)價(jià)值鏈聯(lián)盟和核心企業(yè)價(jià)值最大化的目標(biāo)。動(dòng)態(tài)地看，價(jià)值鏈管理實(shí)際上是一個(gè)圍繞價(jià)值增值，不斷協(xié)調(diào)和優(yōu)化價(jià)值鏈的過程。價(jià)值鏈會計(jì)既是價(jià)值鏈管理的重要工具，也是價(jià)值鏈管理的重要組成部分。因此，價(jià)值鏈會計(jì)必須服務(wù)和服從于價(jià)值鏈管理的目標(biāo)和要求。

　　3、價(jià)值鏈會計(jì)基本假設(shè)。

　　價(jià)值鏈會計(jì)假設(shè)是價(jià)值鏈會計(jì)賴以存在的基本前提。價(jià)值鏈會計(jì)假設(shè)與傳統(tǒng)會計(jì)假設(shè)既相聯(lián)系又有突破。其內(nèi)容分別是:價(jià)值鏈聯(lián)盟會計(jì)主體假設(shè)、與清算假設(shè)并存的繼續(xù)經(jīng)營假設(shè)、實(shí)時(shí)處理與會計(jì)分期相結(jié)合，以及價(jià)值計(jì)量假設(shè)。

　　(1)價(jià)值鏈聯(lián)盟會計(jì)主體。會計(jì)主體假設(shè)限定了會計(jì)核算與報(bào)告的特定的空間范圍，強(qiáng)調(diào)企業(yè)以獨(dú)立實(shí)體作為會計(jì)主體，為企業(yè)投資者和債權(quán)人提供會計(jì)信息。同時(shí)也允許將幾個(gè)相聯(lián)系的法律實(shí)體整合為一個(gè)會計(jì)實(shí)體。對于在何種條件下整合以及如何整合，則僅對于母子公司之間的合并報(bào)表事項(xiàng)有所涉及。對如何將價(jià)值鏈聯(lián)盟體的整體或部分作為會計(jì)主體，則是一個(gè)新間題，這也正是價(jià)值鏈會計(jì)存在的一個(gè)基本前提。在價(jià)值鏈管理中，價(jià)值鏈聯(lián)盟體以及虛擬企業(yè)的出現(xiàn)，使會計(jì)主體的典型形態(tài)—企業(yè)變得越來越模糊。因此，會計(jì)主體假設(shè)的概念范疇?wèi)?yīng)擴(kuò)大，主體的范圍可以不局限于是否存在實(shí)體。價(jià)值鏈中的會計(jì)主體可以是各個(gè)分立的價(jià)值鏈上的點(diǎn)，也可以是類似核心企業(yè)的母公司，及各外延企業(yè)為子公司的集團(tuán)。

　　(2)持續(xù)經(jīng)營假設(shè)和清算假設(shè)并存。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會計(jì)基本前提之一的持續(xù)經(jīng)營假設(shè)是指在會計(jì)上假定企業(yè)將持續(xù)經(jīng)營下去，在可以預(yù)見的未來企業(yè)不會被清算或破產(chǎn)。價(jià)值鏈管理中，多變的經(jīng)濟(jì)環(huán)境加大了經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)，網(wǎng)絡(luò)的擴(kuò)張使企業(yè)虛擬性加強(qiáng)，這些都對會計(jì)主體持續(xù)經(jīng)營帶有很大的不確定性。一方面，會計(jì)主體面臨的是競爭日益激烈、風(fēng)險(xiǎn)日益增大的經(jīng)濟(jì)環(huán)境，企業(yè)隨時(shí)有被清算、終止的可能。另一方面，會計(jì)主體十分靈活，存在的時(shí)間長短有很大的不確定性。虛擬企業(yè)可以隨業(yè)務(wù)活動(dòng)的需要隨時(shí)成立，當(dāng)該項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)結(jié)束，或者需要調(diào)整該項(xiàng)業(yè)務(wù)時(shí)，虛擬企業(yè)可隨時(shí)終止。投資者和債權(quán)人在分析評價(jià)價(jià)值鏈會計(jì)信息時(shí)，可能更多地需取得特定期間假設(shè)下的財(cái)務(wù)報(bào)告。因此，價(jià)值鏈會計(jì)既要提供持續(xù)經(jīng)營前提下的會計(jì)信息，又要提供清算假設(shè)甚至其他特定期間假設(shè)下的會計(jì)信息。

　　(3)會計(jì)分期和實(shí)時(shí)報(bào)告。會計(jì)分期假設(shè)是在會計(jì)主體終止前，應(yīng)定期向會計(jì)信息需求者及時(shí)提供會計(jì)主體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果信息，人為地將會計(jì)主體持續(xù)不斷的經(jīng)營過程按一定的時(shí)間分割開來，形成一個(gè)個(gè)的會計(jì)期間。但在價(jià)值鏈管理下，會計(jì)分期實(shí)際意義受到挑戰(zhàn)。計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)的采用，使每筆交易在瞬間完成，虛擬企業(yè)可能在某項(xiàng)交易完成后立即解散，存在時(shí)間長短具有不確定性。在這種情況下，要人為地進(jìn)行分割，不僅是很困難的事，而且沒有實(shí)際意義。在此基礎(chǔ)上的權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則也受到質(zhì)疑。因此，價(jià)值鏈會計(jì)在滿足傳統(tǒng)會計(jì)分期反映基礎(chǔ)上，還應(yīng)該更靈活處理分期會計(jì)處理事項(xiàng)，諸如重視項(xiàng)目有效經(jīng)營周期報(bào)告、重視實(shí)時(shí)報(bào)告，以彌補(bǔ)傳統(tǒng)會計(jì)分期核算的弊端。

　　(4)價(jià)值計(jì)量。在價(jià)值鏈管理中，給貨幣計(jì)量提出了強(qiáng)化與充實(shí)的要求。一方面價(jià)值鏈聯(lián)盟體的貨幣環(huán)境復(fù)雜化，加劇了會計(jì)主體所面臨的貨幣風(fēng)險(xiǎn)，沖擊了幣值不變假設(shè)。另一方面，在價(jià)值鏈中，知識資本作為一個(gè)獨(dú)立的要素參與到企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)中，作為新經(jīng)濟(jì)時(shí)代最重要的企業(yè)資源。企業(yè)有必要對知識資本、人力資本進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。而這些非傳統(tǒng)資本都難以用現(xiàn)有的貨幣計(jì)量模式進(jìn)行衡量。在價(jià)值鏈會計(jì)中，非貨幣計(jì)量形式將被大量應(yīng)用。在基本財(cái)務(wù)信息之外，以非貨幣形式計(jì)量的非財(cái)務(wù)信息也將成為衡量企業(yè)價(jià)值的重要依據(jù)。同時(shí)，在現(xiàn)代信息技術(shù)支持下，多種計(jì)量形式同時(shí)使用的可能性也大大增強(qiáng)。

　　4、價(jià)值鏈會計(jì)職能界定。

　　(1)價(jià)值鏈會計(jì)的反映職能。價(jià)值鏈會計(jì)是傳統(tǒng)會計(jì)的發(fā)展，其職能也應(yīng)包括反映和控制兩項(xiàng)基本職能。作為價(jià)值鏈會計(jì)的反映職能，其特點(diǎn)是動(dòng)態(tài)性、實(shí)時(shí)性和全面性，不受會計(jì)期間的限制，而以最快速度反映企業(yè)價(jià)值活動(dòng)的信息:第一，更全面。價(jià)值鏈各個(gè)節(jié)點(diǎn)企業(yè)或主要節(jié)點(diǎn)企業(yè)都成為價(jià)值鏈會計(jì)的反映對象。第二，實(shí)時(shí)動(dòng)態(tài)。傳統(tǒng)會計(jì)的反映職能也具有一定動(dòng)態(tài)性，但這種動(dòng)態(tài)性僅僅是反映對象的動(dòng)態(tài)性。價(jià)值鏈會計(jì)能做到反映行為的動(dòng)態(tài)性，價(jià)值鏈會計(jì)反映具有實(shí)時(shí)的動(dòng)態(tài)性。

　　(2)價(jià)值鏈會計(jì)的其他職能。價(jià)值鏈會計(jì)還包括戰(zhàn)略與計(jì)劃協(xié)同、多維控制和實(shí)時(shí)評價(jià)等職能。戰(zhàn)略協(xié)同:價(jià)值鏈聯(lián)盟體是基于價(jià)值鏈統(tǒng)一的戰(zhàn)略目標(biāo)而形成。因此，戰(zhàn)略協(xié)同就是價(jià)值鏈會計(jì)的重要職能。戰(zhàn)略協(xié)同并非要求價(jià)值鏈上所有成員的戰(zhàn)略目標(biāo)都相同。戰(zhàn)略協(xié)同的目標(biāo)是所有成員企業(yè)各自的戰(zhàn)略目標(biāo)都能統(tǒng)一到聯(lián)盟體的整體戰(zhàn)略中來。這是聯(lián)盟體建立的前提條件。計(jì)劃協(xié)同:是指對較短時(shí)期的預(yù)測、計(jì)劃或預(yù)算進(jìn)行協(xié)同，它是為具體落實(shí)戰(zhàn)略協(xié)同而實(shí)施的一系列計(jì)劃程序和執(zhí)行程序的協(xié)調(diào)一致。多維控制:企業(yè)的價(jià)值鏈常常不是單一的，而是一個(gè)縱橫交錯(cuò)的價(jià)值鏈網(wǎng)絡(luò)。由此服務(wù)于價(jià)值鏈管理的價(jià)值鏈會計(jì)對價(jià)值鏈的控制也不可能是孤立和分散的控制，而應(yīng)該在實(shí)時(shí)評價(jià)的基礎(chǔ)上進(jìn)行多維的全方位控制。因此，對價(jià)值鏈的控制必然是一種多維控制。實(shí)時(shí)評價(jià):實(shí)時(shí)評價(jià)職能強(qiáng)調(diào)的是評價(jià)的即時(shí)性，要求以最快的速度揭示價(jià)值鏈的價(jià)值創(chuàng)造過程，對價(jià)值鏈運(yùn)營績效作出評判。這種經(jīng)過評價(jià)產(chǎn)生的即時(shí)性信息，更有利于正確及時(shí)地進(jìn)行決策，實(shí)時(shí)采取相應(yīng)的管理措施。

　　5、價(jià)值鏈會計(jì)對象。

　　會計(jì)對象是會計(jì)反映和控制的內(nèi)容，它是獨(dú)立于會計(jì)系統(tǒng)之外的客觀存在。傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會計(jì)對會計(jì)對象的表述是“企業(yè)資金及資金運(yùn)動(dòng)”。價(jià)值鏈會計(jì)對象應(yīng)該是價(jià)值運(yùn)動(dòng)或價(jià)值增值運(yùn)動(dòng)。實(shí)際上資金運(yùn)動(dòng)與價(jià)值鏈都是對企業(yè)價(jià)值運(yùn)動(dòng)在不同的領(lǐng)域、從不同的角度進(jìn)行的闡述。但是一旦從價(jià)值鏈角度考察資金和資金運(yùn)動(dòng)，它就具有了新的特點(diǎn):一是強(qiáng)調(diào)價(jià)值增值，二是強(qiáng)調(diào)價(jià)值鏈一體化。企業(yè)價(jià)值鏈提供的產(chǎn)品和服務(wù)最終將成為顧客價(jià)值的一部分，企業(yè)價(jià)值鏈內(nèi)部的各種價(jià)值傳遞和價(jià)值遞加，最終取決于顧客價(jià)值鏈。因此，獲得和保持競爭優(yōu)勢有賴于企業(yè)價(jià)值鏈內(nèi)部聯(lián)系、有賴于企業(yè)在整個(gè)價(jià)值系統(tǒng)中相互聯(lián)系、有賴于企業(yè)價(jià)值鏈與供應(yīng)商價(jià)值鏈、渠道價(jià)值鏈和客戶價(jià)值鏈的相互聯(lián)系。