會計行業(yè)是市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重要組成部分，其健康發(fā)展程度直接影響著經(jīng)濟(jì)發(fā)展的水平。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，當(dāng)前的會計行業(yè)也出現(xiàn)了一些問題，不僅不利于會計行業(yè)的發(fā)展，也對經(jīng)濟(jì)社會又好又快發(fā)展造成不利影響。其中，會計利潤操縱是重要表現(xiàn)之一。所謂會計利潤操縱，主要指的是上市公司會計人員出于各種主觀目的而對企業(yè)會計利潤進(jìn)行虛假反映，操縱會計利潤。因此，對某些上市公司會計利潤操縱的監(jiān)管和控制，是我國會計行業(yè)和市場經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展的客觀要求。

　　一、上市公司會計利潤操縱的主觀動機(jī)分析

　　上市公司進(jìn)行會計利潤操縱有多方面的原因，只有首先深入分析這些主觀原因，才能在根本上找到治理之策。這些原因，歸結(jié)起來有以下幾種：

　　第一，某些企業(yè)為了獲得上市資格。根據(jù)《公司法》、《證券法》等規(guī)定，企業(yè)要上市，必須滿足一系列的客觀條件。如，企業(yè)開業(yè)時間在三年以上，必須最近三年連續(xù)盈利，經(jīng)營業(yè)績非常突出，公司股本總額不少于人民幣三千萬元，股票經(jīng)國務(wù)院證券監(jiān)督管理機(jī)構(gòu)核準(zhǔn)已向社會公開發(fā)行，公司在最近三年內(nèi)無重大違法行為，財務(wù)會計報告無虛假記載，等等。如此才能通過證監(jiān)會的審核，獲得上市資格。而一些企業(yè)出于各種原因和利益驅(qū)動，急于上市。但這些企業(yè)不是通過經(jīng)營好企業(yè)、獲得良好的經(jīng)營業(yè)績而獲得認(rèn)可和審批，而是把功夫花在利潤包裝、企業(yè)包裝、財務(wù)報告造假等，鋌而走險，獲得上市資格。

　　第二，某些上市公司主管層為了追求政績而鼓勵、默許甚至授意會計人員的利潤操縱。財務(wù)指標(biāo)是衡量企業(yè)管理人員業(yè)績的主要指標(biāo)，即經(jīng)營成果和業(yè)績大小，這個指標(biāo)又進(jìn)一步體現(xiàn)在企業(yè)在某一段會計期間的利潤表。經(jīng)濟(jì)與政治總是有著千絲萬縷的聯(lián)系，企業(yè)內(nèi)部很容易出現(xiàn)某些“官本位”傾向，尤其是一些規(guī)模大、業(yè)績好、獲利能力強(qiáng)的企業(yè)管理者，一旦企業(yè)做好了，就希望獲得政治認(rèn)可，進(jìn)而轉(zhuǎn)戰(zhàn)政界，享受更高的社會地位。某些企業(yè)主管，尤其是高級主管為了獲得上級的賞識、地位的升遷和金錢的報酬，他們常常會默許、指使財務(wù)人員私設(shè)賬簿，粉飾報表，操縱利潤，將報告盈利由未來期間提前至本期確認(rèn)。

　　第三，某些上市公司為了操縱股價，獲取非法利益，避免被ST、PT或停牌等而進(jìn)行利潤操縱。中國的證券市場是一個正在發(fā)展中的新興市場，其制度、監(jiān)管、機(jī)制等不完善為企業(yè)操縱股價提供了可乘之機(jī)，使得市場具有較強(qiáng)的投機(jī)性，滋生所謂的“莊家”行為，而莊家的投機(jī)行為只有與上市公司的“內(nèi)部人”利益緊密相連才能成功。因此，莊家的股價操縱離不開企業(yè)的披露信息等手段的配合。當(dāng)然，這里面的根本原因還是企業(yè)內(nèi)部成員企圖獲得非法利益。此外，如果一個上市公司的業(yè)績不好甚至虧損，其股票走勢必然會受到影響。根據(jù)《證券法》的規(guī)定，上市公司如果連續(xù)2年虧損或虧損1年且凈資產(chǎn)跌破面值，交易所對公司股票進(jìn)行特別處理（ST），對ST公司，如果再出現(xiàn)問題，則進(jìn)行PT（特別轉(zhuǎn)讓）處理，并且上市公司如果最近三年連續(xù)虧損，交易所對其股票實施停牌。某些上市上市公司為避免被ST、PT或停牌，避免公司利益受損，進(jìn)而操縱會計信息。

　　二、上市公司會計利潤操縱的客觀原因探討

　　我國市場經(jīng)濟(jì)是一個不斷發(fā)展、成熟的體系，在其發(fā)展過程中的諸多制度性、機(jī)制性因素的存在，也會不同程度地對上市公司會計利潤操縱發(fā)生影響。

　　首先，某些市場體系參與者的道德觀念不夠是不可忽視的外部環(huán)境因素。中國自改革開放以來，隨著市場經(jīng)濟(jì)的逐步引入、發(fā)展，人們的利益觀念、權(quán)利觀念不斷加強(qiáng)，這本是積極效應(yīng)。但是，在市場和利潤的刺激下，某些人的道德水平也會出現(xiàn)滑坡，比如一些企業(yè)高管、會計人員為了小集團(tuán)利益，為了一己之私利，認(rèn)為做假賬是潛規(guī)則，于是就任意變更或偽造會計憑證，夸大公司利潤，包裝會計報表，粉飾企業(yè)業(yè)績，致使會計信息嚴(yán)重失真。因此，在市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程中出現(xiàn)的一定程度上的道德滑坡，尤其是會計行業(yè)內(nèi)部一定范圍內(nèi)存在的做假賬的潛規(guī)則，作為一種社會現(xiàn)象和現(xiàn)實問題，是某些上市公司會計利潤操縱不可忽視的外部環(huán)境。

　　其次，市場經(jīng)濟(jì)起步晚，發(fā)展不成熟也是重要的客觀原因。當(dāng)前正處于由計劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)的轉(zhuǎn)型過程中，在這個過程中的很多體制、機(jī)制都還具有嚴(yán)重的計劃性色彩，這就意味著企業(yè)發(fā)展、管理者業(yè)績認(rèn)定在一定程度上受到政府部門的影響。于是，某些企業(yè)為了上市、發(fā)行股票或獲得發(fā)展資金，某些管理者為了升職、獲得更高地位等而不得不通過會計利潤操縱來獲得主管部門的認(rèn)可和支持。某些地方政府職能轉(zhuǎn)變還不夠到位，有時會出于增加地方政府收入和稅收的目的而自覺或不自覺地干預(yù)或參與上市公司的經(jīng)營活動和經(jīng)濟(jì)活動，這不利于對企業(yè)會計利潤操縱的監(jiān)管，也不利于健康市場秩序的建立。

　　最后，會計制度不完善、外部監(jiān)管不得力也是導(dǎo)致會計利潤操縱的重要原因。制度是根本性的因素，尤其是會計制度在一定程度上落后于會計實務(wù)，使得會計人員在處理一些會計數(shù)據(jù)、報表、事項時具有很大的主觀性和隨意性，這為會計利潤操縱提供了可能和方便。當(dāng)然，一些監(jiān)管部門在工作上的某些缺陷，如對企業(yè)會計運(yùn)行監(jiān)管不力，監(jiān)管體系薄弱，監(jiān)管手段落后，監(jiān)管人員數(shù)量和質(zhì)量不足，對違規(guī)企業(yè)處罰不到位，導(dǎo)致造假收益遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于造假成本，這些因素都是導(dǎo)致上市公司操縱會計利潤的重要原因。

　　三、治理上市公司會計利潤操縱的可行之策

　　在明確了上市公司會計利潤操縱的主客觀原因之后，對癥下藥，我們可以提出一些治理上市公司會計利潤操縱的可行之策。

　　（一）制度建設(shè)的根本，只有市場經(jīng)濟(jì)制度和會計制度都得到很好的建構(gòu)和完善，才能在根本上遏制上市公司的會計利潤操縱。這包括一方面不斷完善市場經(jīng)濟(jì)體制，尤其是政府加快轉(zhuǎn)變職能，做好市場經(jīng)濟(jì)的規(guī)則制定者和監(jiān)管者的工作，退出或杜絕政府直接參與企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動，實現(xiàn)真正的政企分離；另一方面，盡快制定、完善完備的會計制度，使之與經(jīng)濟(jì)發(fā)展現(xiàn)實相適應(yīng)，深化會計職能，從核算型會計向管理型會計轉(zhuǎn)變，進(jìn)一步貫徹、落實財政部《關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》、《投資》、《現(xiàn)金流量表》等會計準(zhǔn)則，杜絕利潤操縱，強(qiáng)化利潤質(zhì)量，使企業(yè)的會計事物能夠真實反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績。同時，完善注冊會計師制度，增強(qiáng)審計的獨(dú)立性，也有利于遏制企業(yè)利潤的操縱。

　�。ǘ�）加強(qiáng)外部監(jiān)督，加大懲罰力度，增加會計工作的透明度。公司會計利潤操縱的一個重要原因就是外部監(jiān)管不力，這種不力的突出表現(xiàn)就是懲罰力度不夠。因此，治理公司會計利潤操縱的重要手段之一就是嚴(yán)厲處罰違規(guī)者。這要求通過經(jīng)濟(jì)賠償、行政訴訟、市場退出機(jī)制等使得會計利潤操縱者不但要承擔(dān)巨額賠償金的違規(guī)成本，且其違規(guī)成本要遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于其違規(guī)預(yù)期收益，還要承擔(dān)法律責(zé)任甚至是刑事責(zé)任，對于嚴(yán)重違規(guī)的會計利潤操縱企業(yè)直接摘牌，從而抑制市場中違法造假的泛濫，維護(hù)投資者利益，保護(hù)市場經(jīng)濟(jì)的健康運(yùn)行。同時，監(jiān)管部門的對企業(yè)會計信息的定期認(rèn)證和評估也至關(guān)重要，例如，可以將將會計工作質(zhì)量劃分為若干不同的等級，定期通過廣播、電視、網(wǎng)絡(luò)等新聞媒介向社會公布企業(yè)會計質(zhì)量的認(rèn)證和評估結(jié)果，呼吁社會監(jiān)督，使誠信者能夠獲得其應(yīng)有的利益，使造假者付出其應(yīng)付的代價，乃至于被驅(qū)逐出市場。

　　（三）加強(qiáng)會計行業(yè)的職業(yè)道德和誠信教育，這雖然是一個軟手段，但卻具有根本性的意義。市場經(jīng)濟(jì)離不開道德的血液，會計行業(yè)更應(yīng)該流淌著道德的血液。朱镕基同志很少題詞，但在他擔(dān)任國務(wù)院總理的時候，曾三次破例為國家會計學(xué)院題詞“不做假賬”，并明確指示將其作為校訓(xùn)。可見，加強(qiáng)會計行業(yè)發(fā)展，也應(yīng)該兩手抓，兩手都要硬。這需要對企業(yè)主管層、會計人員都進(jìn)行職業(yè)道德教育，一方面可以通過法制建設(shè)來激勵會計人員的道德行為，如加強(qiáng)對《會計法》等有關(guān)法律法規(guī)的學(xué)習(xí)、考核，同時要加強(qiáng)會計人員的世界觀、人生觀和價值觀教育，使之能夠理解“不做假賬”既是基本的道德要求，也是高尚的人生品質(zhì)；另一方面，需要對企業(yè)管理層進(jìn)行道德教育，尤其是加強(qiáng)企業(yè)管理人員的社會責(zé)任教育，使之將企業(yè)發(fā)展與社會發(fā)展結(jié)合統(tǒng)一起來，自覺做優(yōu)質(zhì)的社會公民，在對待會計事務(wù)時，能夠?qū)嵤虑笫恰⒖陀^公正，自覺抵制不良行為。當(dāng)然，作為“經(jīng)濟(jì)警察”的注冊會計師也應(yīng)該加強(qiáng)行業(yè)自律，加強(qiáng)職業(yè)道德修養(yǎng)。