看了《中國注冊會計(jì)師》2008年第3期第61頁（三）部分中“我國在《合并財(cái)務(wù)報(bào)表》準(zhǔn)則發(fā)布以前，合并范圍發(fā)生變化后，合并財(cái)務(wù)報(bào)表年初數(shù)的處理分成以下兩種情況……可見，我國原制度對當(dāng)年增加和減少的子公司都需要對合并財(cái)務(wù)報(bào)表的年初數(shù)進(jìn)行調(diào)整”，筆者對這段文字有不同認(rèn)識，特此提出，以求教于大家。

　　1.尚未執(zhí)行《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則2006》的公司仍然執(zhí)行《企業(yè)會計(jì)制度》及《合并會計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》的有關(guān)規(guī)定編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表，但上述“制度”或“規(guī)定”均未對合并報(bào)表范圍發(fā)生變化時(shí)財(cái)務(wù)報(bào)表是否需要對年初數(shù)進(jìn)行調(diào)整作出明確規(guī)定。在財(cái)政部《關(guān)于執(zhí)行和相關(guān)會計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問題解答（二）》出臺之前，2001年證監(jiān)會頒布的《首次公開發(fā)行股票申報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表剝離指導(dǎo)意見》要求“報(bào)告期內(nèi)發(fā)生吸收合并或者控股合并的，應(yīng)分段編制報(bào)表”。也就是說，在會計(jì)年度合并范圍發(fā)生變化時(shí)，不需要調(diào)整變化期初的財(cái)務(wù)報(bào)表，即不需要對期初數(shù)進(jìn)行調(diào)整。

　　2.根據(jù)財(cái)政部《關(guān)于執(zhí)行和相關(guān)會計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問題解答（二）》的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)在報(bào)告期內(nèi)出售、購買子公司，應(yīng)按下列規(guī)定編制合并會計(jì)報(bào)表，并在會計(jì)報(bào)表附注中作相關(guān)披露：（1）企業(yè)在報(bào)告期內(nèi)出售、購買子公司，期末在編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，不調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表的期初數(shù)。但為了提高會計(jì)信息的可比性，應(yīng)在會計(jì)報(bào)表附注中披露出售或購買子公司對企業(yè)報(bào)告期（日）財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響，以及對前期相關(guān)金額的影響。（ 2）企業(yè)在報(bào)告期內(nèi)出售、購買子公司，應(yīng)根據(jù)《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)（關(guān)于執(zhí)行企業(yè)會計(jì)制度和相關(guān)會計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問題解答）的通知》（財(cái)會[2002]18號，作為問題解答（一））的規(guī)定編制合并利潤表。即，應(yīng)將被出售的子公司自報(bào)告期期初至出售日止的相關(guān)收入、成本、利潤納入合并利潤表；將被購買的子公司自購買日起至報(bào)告期末止的相關(guān)收入、成本、利潤納入合并利潤表。（ 3）企業(yè)在報(bào)告期內(nèi)出售、購買子公司，期末在編制合并現(xiàn)金流量表時(shí)，應(yīng)將被出售的子公司自報(bào)告期期初至出售日止的現(xiàn)金流量的信息納入合并現(xiàn)金流量表。綜上所述，在編制合并報(bào)表時(shí)，合并范圍發(fā)生變化不需要調(diào)整合并報(bào)表期初數(shù)，作者上述意見會使讀者誤解。

　　3.對“新的《合并財(cái)務(wù)報(bào)表》準(zhǔn)則中對合并范圍發(fā)生變化后，合并報(bào)表年初數(shù)的處理也應(yīng)分成以下兩種情況”的補(bǔ)充說明。母公司在報(bào)告期內(nèi)因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，編制合并資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表期初數(shù)，但《合并財(cái)務(wù)報(bào)表》準(zhǔn)則中并未規(guī)定轉(zhuǎn)讓方是否應(yīng)調(diào)整期初數(shù)，只是規(guī)定報(bào)告期內(nèi)處置子公司編制合并報(bào)表時(shí)不應(yīng)當(dāng)調(diào)整合并資產(chǎn)負(fù)債表期初數(shù)，不對其加以說明也可能會造成誤解。如甲公司為乙公司的母公司，乙公司為丙公司的母公司，甲公司在編制合并報(bào)表時(shí)數(shù)據(jù)已包含丙公司的所有數(shù)據(jù)，報(bào)告期內(nèi)甲公司從其子公司乙購買丙公司的股權(quán)，形成對丙公司直接控制，屬同一控下的企業(yè)合并。

　　這樣，甲公司調(diào)整期初合并報(bào)表，而乙公司不調(diào)整期初數(shù)，最終會造成整個(gè)集團(tuán)的期初數(shù)重復(fù)計(jì)算。因此，應(yīng)提醒讀者注意，此種情況應(yīng)對乙公司的期初數(shù)進(jìn)行調(diào)整，視同一直未持有丙公司的股權(quán)。

　　（作者單位：北京立信會計(jì)師事務(wù)所）