【摘要】從我國稅收征管的實踐看，在個人所得稅的征管中，征得不如漏得逃得多，造成國家稅收大量流失。面對嚴峻的個人所得稅舞弊形勢，如何防止以及加強征管已成為立法部門、稅務(wù)部門和審計部門工作的重點，同時也是理論界探討的熱點和難點。本文就個人所得稅舞弊及其審計作一探討。

　　【關(guān)鍵詞】個人所得稅；舞弊；審計

　　一、引言

　　個人所得稅自18世紀末產(chǎn)生以后發(fā)展得非常迅速，已成為許多國家的主體稅種，它的地位如何反映了一個稅制體系的先進程度，在國家的宏觀經(jīng)濟管理，實現(xiàn)政府的社會、經(jīng)濟目標過程中發(fā)揮著重要的作用。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，依法治稅是依法治國在稅收領(lǐng)域的具體表現(xiàn)，個人所得稅涉及經(jīng)濟和社會生活中的很多領(lǐng)域，因此個人所得稅調(diào)控是稅收調(diào)控中極其重要的部分，它應(yīng)當尊重客觀經(jīng)濟規(guī)律的基礎(chǔ)上依法進行，由此可以看出個人所得稅的調(diào)控受到經(jīng)濟原則和法律原則的雙重制約。隨著國家稅制的完善和征稅的日趨正規(guī)化，個人所得稅作為國家宏觀調(diào)控的一種重要手段，很多時候會因舞弊行為而被扭曲，難以發(fā)揮其應(yīng)有的作用。收入最大化是每一個經(jīng)濟主體的追求，但令納稅人痛苦的是，他們必須將其中一部分作為賦稅上繳給國家。作為納稅人總有將保留給自己的份額最大化（上繳金額最小化）的傾向，舞弊正是納稅人追求經(jīng)濟利益最大化在稅收和法律領(lǐng)域的體現(xiàn)。因此具體深入細致地研究個人所得稅，查找出其偷稅漏稅逃稅等具體舞弊形式，并對個人所得稅設(shè)定審計目標、內(nèi)部控制測試、實質(zhì)性測試等審計程序有著重要的意義。

　　二、個人所得稅的舞弊表現(xiàn)

　　個人所得稅是指在中國境內(nèi)有住所，或者無住所而在境內(nèi)居住滿一年的個人，從中國境內(nèi)取得的所得而依法征收的一種稅。在我國由于法制不完備，由于稅率、稽查率、罰款率、征稅人違規(guī)（如接受納稅人的賄賂等）、稅收征管不力等原因?qū)е碌奶佣愊喈斊毡?。由此有必要對個人所得稅的舞弊形式進行研究探討。個人所得稅的弊端表現(xiàn)主要有以下幾種：一是納稅人以減少申報收入的方式直接逃稅。我國目前個人所得稅的征收對象主要是工薪階層，而不是高收入階層。高收入階層逃稅比較嚴重，個人所得稅的實際負擔(dān)并沒有落在高收入階層，反而由工薪階層負擔(dān)，征收個人所得稅的初衷被扭曲，個人所得稅對收入的調(diào)節(jié)作用不明顯。同樣的收入水平，誠實的納稅人繳納稅款更多，而少申報的逃稅者則少繳納稅款，不符合公平原則。由此我們可以得出這樣一個結(jié)論：目前，對高收入者和高收入行業(yè)個人所得稅的監(jiān)管是非常薄弱的，并且稅務(wù)機關(guān)的查處率和處罰程度也相對較低，因此導(dǎo)致偷逃個人所得稅成為一種“有利可圖”的社會普遍選擇。二是納稅人選擇低報個人所得的方式逃稅。由于稽查率、罰款率、心理成本的影響，逃稅者選擇更易于隱蔽其收入的職業(yè)，比如通過在地下經(jīng)濟中尋找工作來欺騙政府，通過利用稅法上的各種漏洞盡量避免納稅義務(wù)。三是多繳住房公積金逃稅。根據(jù)我國個人所得稅征收的相關(guān)規(guī)定,每月所繳納的住房公積金是從稅前扣除的,也就是說住房公積金是不用納稅的。而公積金管理辦法表明,職工是可以繳納補充公積金的。也就是說,職工可以通過增加自己的住房公積金來降低工資總額,從而達到減少應(yīng)當交納個人所得稅的目的。四是保險投資逃稅。居民在購買保險時可享受三大稅收優(yōu)惠：第一企業(yè)和個人按照國家或地方政府規(guī)定的比例提取并向指定的金融機構(gòu)繳付的醫(yī)療保險金,不計個人當期的工資、薪金收入,免繳納個人所得稅。第二由于保險賠款是賠償個人遭受意外不幸的損失,不屬于個人收入,免繳個人所得稅。第三按照國家或省級地方政府規(guī)定的比例繳付的醫(yī)療保險金、基本養(yǎng)老保險金和失業(yè)保險基金存入銀行個人賬戶所取得的利息收入,也免征個人所得稅。五是個人所得稅分次申報逃稅。個人所得稅法對勞務(wù)報酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費所得、利息、股息、紅利所得、財產(chǎn)租賃所得、偶然所得和其他所得等七項所得,規(guī)定按次計算納稅。其費用扣除按每次應(yīng)納稅所得額的大小,分別規(guī)定了定額和定率兩種標準,如果能把一次取得的收入變?yōu)槎啻稳〉玫氖杖?就可以享受多次扣除,從而達到少繳稅收的目的。稅法規(guī)定,屬于一次收入的,以取得該項收入為一次,屬于同一項目連續(xù)性收入的,以一個月內(nèi)取得的收入為一次。如果支付間隔超過1個月,按每次收入額扣除法定費用后計算應(yīng)納稅所得額,而間隔期不超過1個月,則合并為一次扣除法定費用后計算應(yīng)納稅所得額 。所以納稅人在提供勞務(wù)時,合理安排納稅時間內(nèi)每月收取勞務(wù)報酬的數(shù)量,可以多次抵扣法定的定額(定率) 費用,減少每月的應(yīng)納稅所得額,避免適用較高的稅率,使自己的凈收益增加。六是利用捐贈抵減逃稅。據(jù)相關(guān)規(guī)定,個人將所得通過中國境內(nèi)的社會團體、國家機關(guān)向教育、其它社會公益事業(yè)以及遭受嚴重自然災(zāi)害地區(qū)、貧困地區(qū)捐贈, 其贈額不超過應(yīng)納稅所得額30 %的部分,計征時準予扣除。金額未超過納稅人申報的應(yīng)納稅所得額30 %的部分,可以從其應(yīng)納稅所得額中扣除。這就是說,個人在捐贈時,必須在捐贈方式、捐贈款投向、捐贈額度上同時符合法規(guī)規(guī)定,才能使這部分捐贈款免繳個人所得稅。只要納稅人按上述規(guī)定捐贈,既可貢獻出自己的一份愛心,又能免繳個人所得稅。七是教育儲蓄逃稅。教育儲蓄可以享受兩大優(yōu)惠政策：第一，在國家規(guī)定對個人所得的教育儲蓄存款利息所得,免除個人所得稅(利息的20 %) ；第二，教育儲蓄作為零存整取的儲蓄,享受整存整取的優(yōu)惠利率。其最大的特點之一是國家規(guī)定免征利息稅,單此一項，教育儲蓄的實得利息收益就比其他同檔次儲種高20%以上。八是把個人收入轉(zhuǎn)換成企業(yè)單位的費用開支逃稅。把個人的應(yīng)稅所得變成了個人直接消費來躲避個人所得納稅。采取由企業(yè)、公司提供一定服務(wù)費用開支等方式,雖然減少了納稅人的收入,但同時也減少了納稅人的應(yīng)納稅所得。比如,由公司向納稅人提供伙食、交通以及其他方面的服務(wù)來抵頂一部分勞務(wù)報酬。對公司來說,開支并沒有增多,無損利益；對納稅人來說,這些伙食、交通等開支是納稅人的日常開支,若由納稅人用收入購買往往不能在繳納個人所得稅時扣除。

　　所得稅是對企業(yè)和個人，因從事勞動、經(jīng)營和投資而取得的各種所得所課征的稅種的統(tǒng)稱，或者說是以所得額為課稅對象而課征的稅種的統(tǒng)稱。我國目前的所得稅有個人所得稅、企業(yè)所得稅(包括內(nèi)資企業(yè)所得稅、外商投資企業(yè)所得稅和外國企業(yè)所得稅)兩種方式。以下表描述了我國個人所得稅的具體情況：

　　由以上表看出，個人所得稅是我國稅收的一個重要方面，從稅收收入增長速度看，所得稅在逐年增高，其中個人所得稅是我國近年來收入增長速度最快的稅種之一。由于我國現(xiàn)行的法律法規(guī)不完善，經(jīng)濟利益的誘惑，個人所得稅的舞弊普遍存在，我們必須對其審計進行深入研究，才能做好防范措施。

　　三、個人所得稅的審計

　　（一）制定合理的個人所得稅審計目標，為實現(xiàn)個人所得稅審計指明方向

　　個人所得稅審計目標具體包括：（1）明確個人所得稅內(nèi)容的真實性。（2）明確個人所得稅計稅依據(jù)的合規(guī)性。（3）明確個人所得稅適從稅率的合法性。（4）明確個人所得稅減、免的合理性。（5）明確個人所得稅納稅的時效性。（6）明確個人所得稅會計報表列示的恰當性。

　?。ǘ┐_定科學(xué)的個人所得稅審計程序，使個人所得稅審計不偏離審計目標并有條不紊地進行，從而提高審計工作質(zhì)量

　　具體程序如下：（1）個人所得稅業(yè)務(wù)控制制度審計。（2）個人所得稅業(yè)務(wù)處理流程審計。（3）個人所得稅會計信息審計。

　　（三）及時對個人所得稅業(yè)務(wù)控制審計，為實現(xiàn)個人所得稅審計目標打下堅實的基礎(chǔ)

　　具體包括：（1）對個人所得稅核算范圍控制進行審計。（2）對個人所得稅設(shè)置的科目控制進行審計。（3）對個人所得稅的征收方式控制進行審計。

　?。ㄋ模┲匾晫€人所得稅業(yè)務(wù)處理流程審計，最大限度地降低審計風(fēng)險

　　個人所得稅業(yè)務(wù)處理流程是：明細表→納稅鑒定/納稅通知→匯算清繳文件→計算稅額。具體包括：（1）獲取或編制明細表，查其內(nèi)容是否真實可靠，是否與總賬數(shù)、報表數(shù)相等。（2）了解是否按納稅鑒定或納稅通知的稅種、計稅依據(jù)、稅率來確定應(yīng)納稅內(nèi)容，減免稅的范圍和期限核實。（3）對稅務(wù)部門的匯總清繳文件進行有效性分析，并與明細表進行核對。（4）檢查各種個人所得稅計算的正確性。

　?。ㄎ澹┥髦氐剡x擇個人所得稅的切入點，確保個人所得稅審計目標的實現(xiàn)。

　　對個人所得稅的審計，注冊會計師應(yīng)根據(jù)被審計的個人的收入支出等確定個人所得稅的審計程序和方法。應(yīng)包括以下內(nèi)容：(1)獲取或編制個人所得稅的明細表。其目的是為了復(fù)核個人所申報的加計數(shù)是否正確。(2)對個人應(yīng)納稅所得額的審計。應(yīng)納稅所得額的大小，直接關(guān)系到交納個人所得稅的多少，應(yīng)納稅所得額計算的準確與否，是個人所得稅審計的重點。（3）對個人所得稅的稅率適用是否正確的審計。審計納稅人是否按稅法規(guī)定的稅率，有無隱瞞所得的性質(zhì)，低稅率交納個人所得稅的現(xiàn)象；有無任意擴大減征范圍的行為；有無任意擴大共同所得的納稅人數(shù)，以減少甚至逃避納稅義務(wù)的現(xiàn)象。（4）對減免個人所得稅是否適用正確的審計。檢查是否為照顧納稅人在某些特殊情況下所規(guī)定的減免稅。(5)了解納稅人的經(jīng)營情況，查清納稅人在某一段時間內(nèi)取得收入的項數(shù)，每項數(shù)額多少，總數(shù)是多少，再和納稅人申報數(shù)相比，看兩者是否一致，如果前者大于后者，則說明納稅人沒報或少報了收入數(shù)額。對于納稅人取得的收入，而支付方即代扣代繳人沒有代扣代繳稅款，則要追究代扣代繳人的責(zé)任。

　　四、結(jié)語

　　個人所得稅已經(jīng)成為我國稅收中的一個不可或缺的部分，涉及到社會生活中的很多領(lǐng)域。個人所得稅的審計，是審計工作中的重要環(huán)節(jié)。由于現(xiàn)實生活中利益多元化、過分追求經(jīng)濟利益、制度不夠健全，也由于一些人心理需求脫離社會現(xiàn)實、盲目的拜金主義和強烈的個人利己思想，導(dǎo)致價值觀扭曲，善惡是非顛倒，社會責(zé)任感喪失，不擇手段追求經(jīng)濟利益；加之一些地方管理松懈、監(jiān)督乏力、打擊不力，使得一些違法犯紀的偷漏個人所得稅的舞弊行為日新月異，越演越烈，使得個人所得稅的審計存在著較大的風(fēng)險，所以認真、科學(xué)、有效地進行個人所得稅審計，有著重大的意義。

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