【摘要】商業(yè)銀行資金業(yè)務(wù)審計(jì)由于資金業(yè)務(wù)本身經(jīng)營的靈活性、交易品種的多樣性和會(huì)計(jì)核算的復(fù)雜性，始終是商業(yè)銀行審計(jì)中一個(gè)審計(jì)難度較大的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)。本文擬對(duì)商業(yè)銀行主要資金業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制和實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序作些探討。

　　【關(guān)鍵詞】資金業(yè)務(wù)循環(huán)；內(nèi)部控制測(cè)試；實(shí)質(zhì)性測(cè)試

　　隨著國內(nèi)銀行業(yè)競(jìng)爭(zhēng)的日益激烈，傳統(tǒng)的銀企借貸經(jīng)營模式已不能滿足商業(yè)銀行業(yè)務(wù)發(fā)展的需求，加之國內(nèi)金融市場(chǎng)日益完善，新的金融產(chǎn)品不斷涌現(xiàn)，資金業(yè)務(wù)已逐步成為商業(yè)銀行新的利潤(rùn)增長(zhǎng)渠道，由此造成商業(yè)銀行資金業(yè)務(wù)規(guī)模迅速擴(kuò)大，業(yè)務(wù)復(fù)雜程度急劇增加。資金業(yè)務(wù)經(jīng)營靈活性和多樣性的特點(diǎn)，為商業(yè)銀行資金業(yè)務(wù)審計(jì)增加了較大的審計(jì)難度。

　　資金業(yè)務(wù)主要指同業(yè)間存放和拆借、投資、衍生金融工具交易、流動(dòng)性管理、利率管理等等。該業(yè)務(wù)涉及的金融工具有債券、票據(jù)、存款證明、通知存款、銀行間貸款等。

　　商業(yè)銀行通常具有相對(duì)較強(qiáng)的內(nèi)部控制、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)量大以及復(fù)雜的計(jì)算機(jī)應(yīng)用系統(tǒng)等特點(diǎn)，審計(jì)人員如不依賴內(nèi)部控制測(cè)試，單憑實(shí)質(zhì)性測(cè)試根本無法完成銀行審計(jì)工作，且現(xiàn)代審計(jì)主要以風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)為基礎(chǔ)，也要求審計(jì)人員對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行詳細(xì)測(cè)試。因此，商業(yè)銀行審計(jì)應(yīng)優(yōu)先采用依賴內(nèi)部控制測(cè)試的審計(jì)策略，然后對(duì)其重要賬戶、敏感業(yè)務(wù)、異常事項(xiàng)等重大項(xiàng)目進(jìn)行詳細(xì)的實(shí)質(zhì)性測(cè)試。

　　一、審核商業(yè)銀行現(xiàn)金業(yè)務(wù)

　　商業(yè)銀行現(xiàn)金科目核算對(duì)象為銀行所擁有的保存在金庫中的現(xiàn)鈔和硬幣。庫存現(xiàn)金是銀行用來應(yīng)付客戶提現(xiàn)和銀行本身的日常經(jīng)營零星開支的資產(chǎn)，具有金額大、幣種多樣、核算環(huán)節(jié)多、內(nèi)部控制依賴程度高和易于被盜用等特點(diǎn)，屬于商業(yè)銀行審計(jì)的高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域。

　　（一）現(xiàn)金科目的主要內(nèi)部控制測(cè)試程序

　　1.獲取銀行現(xiàn)金管理相關(guān)內(nèi)控文件。

　　重點(diǎn)審核相關(guān)內(nèi)控規(guī)范制度是否符合相關(guān)法律法規(guī)的規(guī)定。

　　2.實(shí)地觀察柜面現(xiàn)金業(yè)務(wù)。

　　關(guān)注“印、押、證”三分管制度是否得到執(zhí)行，即：使用和保管業(yè)務(wù)印章的人員不得同時(shí)保管相關(guān)的業(yè)務(wù)單證；使用和管理密押、壓數(shù)機(jī)的人員不得同時(shí)使用或保管相關(guān)的印章和單證。柜臺(tái)人員的名章、操作密碼、身份識(shí)別卡等應(yīng)實(shí)行個(gè)人負(fù)責(zé)制?，F(xiàn)金交易是否得到必要的復(fù)核。營業(yè)終了是否及時(shí)清點(diǎn)尾箱現(xiàn)金，并登記“尾箱庫存現(xiàn)金登記簿”；是否與會(huì)計(jì)部門核簽無誤后，將現(xiàn)金、實(shí)物入庫保管。

　　3.實(shí)地觀察商業(yè)銀行日?，F(xiàn)金調(diào)撥業(yè)務(wù)。

　　關(guān)注現(xiàn)金調(diào)撥業(yè)務(wù)中，現(xiàn)金、尾箱交接手續(xù)是否完備合規(guī)；是否經(jīng)相關(guān)授權(quán)人員的批準(zhǔn)。

　　4.實(shí)地觀察商業(yè)銀行日常金庫的管理。

　　關(guān)注正副鑰匙（密碼）保管是否合規(guī)；正副鑰匙（密碼）的使用是否經(jīng)過適當(dāng)授權(quán)。

　?。ǘ┈F(xiàn)金科目的主要實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序

　　1.獲取銀行的期末現(xiàn)金查庫表、現(xiàn)金軋庫表、錢箱明細(xì)表，查閱查庫登記簿，核對(duì)是否與期末賬面余額一致。

　　2.核對(duì)運(yùn)送中現(xiàn)金是否有接鈔行的入賬通知。

　　3.選取營業(yè)網(wǎng)點(diǎn)樣本進(jìn)行現(xiàn)金的抽盤。

　　如條件允許對(duì)銀行所有金庫進(jìn)行同時(shí)監(jiān)盤。金庫現(xiàn)金監(jiān)盤時(shí)需同時(shí)監(jiān)盤金庫內(nèi)保存的貴金屬、其他票據(jù)、有價(jià)證券和空白票據(jù)，并及時(shí)同相關(guān)表內(nèi)表外會(huì)計(jì)記錄數(shù)據(jù)進(jìn)行核對(duì)。

　　二、審核商業(yè)銀行同業(yè)往來業(yè)務(wù)

　　商業(yè)銀行同業(yè)往來業(yè)務(wù)是指商業(yè)銀行與商業(yè)銀行之間、商業(yè)銀行與人民銀行之間、商業(yè)銀行與非銀行金融機(jī)構(gòu)之間，由于辦理資金劃撥、資金拆借融通、結(jié)算等業(yè)務(wù)而引起的資金賬務(wù)往來。

　?。ㄒ唬┥虡I(yè)銀行同業(yè)往來業(yè)務(wù)的主要內(nèi)容

　　1.同業(yè)存放業(yè)務(wù)。

　　同業(yè)存放業(yè)務(wù)是指金融機(jī)構(gòu)間為便于日常結(jié)算，資金劃撥而臨時(shí)存放于交易對(duì)手的類似備付金性質(zhì)的款項(xiàng)，具有金額大、發(fā)生頻繁、幣種多樣、利率靈活性大和交易對(duì)手范圍固定等特點(diǎn)，屬于商業(yè)銀行審計(jì)的較高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域。主要涉及存放同業(yè)款項(xiàng)和同業(yè)及其他金融機(jī)構(gòu)存放款項(xiàng)等核算科目。

　　2.央行往來業(yè)務(wù)。

　　央行往來業(yè)務(wù)是指商業(yè)銀行向中央銀行送存或提取現(xiàn)金，繳存存款，向中央銀行借款，再貼現(xiàn)及通過央行匯劃款項(xiàng)等。主要涉及核算科目有：存放中央銀行款項(xiàng)和向中央銀行借款。央行往來業(yè)務(wù)具有金額大、幣種多樣、期限較長(zhǎng)、交易對(duì)手單一、利率相對(duì)固定和政策性較強(qiáng)等特點(diǎn)，屬于商業(yè)銀行審計(jì)的中等風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域。

　　3.同業(yè)拆借業(yè)務(wù)。

　　同業(yè)拆借業(yè)務(wù)是指金融機(jī)構(gòu)間的短期資金借貸。涉及的主要會(huì)計(jì)科目有：拆出資金和拆入資金。具有金額大、拆借時(shí)間短、發(fā)生頻率高、歸還期固定、利率相對(duì)較低和交易對(duì)手范圍固定等特點(diǎn)，屬于商業(yè)銀行審計(jì)的較高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域。

　?。ǘ┲饕獌?nèi)部控制測(cè)試程序

　　1.詢問同業(yè)往來業(yè)務(wù)相關(guān)人員內(nèi)控實(shí)際執(zhí)行狀況。

　　重點(diǎn)詢問分管行長(zhǎng)年度同業(yè)往來預(yù)算及預(yù)算調(diào)整的權(quán)限，重大交易最高授權(quán)部門；詢問前臺(tái)交易人員交易的授權(quán)情況；詢問中臺(tái)風(fēng)控人員交易的風(fēng)險(xiǎn)程度是否均經(jīng)適當(dāng)評(píng)估，是否對(duì)交易對(duì)手進(jìn)行資信評(píng)估并給予相應(yīng)授信額度；詢問后臺(tái)復(fù)核人員是否存在實(shí)際結(jié)算金額同合同不一致的情況，是否定期同會(huì)計(jì)結(jié)算人員及時(shí)對(duì)賬；最后結(jié)合穿行測(cè)試，以確認(rèn)詢問結(jié)果是否符合實(shí)際狀況。

　　2.抽查前臺(tái)交易書面交割單、交易合同。

　　檢查交割單、合同內(nèi)容是否完整，審批手續(xù)是否齊全。重點(diǎn)關(guān)注交割單前臺(tái)、中臺(tái)、后臺(tái)人員簽字是否完整。對(duì)于重大交易，是否有決策層審批意見。

　　3.抽查中臺(tái)相關(guān)風(fēng)控文件及報(bào)告。

　　結(jié)合抽查前臺(tái)交割單，重點(diǎn)關(guān)注是否存在超出授權(quán)范圍的交易。檢查風(fēng)控針對(duì)交易對(duì)手信用調(diào)查檔案，重點(diǎn)關(guān)注銀行內(nèi)部對(duì)信托公司、證券公司基金和中小農(nóng)信社的資信評(píng)估報(bào)告。結(jié)合穿行測(cè)試，重點(diǎn)檢查是否存在資信評(píng)估較低的交易對(duì)手，并對(duì)其交易進(jìn)行重點(diǎn)實(shí)質(zhì)性測(cè)試。

　　4.抽查后臺(tái)結(jié)算人員復(fù)核記錄。

　　結(jié)合交易流水實(shí)質(zhì)性測(cè)試，檢查后臺(tái)人員復(fù)核記錄是否完整，準(zhǔn)確記錄所有同業(yè)往來交易。重點(diǎn)檢查利息收支計(jì)算、記錄是否準(zhǔn)確，是否同會(huì)計(jì)人員的會(huì)計(jì)記錄一致無誤。

　?。ㄈ┲饕獙?shí)質(zhì)性測(cè)試程序

　　1.存放中央銀行款項(xiàng)和向中央銀行借款科目主要實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。

　?。?）獲取央行對(duì)賬單，向中央銀行發(fā)函詢證，復(fù)核中國人民銀行繳存人民幣存款準(zhǔn)備金、外幣存款準(zhǔn)備金和財(cái)政性存款等明細(xì)科目余額的真實(shí)性。

　　（2）通過對(duì)相關(guān)繳存存款準(zhǔn)備金余額和央行相關(guān)規(guī)定比率的分析核對(duì)，檢查銀行是否已足額繳存了相關(guān)準(zhǔn)備金。

　?。?）獲取大額借款的內(nèi)部審批文件和借款合同，重點(diǎn)關(guān)注貸款原因和貸款用途，結(jié)合發(fā)生額測(cè)試，確認(rèn)貸款實(shí)際使用用途同申請(qǐng)一致。

　　（4）抽查銀行期后收還款記錄。

　?。?）全面逐筆復(fù)核向中央銀行借款利息收入和支出金額的準(zhǔn)確性。

　　2.存放同業(yè)款項(xiàng)和同業(yè)及其他金融機(jī)構(gòu)存放款項(xiàng)科目主要實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。

　?。?）獲取存放對(duì)賬單，向交易對(duì)手發(fā)函詢證，復(fù)核余額的真實(shí)性。

　?。?）結(jié)合開戶資料、交易合同和交易明細(xì)審核，審驗(yàn)有無存放于非金融機(jī)構(gòu)款項(xiàng)和非金融機(jī)構(gòu)的存放款項(xiàng)，關(guān)注是否存在融資或委托投資性質(zhì)的存放業(yè)務(wù)和使用受限制的存放款項(xiàng)。

　?。?）結(jié)合交易對(duì)手資信情況的審核，審驗(yàn)存放同業(yè)款項(xiàng)的可收回性，以確認(rèn)是否應(yīng)計(jì)提合理的減值準(zhǔn)備。

　?。?）結(jié)合交易明細(xì)審核，復(fù)核利息收入、支出的合理性，重點(diǎn)關(guān)注利率異常的業(yè)務(wù)。

　　3.拆出資金和拆入資金科目主要實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。

　?。?）向交易對(duì)手發(fā)函，復(fù)核余額的真實(shí)性。

　?。?）結(jié)合交易對(duì)手資信情況的審核，重點(diǎn)關(guān)注對(duì)信托公司、證券公司、基金公司和中小農(nóng)信社交易的可收回性；對(duì)于同一交易對(duì)手相同金額的連續(xù)拆出交易，追查至原始放款憑證和收款憑證，以確認(rèn)交易的真實(shí)性和款項(xiàng)的可收回性。

　?。?）獲取期末拆入資金和期內(nèi)重要拆入資金的拆入資金協(xié)議，復(fù)核實(shí)際拆入資金是否與內(nèi)部審批文件和會(huì)計(jì)處理一致。

　?。?）檢查拆入資金是否設(shè)定資產(chǎn)抵押，查驗(yàn)抵押手續(xù)是否完備、披露是否真實(shí)、完整。

　?。?）結(jié)合拆入合同、交易流水和交易明細(xì)審核，復(fù)核利息收入、支出的合理性，重點(diǎn)關(guān)注利率異常的業(yè)務(wù)。

　　三、審核商業(yè)銀行投資業(yè)務(wù)

　　我國商業(yè)銀行投資業(yè)務(wù)主要有債券承銷、債券自營、回購業(yè)務(wù)、項(xiàng)目融資、投資咨詢、基金管理和資產(chǎn)證券化等，其中債券承銷、回購業(yè)務(wù)和債券自營是現(xiàn)階段我國商業(yè)銀行最為主要的投資業(yè)務(wù)。

　?。ㄒ唬﹤袖N、代理兌付業(yè)務(wù)

　　商業(yè)銀行負(fù)責(zé)承銷的債券范圍較廣，主要有政府債、企業(yè)債和基金等，其中以國債、政策性金融債為主要承銷對(duì)象。商業(yè)銀行承銷債券有四種方式：包銷、投標(biāo)、代理推銷和分銷。商業(yè)銀行承銷收益主要來自承銷差價(jià)和承銷傭金。主要涉及的核算科目有：代理兌付證券和應(yīng)付代理證券款科目。債券承銷和代理兌付業(yè)務(wù)，相對(duì)交易風(fēng)險(xiǎn)較小，屬于商業(yè)銀行審計(jì)的中等風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域。

　　1.債券承銷、代理兌付業(yè)務(wù)審計(jì)主要內(nèi)部控制測(cè)試程序。

　　（1）詢問債券承銷、代理兌付業(yè)務(wù)相關(guān)人員內(nèi)部控制實(shí)際執(zhí)行狀況。重點(diǎn)詢問分管行長(zhǎng)年度承銷預(yù)算及預(yù)算調(diào)整的權(quán)限及重大交易最高授權(quán)部門；詢問前臺(tái)交易人員交易的授權(quán)情況；詢問中臺(tái)風(fēng)控人員是否對(duì)所承銷債券的信用評(píng)級(jí)和承銷風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行適當(dāng)評(píng)估；詢問后臺(tái)復(fù)核人員：是否存在實(shí)際中標(biāo)金額同投標(biāo)金額出現(xiàn)重大一致的情況；是否定期同會(huì)計(jì)結(jié)算人員及時(shí)對(duì)賬；是否建立詳細(xì)的承銷和代理兌付業(yè)務(wù)臺(tái)賬。結(jié)合穿行測(cè)試，以確認(rèn)詢問結(jié)果是否符合實(shí)際狀況。

　?。?）抽查承銷、代理合同。檢查合同內(nèi)容是否完整，各項(xiàng)手續(xù)是否齊備；重點(diǎn)關(guān)注前臺(tái)、中臺(tái)和后臺(tái)人員簽字是否完整；對(duì)于重大承銷項(xiàng)目，是否有決策層審批意見。

　?。?）抽查中臺(tái)相關(guān)風(fēng)控文件及報(bào)告。重點(diǎn)關(guān)注是否存在超出授權(quán)范圍的交易。抽查風(fēng)控對(duì)承銷證券的信用調(diào)查檔案。結(jié)合交易流水實(shí)質(zhì)性測(cè)試，檢查是否存在承銷失敗的交易。

　?。?）抽查后臺(tái)結(jié)算人員交易臺(tái)賬。檢查后臺(tái)交易臺(tái)賬是否完整、準(zhǔn)確記錄所有承銷和代理交易。重點(diǎn)檢查手續(xù)費(fèi)和傭金收入是否準(zhǔn)確，是否與合同金額及會(huì)計(jì)記錄一致。

　　2.代理兌付證券科目和應(yīng)付代理證券款科目的主要實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。

　?。?）檢查代理證券協(xié)議、合同和兌付原始憑證等資料。結(jié)合證券自營業(yè)務(wù)審查，判斷是否存在代理和自營混合核算。

　?。?）審核代發(fā)國庫券的款項(xiàng)收付情況，并關(guān)注期后收付情況。

　?。?）向委托方發(fā)函詢證，核對(duì)余額真實(shí)性。

　　（4）復(fù)核相關(guān)的手續(xù)費(fèi)、傭金收入。結(jié)合交易流水審核以及協(xié)議抽查，匡算手續(xù)費(fèi)、傭金收入是否合理，并關(guān)注協(xié)議合同是否存在或有收益條款或連帶責(zé)任條款。

　?。ǘ﹤刭彉I(yè)務(wù)

　　商業(yè)銀行債券回購業(yè)務(wù)是交易雙方進(jìn)行的以債券為權(quán)利質(zhì)押的一種短期資金融通業(yè)務(wù)。主要涉及的核算科目有：買入返售金融資產(chǎn)和賣出回購金融資產(chǎn)科目。由于商業(yè)銀行債券回購交易的復(fù)雜性以及監(jiān)管的嚴(yán)格性，該項(xiàng)交易屬于商業(yè)銀行審計(jì)的高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域。債券回購業(yè)務(wù)是依附于債券工具而存在的業(yè)務(wù)，分為買斷式回購和質(zhì)押式回購兩種交易形式。

　　1.主要內(nèi)部控制測(cè)試程序。

　?。?）詢問債券回購業(yè)務(wù)相關(guān)人員內(nèi)控實(shí)際執(zhí)行狀況。重點(diǎn)詢問分管行長(zhǎng)年度重大債券回購交易的最高授權(quán)部門；詢問前臺(tái)交易人員是否所有交易均經(jīng)過適當(dāng)授權(quán)；詢問中臺(tái)風(fēng)控人員所有質(zhì)押債券信用等級(jí)，是否均經(jīng)適當(dāng)評(píng)估，是否針對(duì)回購交易對(duì)手的資信狀況進(jìn)行調(diào)查并定期更新；詢問后臺(tái)人員是否存在網(wǎng)下買斷式回購業(yè)務(wù)，歸檔保存的成交單是否均經(jīng)適當(dāng)授權(quán)批準(zhǔn)，是否定期同會(huì)計(jì)結(jié)算人員及時(shí)對(duì)賬，是否建立詳細(xì)的債券回購業(yè)務(wù)臺(tái)賬。最后結(jié)合穿行測(cè)試，以確認(rèn)詢問結(jié)果是否符合實(shí)際狀況。

　?。?）抽查銀行債券回購業(yè)務(wù)相關(guān)交易授權(quán)文件。重點(diǎn)審核所有交易是否在授權(quán)范圍內(nèi)進(jìn)行。

　　（3）實(shí)地觀察日常債券回購業(yè)務(wù)交易狀況。觀察債券回購業(yè)務(wù)人員設(shè)置是否同組織架構(gòu)圖一致。重點(diǎn)觀察前、中、后臺(tái)是否真正獨(dú)立設(shè)置并有效運(yùn)行。

　　（4）抽查債券回購合同。檢查合同內(nèi)容是否完整、各項(xiàng)手續(xù)是否齊備。重點(diǎn)關(guān)注交割單前臺(tái)、中臺(tái)和后臺(tái)簽字是否完整。重點(diǎn)關(guān)注逆回購業(yè)務(wù)和買斷式逆正回購業(yè)務(wù)是否獲得審批權(quán)限部門的審批文件。

　?。?）檢查網(wǎng)下回購協(xié)議。結(jié)合交易流水的實(shí)質(zhì)性測(cè)試重點(diǎn)關(guān)注是否存在網(wǎng)下回購協(xié)議，是否存在實(shí)際交割日期早于協(xié)議簽署日期。

　　（6）抽查中臺(tái)相關(guān)風(fēng)控文件及報(bào)告。重點(diǎn)關(guān)注是否存在越權(quán)交易。檢查風(fēng)控針對(duì)交易對(duì)手和質(zhì)押債券的資信調(diào)查檔案。檢查用于質(zhì)押式正回購的質(zhì)押債券是否與中央登記中心對(duì)賬單相符。

　　（7）抽查后臺(tái)結(jié)算人員交易臺(tái)賬。檢查后臺(tái)交易結(jié)算員交易臺(tái)賬是否完整，準(zhǔn)確記錄所有債券回購交易，重點(diǎn)檢查利息收支是否按權(quán)責(zé)發(fā)生制原則準(zhǔn)確核算，是否同回購合同金額和會(huì)計(jì)記錄一致。

　?。?）抽查后臺(tái)結(jié)算人員同中央登記中心對(duì)賬單的對(duì)賬記錄，重點(diǎn)關(guān)注雙方對(duì)賬差異的記錄。

　　2.主要實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。

　?。?）獲取并審查當(dāng)期變動(dòng)表，檢查已記錄的買賣交易。檢查相關(guān)合同、入賬憑證、授權(quán)執(zhí)行文件等，以審核交易的真實(shí)性。

　?。?）向交易對(duì)手發(fā)函詢證，復(fù)核余額的真實(shí)性。

　　（3）對(duì)審計(jì)日已到期的回購業(yè)務(wù)進(jìn)行期后測(cè)試。

　?。?）向中央登記中心函證，檢查金融資產(chǎn)的抵、質(zhì)押情況。

　?。?）結(jié)合交易的流水審核，全面復(fù)核回購利息收支的正確性。

　?。?）審查逆回購余額的可收回性。結(jié)合交易對(duì)手資信情況的審核，重點(diǎn)關(guān)注與信托公司、證券公司、基金公司和中小農(nóng)信社的網(wǎng)下逆回購交易的可收回性，以確認(rèn)是否需要計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。

　?。?）關(guān)注同一交易對(duì)手相同金額的連續(xù)逆回購交易。必要時(shí)追查原始放款憑證和收款憑證，以確認(rèn)交易的真實(shí)性。

　?。?）關(guān)注買斷式正回購會(huì)計(jì)核算是否符合金融資產(chǎn)繼續(xù)涉入會(huì)計(jì)規(guī)范的處理原則。

　　（三）債券自營業(yè)務(wù)

　　債券自營業(yè)務(wù)是指商業(yè)銀行將資金投資于債券，以控制銀行資金的流動(dòng)性、安全性，并獲取利潤(rùn)的業(yè)務(wù)。該業(yè)務(wù)具有交易品種多樣、交易金額巨大、交易周期較長(zhǎng)、交易市場(chǎng)相對(duì)封閉和交易對(duì)手范圍相對(duì)固定等特點(diǎn)，屬于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和審計(jì)難度均較大的業(yè)務(wù)領(lǐng)域。審計(jì)時(shí)必須對(duì)其進(jìn)行更詳細(xì)的內(nèi)控測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試。主要涉及的核算科目有：交易性金融資產(chǎn)、可供出售金融資產(chǎn)、持有至到期投資等科目。

　　1.主要內(nèi)部控制測(cè)試程序。

　　（1）了解債券自營業(yè)務(wù)具體資質(zhì)。獲取資質(zhì)證書，并結(jié)合穿行測(cè)試，重點(diǎn)了解是否存在超越資質(zhì)的業(yè)務(wù)。

　?。?）詢問債券自營業(yè)務(wù)相關(guān)人員內(nèi)控執(zhí)行狀況。重點(diǎn)詢問分管行長(zhǎng)年度債券自營交易預(yù)算編制及審核過程以及重大自營業(yè)務(wù)的最高授權(quán)部門；詢問前臺(tái)交易人員所有交易是否經(jīng)過適當(dāng)授權(quán)；詢問中臺(tái)風(fēng)控人員所有質(zhì)押債券信用等級(jí)是否經(jīng)過適當(dāng)評(píng)估，并及時(shí)備案及定期更新；詢問后臺(tái)復(fù)核人員是否存在網(wǎng)下自營業(yè)務(wù)，尤其關(guān)注是否存在同證券公司的網(wǎng)下買斷式回購性質(zhì)的自營業(yè)務(wù)，是否所有歸檔的成交單均經(jīng)適當(dāng)授權(quán)批準(zhǔn)，是否定期同會(huì)計(jì)結(jié)算人員及時(shí)對(duì)賬，是否建立詳細(xì)的債券自營業(yè)務(wù)臺(tái)賬。最后結(jié)合穿行測(cè)試，以確認(rèn)詢問結(jié)果是否符合實(shí)際狀況。

　?。?）抽查銀行債券自營業(yè)務(wù)的相關(guān)交易授權(quán)文件，檢查所有交易是否在授權(quán)范圍內(nèi)進(jìn)行。

　?。?）抽查債券自營合同。檢查合同內(nèi)容是否完整，各項(xiàng)手續(xù)是否齊備，重點(diǎn)關(guān)注交割單前臺(tái)、中臺(tái)和后臺(tái)簽字是否完整。對(duì)于重大承銷項(xiàng)目，是否有決策層審批意見。重點(diǎn)關(guān)注大額交易性金融資產(chǎn)交易和具有回購性質(zhì)的自營業(yè)務(wù)是否經(jīng)審批。

　?。?）抽查交易協(xié)議。結(jié)合交易流水的實(shí)質(zhì)性測(cè)試，審核自營業(yè)務(wù)中是否每筆業(yè)務(wù)均簽訂了系統(tǒng)自行生成的交割協(xié)議，是否存在網(wǎng)下債券買賣協(xié)議，尤其關(guān)注是否存在實(shí)際交割日期早于合同簽署日期的網(wǎng)下債券買賣協(xié)議。

　?。?）抽查中臺(tái)相關(guān)風(fēng)控文件及報(bào)告，重點(diǎn)關(guān)注是否存在超出授權(quán)范圍內(nèi)的交易。抽查風(fēng)控對(duì)交易債券的信用調(diào)查檔案，尤其要注意企業(yè)債、ABS債和次級(jí)債的信用評(píng)級(jí)。結(jié)合交易流水實(shí)質(zhì)性測(cè)試，檢查是否存在網(wǎng)下的債券買賣交易。

　　（7）復(fù)核同一交易對(duì)手的現(xiàn)券交易與回購交易的勾稽關(guān)系，以確定是否存在網(wǎng)下買斷式回購交易。

　?。?）檢查后臺(tái)交易臺(tái)賬的完整性、準(zhǔn)確性。檢查所有債券現(xiàn)券交易記錄是否準(zhǔn)確。重點(diǎn)關(guān)注持有到期和可供出售債券實(shí)際利率和利息調(diào)整金額的準(zhǔn)確性，是否同會(huì)計(jì)人員的會(huì)計(jì)記錄一致。

　?。?）抽查后臺(tái)結(jié)算人員同中央登記中心對(duì)賬單的對(duì)賬記錄，重點(diǎn)關(guān)注雙方對(duì)賬差異的記錄。

　　2.主要實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。

　?。?）獲取并審查管理當(dāng)局對(duì)金融資產(chǎn)的認(rèn)定明細(xì)表，重點(diǎn)關(guān)注期內(nèi)是否存在重分類。

　　（2）對(duì)交易明細(xì)進(jìn)行審核分析，重點(diǎn)關(guān)注是否存在不符合金融資產(chǎn)的其他內(nèi)容，如買斷式回購交易。

　?。?）獲取并審查增減變動(dòng)明細(xì)清單。抽查本期變動(dòng)的交割單、原始收付憑證，審核交易的真實(shí)性。

　　（4）將期末余額與中央國債登記結(jié)算有限公司對(duì)賬單進(jìn)行核對(duì)。

　?。?）結(jié)合現(xiàn)金盤點(diǎn)，對(duì)期末庫存憑證式國債進(jìn)行盤點(diǎn)。

　?。?）對(duì)交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)期末余額進(jìn)行公允價(jià)值分析。收集其公允價(jià)值的證據(jù)，并審核相關(guān)證據(jù)的合理性。重點(diǎn)關(guān)注本期出售上期留存?zhèn)臅?huì)計(jì)核算。

　?。?）結(jié)合買賣交割單的審核，復(fù)核交易類金融資產(chǎn)差價(jià)收入金額和會(huì)計(jì)處理的準(zhǔn)確性。

　　（8）結(jié)合實(shí)際利率測(cè)試，對(duì)持有期內(nèi)產(chǎn)生的利息收入和利息調(diào)整進(jìn)行復(fù)核，并檢查有關(guān)會(huì)計(jì)處理的準(zhǔn)確性。重點(diǎn)關(guān)注公司國債利息免稅收入核算的準(zhǔn)確性。

　?。?）向中央國債登記結(jié)算有限公司發(fā)函詢證，復(fù)核余額的真實(shí)性。

　　總之，商業(yè)銀行資金業(yè)務(wù)審計(jì)是商業(yè)銀行審計(jì)中極重要，也是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較大的一個(gè)審計(jì)循環(huán)。由于銀行資金業(yè)務(wù)具有交易手段靈活、交易品種多樣性等特點(diǎn)，故應(yīng)重點(diǎn)掌握商業(yè)銀行各種資金業(yè)務(wù)的業(yè)務(wù)實(shí)質(zhì)、深入了解各種資金業(yè)務(wù)具體產(chǎn)品的盈利計(jì)算模型、充分關(guān)注新型資金產(chǎn)品的發(fā)展方向。以資金業(yè)務(wù)流程相關(guān)內(nèi)部控制審查為基礎(chǔ)，結(jié)合對(duì)相關(guān)資金業(yè)務(wù)交易實(shí)質(zhì)性測(cè)試，是商業(yè)銀行資金業(yè)務(wù)審計(jì)的核心工作。