摘 要：注冊(cè)會(huì)計(jì)師堅(jiān)守職業(yè)道德對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展具有重要作用，目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于利益驅(qū)使等原因不能堅(jiān)守職業(yè)道德，提出了加強(qiáng)監(jiān)管、優(yōu)化職業(yè)環(huán)境等措施加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德建設(shè)。

　　關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì)造假；注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德；從業(yè)環(huán)境；加強(qiáng)監(jiān)管。

　　一、注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德的重要性

　?。ㄒ唬呐c經(jīng)濟(jì)的關(guān)系來(lái)看職業(yè)道德的重要性

　　加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德建設(shè)，促進(jìn)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職責(zé)是監(jiān)督和約束市場(chǎng)主體的行為，保證市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)有序運(yùn)行，如上市公司必須把其真實(shí)財(cái)務(wù)狀況如實(shí)告知股民，正確引導(dǎo)投資者。如果會(huì)計(jì)師不能保證公司報(bào)表的真實(shí)性，資本市場(chǎng)就會(huì)出現(xiàn)混亂，市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的正常發(fā)展就會(huì)受到影響。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)首先必須要有自律，然后才有他律。市場(chǎng)主體不能自律，他律也就無(wú)從談起。注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為中介者，處在他律的重要地位，因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師首先必須高度自律。

　?。ǘ呐c社會(huì)風(fēng)氣的關(guān)系來(lái)看職業(yè)道德的重要性

　　加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德建設(shè)，有利于良好社會(huì)風(fēng)氣的培養(yǎng)和形成。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德，總會(huì)直接或間接地涉及到國(guó)家、單位、投資者、債權(quán)人等各相關(guān)方的利益，或多或少地影響著社會(huì)的道德風(fēng)尚。如果每一個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在從業(yè)活動(dòng)中，都能正確行使自己的職業(yè)權(quán)利，履行自己的職業(yè)義務(wù)，自覺(jué)遵守其職業(yè)道德，那么，注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德就會(huì)對(duì)社會(huì)風(fēng)氣產(chǎn)生一種健康向上的促進(jìn)作用，從而有利于良好社會(huì)風(fēng)氣的培養(yǎng)和形成。

　　二、注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德存在的問(wèn)題及形成的原因

　?。ㄒ唬┐嬖诘膯?wèn)題

　　當(dāng)前，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德參差不齊，整體水平低下，社會(huì)公信力差。近年來(lái)，銀廣夏、麥科特、康賽集團(tuán)等幾十家上市公司造假案就是充分的證明。正如我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)秘書長(zhǎng)李勇所言，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)正面臨著"有史以來(lái)最大的信任危機(jī)"。我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德存在的問(wèn)題很多，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面:

　　1、利益的驅(qū)使，使注冊(cè)會(huì)計(jì)師誠(chéng)信意識(shí)喪失

　　市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的一個(gè)基本目標(biāo)就是追求利益的最大化。會(huì)計(jì)師事務(wù)所也追求自身利益的最大化，為追求最大利益而失去理性則是注冊(cè)會(huì)計(jì)師違規(guī)違法的根源。在追求利潤(rùn)最大化的目標(biāo)驅(qū)使下，一些注冊(cè)會(huì)計(jì)師失去理性，走上唯利是圖的道路，與公司串通作弊，虛報(bào)利潤(rùn)。如：瓊民源與海南中華會(huì)計(jì)師事務(wù)所、鄭百文與鄭州會(huì)計(jì)師事務(wù)所、銀廣夏與中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所等等，他們聯(lián)手造假獲取巨了大利益。嚴(yán)重的假賬現(xiàn)象，說(shuō)明會(huì)計(jì)事務(wù)所喪失了基本執(zhí)業(yè)道德的誠(chéng)信意識(shí)，挫傷了投資者的投資熱情，影響了證券市場(chǎng)資源配置的效率，損害了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的社會(huì)公眾形象。

　　2、違規(guī)處罰不力，肇事者有機(jī)可乘

　　"造假經(jīng)濟(jì)學(xué)"認(rèn)為，只要造假的預(yù)期收益大大高于造假成本，造假者就有造假的理由和沖動(dòng)。在我國(guó)證券市場(chǎng)影響惡劣的十大公司財(cái)務(wù)舞弊案中，只有審計(jì)銀廣夏的會(huì)計(jì)師事務(wù)所--中天勤受到處罰，牽涉其他上市公司舞弊的注冊(cè)會(huì)計(jì)師雖然也受到了處罰，但處罰力度遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠。嚴(yán)重違法違規(guī)案件，大多以行政處分和罰款為主，根本起不到警示作用，相反助長(zhǎng)了一些會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)法律的藐視，以致他們違背職業(yè)道德的違規(guī)行為屢屢發(fā)生。

　　3、約束機(jī)制缺陷

　　至2005年6月30日止，我國(guó)共有會(huì)計(jì)師事務(wù)所4627所，但其中合伙制事務(wù)所才591家，只占全國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的12.77%，有限責(zé)任制事務(wù)所4036家，約占全國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的87.23%。也就是說(shuō)，承擔(dān)無(wú)限責(zé)任的合伙制事務(wù)所太少，而絕大多數(shù)事務(wù)所改成了有限責(zé)任制，只以事務(wù)所有限的資產(chǎn)承擔(dān)責(zé)任。一般的會(huì)計(jì)師事務(wù)所注冊(cè)資本才有幾十萬(wàn)元，而被審計(jì)的企業(yè)可能擁有上億元以上的資產(chǎn)，事務(wù)所出具虛假報(bào)告給股東帶來(lái)的損失是事務(wù)所本身資產(chǎn)遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能補(bǔ)償?shù)?。承?dān)有限責(zé)任，使有些會(huì)計(jì)師事務(wù)所造假有恃無(wú)恐。

　?。ǘ┬纬傻脑?

　　造成目前我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德水平低下的原因是多方面的，主要有如下原因:

　　1、注冊(cè)會(huì)計(jì)師從業(yè)環(huán)境的影響

　　目前我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)的大環(huán)境不盡人意。一是政府部門的干預(yù)。我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所雖然已經(jīng)完成"脫鉤改制"的轉(zhuǎn)變，但受政府部門干預(yù)的烙印并未完全消除。出于個(gè)人、部門、地區(qū)利益的考慮，一些地方政府部門為粉飾地方業(yè)績(jī)，經(jīng)常暗示甚至命令會(huì)計(jì)師事務(wù)所及會(huì)計(jì)師，出具不符合事實(shí)的審計(jì)報(bào)告。二是相互攀比的從眾心理。一些公司企業(yè)本來(lái)不具備上市條件，但在策劃上市過(guò)程中，律師、券商、評(píng)估師等在虛假的材料面前都出具了證明，再苛求注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)善其身，那是很難做到的。三是注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺少恪守職業(yè)道德的外在壓力。目前，我國(guó)上市公司的證券交易是投資與投機(jī)并存，而后者比重更大。會(huì)計(jì)信息真實(shí)與否對(duì)股民并不重要，他們所關(guān)心的是股價(jià)上漲，有時(shí)他們也需要虛假的會(huì)計(jì)信息來(lái)烘托股價(jià)上漲，注冊(cè)會(huì)計(jì)師恪守職業(yè)道德的壓力無(wú)形中減輕了許多。

　　2、會(huì)計(jì)監(jiān)管不到位

　　會(huì)計(jì)監(jiān)管不到位，對(duì)從業(yè)人員監(jiān)管不力，使其違背職業(yè)道德的現(xiàn)象屢禁不止。從會(huì)計(jì)監(jiān)管的體系建設(shè)來(lái)看，我國(guó)目前已形成三位一體的會(huì)計(jì)監(jiān)管體系，即國(guó)家監(jiān)管、社會(huì)監(jiān)管和單位內(nèi)部監(jiān)管。但在監(jiān)管過(guò)程中存在著許多問(wèn)題，主要表現(xiàn)為：我國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)管部門繁多，既有政府監(jiān)管部門，如財(cái)政、工商、稅務(wù)、審計(jì)等監(jiān)管部門，也有行業(yè)監(jiān)管部門，如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)等，如此眾多的監(jiān)管者，按理說(shuō)完全可以抑制職業(yè)道德違規(guī)事件了，但事實(shí)并非如此。究其原因就是會(huì)計(jì)監(jiān)管機(jī)制不健全，監(jiān)管關(guān)系尚未理順，重復(fù)、無(wú)效的監(jiān)管使得企業(yè)不勝其煩，監(jiān)管成本居高不下，致使會(huì)計(jì)監(jiān)管收效甚微，職業(yè)道德違規(guī)事件屢屢發(fā)生。

　　三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德建設(shè)的對(duì)策與措施

　　（一）為注冊(cè)會(huì)計(jì)師創(chuàng)造一個(gè)良好的環(huán)境

　　1、發(fā)揮"注協(xié)"作用，改善執(zhí)業(yè)環(huán)境

　　會(huì)計(jì)師事務(wù)所作為獨(dú)立的社會(huì)中介組織，除受法律的約束外，不應(yīng)受任何部門的法外干涉。

　?。?）發(fā)揮"注協(xié)"作用，加強(qiáng)與工商、稅務(wù)、金融、證券、評(píng)估等有關(guān)部門的聯(lián)系、溝通，協(xié)調(diào)解決注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)中遇到的問(wèn)題，防止有關(guān)部門的行政干預(yù)和部門、行業(yè)、地區(qū)間的業(yè)務(wù)壟斷，創(chuàng)造一個(gè)公平的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境。

　?。?）加強(qiáng)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)督管理和稽查力度。要對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)中存在的諸如低價(jià)拉客戶、高額給回扣等不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)行為予以堅(jiān)決打擊，努力營(yíng)造一個(gè)有序的市場(chǎng)環(huán)境。

　　2、完善公司法人治理，理順審計(jì)委托關(guān)系

　　首先應(yīng)建立董事長(zhǎng)與總經(jīng)理的分離機(jī)制。目前，我國(guó)上市公司董事長(zhǎng)與總經(jīng)理兩職合一的比例高達(dá)60%以上，破壞了內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的監(jiān)督機(jī)制。因此，建議我國(guó)上市公司建立董事長(zhǎng)與總經(jīng)理的分離制度，使董事長(zhǎng)、總經(jīng)理各負(fù)其責(zé)，充分發(fā)揮董事會(huì)的監(jiān)督職能，使經(jīng)理操縱會(huì)計(jì)信息的行為受到有效制約。改革目前的董事會(huì)直接委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)方式，對(duì)上市公司采取"審計(jì)委員會(huì)委托"加"股東大會(huì)批準(zhǔn)"模式，將會(huì)有效遏制經(jīng)營(yíng)者隨意變更會(huì)計(jì)師事務(wù)所，從而降低對(duì)審計(jì)人員獨(dú)立性的威脅。

　　3、引入民事賠償機(jī)制。

　　我國(guó)現(xiàn)行的《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》雖規(guī)定了行政責(zé)任、刑事責(zé)任和民事責(zé)任，但對(duì)民事責(zé)任規(guī)定極為簡(jiǎn)略，很多具體問(wèn)題并未涉及，缺乏可操作性，在實(shí)踐中也偏重追究行政責(zé)任，而對(duì)民事賠償責(zé)任運(yùn)用較少。應(yīng)當(dāng)完善相關(guān)法律制度，在相關(guān)法律中明確規(guī)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師民事責(zé)任的鑒定，引入民事賠償機(jī)制，按實(shí)際造成損失金額的大小承擔(dān)經(jīng)濟(jì)連帶賠償責(zé)任，以維護(hù)中小股東的利益。這樣有利于注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)過(guò)程中自覺(jué)維護(hù)其執(zhí)業(yè)的獨(dú)立性。

　?。ǘ┘訌?qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德監(jiān)管

　　1、對(duì)我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)準(zhǔn)確定位，提高行業(yè)自律監(jiān)管效率

　　應(yīng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)準(zhǔn)確定位，明確其行業(yè)自律監(jiān)管的職責(zé)。協(xié)會(huì)究竟是隸屬于政府，還是獨(dú)立于政府？協(xié)會(huì)的任務(wù)究竟是什么？根據(jù)我國(guó)現(xiàn)階段的實(shí)際情況，協(xié)會(huì)應(yīng)既能作為公的代表協(xié)助政府對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)進(jìn)行管理，維持公共秩序；又能作為私的代表對(duì)政府進(jìn)行制約和監(jiān)督，參與政府決策，維護(hù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的利益。為此，應(yīng)當(dāng)進(jìn)一步明確協(xié)會(huì)的地位和職責(zé)，增強(qiáng)協(xié)會(huì)的獨(dú)立性，減少行政色彩；同時(shí)明確政府對(duì)協(xié)會(huì)的監(jiān)督指導(dǎo)，可考慮在中央一級(jí)設(shè)立中介行業(yè)監(jiān)管委員會(huì)，并下設(shè)各類行業(yè)協(xié)會(huì)，授權(quán)中注協(xié)對(duì)地方注協(xié)實(shí)行垂直管理，加強(qiáng)全行業(yè)的統(tǒng)一監(jiān)管，提高自律監(jiān)管效率。

　　2、強(qiáng)化政府監(jiān)管力度，切實(shí)保障行業(yè)監(jiān)管目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)

　　由財(cái)政、審計(jì)、證券監(jiān)管等各政府部門及行業(yè)協(xié)會(huì)經(jīng)共同協(xié)商后，聯(lián)合開(kāi)展檢查工作，共同開(kāi)展對(duì)上市公司的信息披露、會(huì)計(jì)師事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性及執(zhí)業(yè)質(zhì)量、違法造假案件等的監(jiān)督檢查及處理處罰，并建立誠(chéng)信檔案，形成一個(gè)務(wù)實(shí)、協(xié)調(diào)、有效的監(jiān)管網(wǎng)絡(luò)。這樣既減少監(jiān)督檢查成本，又減輕行業(yè)負(fù)擔(dān)，同時(shí)提高政府監(jiān)管功效。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德評(píng)價(jià)體系建設(shè)是一項(xiàng)宏大的社會(huì)系統(tǒng)工程，也是一項(xiàng)長(zhǎng)期復(fù)雜的任務(wù)。各部門應(yīng)科學(xué)規(guī)劃、積極配合，推動(dòng)我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德的建設(shè)。