【摘要】決策問題首先是一個判斷問題。在做決策之前，決策者必須對決策所涉及的各種影響因素加以考慮并做出判斷，判斷的質(zhì)量將直接影響到?jīng)Q策的質(zhì)量。

　　一、審計決策過程

　　（一）正確描述決策問題

　　審計人員在完成一個審計項目的過程中，可能碰到一系列的決策問題，在采取每一個行動之前，決策者都必須清楚地了解自己所面對的是一個什么樣的問題，要做什么決策，對每一個決策問題都要有一個準(zhǔn)確的表述。

　　（二）評估可供選擇的行動方案標(biāo)準(zhǔn)

　　對每一個審計決策問題，審計人員都可能面臨多種選擇，必須有一定的依據(jù)來評價各種選擇的合理性，這就是評價的標(biāo)準(zhǔn)。審計人員必須找出這種標(biāo)準(zhǔn)。

　　（三）權(quán)衡已確立的評價標(biāo)準(zhǔn)的優(yōu)先順序

　　對審計人員來說，各種評價標(biāo)準(zhǔn)的重要程度是不一樣的。在某種情況下，降低審計風(fēng)險的水平可能比提高收集審計證據(jù)的速度更重要，也就是說，在決定是否需要收集額外的審計證據(jù)時，主要應(yīng)考慮更多的是證據(jù)是否有助于降低審計風(fēng)險，而不是把審計外勤工作的截止日作為主要的決定因素。

　　（四）可供選擇的行動方案

　　有些審計決策，可供審計人員選擇的處理方法是非常明顯的；有些審計決策，如收集哪些審計證據(jù)、收集多少審計證據(jù)的決策，則要根據(jù)審計人員的經(jīng)驗和被審計單位的具體情況來確定。

　　（五）各種不同的方案

　　可供選擇的方案一經(jīng)確定，審計人員必須依據(jù)所確立的評價標(biāo)準(zhǔn)對各種方案進(jìn)行分析和比較，做出最終的選擇。

　?。┳罴逊桨?

　　在對全部可供選擇的方案進(jìn)行分析比較后，就要從中選出最佳的方案。還以審計意見決策為例，由于審計人員沒有發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表存在誤報的證據(jù)，也沒有持續(xù)經(jīng)營方面的憂慮，審計人員對審計意見的正確性有合理的把握，因此可以出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計報告。

　　二、審計專業(yè)判斷

　　審計的專業(yè)判斷是指審計人員在做決策的過程中，依照專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)和職業(yè)經(jīng)驗，對影響審計決策的各項因素進(jìn)行分析評價，對不確定的事實做出判斷的過程。在判斷的基礎(chǔ)上，審計人員要從多項可選用的方案中找出最佳的，這就是決策。判斷和決策是相隨相伴的，可以說在審計決策的每一個步驟中都離不開專業(yè)判斷。

　?。ㄒ唬徲媽I(yè)判斷的過程和內(nèi)容

　　審計的目標(biāo)是對被審單位會計報表的合法性、公允性、一貫性發(fā)表審計意見，出具審計報告。審計人員在出具審計報告前，必須對有關(guān)獨立審計準(zhǔn)則的遵循和會計報表的表達(dá)作出專業(yè)判斷。因此，審計人員專業(yè)判斷的內(nèi)容可以分為有關(guān)審計準(zhǔn)則的專業(yè)判斷和有關(guān)會計報表的專業(yè)判斷。

　　1．有關(guān)審計準(zhǔn)則的專業(yè)判斷

　　包括：（1）決定審計重要性水平。確定審計重要性水平是審計專業(yè)判斷所涉及的一個重要領(lǐng)域。影響重要性水平的因素很多，對重要性判斷離不開特定的環(huán)境，重要性會因時間和空間的不同而改變；不同的企業(yè)重要性水平不同，同一企業(yè)在不同時期的重要性水平也不同。（2）確定審計風(fēng)險。對于客觀存在的審計風(fēng)險，審計人員必須保持職業(yè)謹(jǐn)慎，運用專業(yè)判斷，對被審計單位的審計風(fēng)險各要素進(jìn)行全面的評估，確定可接受的審計風(fēng)險水平。（3）搜集審計證據(jù)與評價。審計活動圍繞著獲取什么證據(jù)，如何獲取證據(jù)，如何評價證據(jù)等內(nèi)容，這些都要運用審計專業(yè)判斷。審計人員對審計證據(jù)質(zhì)與量的判斷受到重要性、固有風(fēng)險與控制風(fēng)險及審計證據(jù)的證明力等因素的影響。（4）評價會計原則的應(yīng)用。審計人員出具審計報告前，須運用專業(yè)判斷，評估被審單位會計原則應(yīng)用的恰當(dāng)性。（5）評估重大估計。在被審單位的會計報表中，存在著一些管理當(dāng)局所作出的“重大估計”，這就意味著會計報表本身也并不是完全依據(jù)事實來編制的，為此，國際審計準(zhǔn)則和美國審計準(zhǔn)則都要求審計人員在出具審計報告前，評估管理當(dāng)局所作出的重大估計。

　　2．有關(guān)會計報表的專業(yè)判斷

　　包括：（1）對舞弊風(fēng)險因素的判斷。審計人員對舞弊風(fēng)險因素意識的缺乏經(jīng)常是引起審計失敗的原因。如果審計人員能夠了解重要的舞弊風(fēng)險因素并能引起職業(yè)懷疑，然后利用專業(yè)判斷綜合而不是孤立地考慮這些風(fēng)險因素，就能夠減少未能查出舞弊的風(fēng)險。（2）確定是否符合合法性。確定會計報表是否合法，是指審計人員應(yīng)用專業(yè)判斷判明被審單位會計報表的編制及其財務(wù)處理是否遵循了企業(yè)會計準(zhǔn)則及國家其他有關(guān)財務(wù)法規(guī)的規(guī)定。（3）確定是否符合公允性。企業(yè)對外報送會計報表后，會計報表使用人十分關(guān)注這些報表是否做了公允的反映，有無夸大業(yè)績和資產(chǎn)，隱瞞虧損和債務(wù)等財務(wù)情況，審計人員的意見應(yīng)合理保證會計報表使用人確定已審計的會計報表的可靠程度。（4）確定是否符合一貫性。這實質(zhì)上是合理保證會計報表使用者確定已審會計報表可靠程度的另一方面，即會計報表所反映的信息是否具有可比性的問題。企業(yè)如果在所審計的會計核算期內(nèi)沒有遵循上述原則，審計人員應(yīng)在審計意見中予以揭示，以引起會計報表使用者的關(guān)注。

　?。ǘ┯绊憣徲嫑Q策的主觀因素

　　審計人員判斷失誤是一種非抽樣風(fēng)險，要認(rèn)識和避免這種風(fēng)險，首先要認(rèn)識到審計其實就是一個不斷作出決策的過程，決策正確與否，取決于專業(yè)判斷的水平，錯誤的判斷可能引起錯誤的審計結(jié)論，要想提高審計的效率和效果，就必須充分了解發(fā)生錯誤判斷的原因，然后再有針對性地加以避免。由于認(rèn)識的局限性，審計人員在做決策時，往往會自覺不自覺地陷入種種思維定式，甚至偏離最佳的審計決策?，F(xiàn)對這三種思維定式進(jìn)行分析說明。

　　1.受歷史經(jīng)驗的暗示

　　往事與現(xiàn)實問題在表面上的相似之處，往往會影響到目前的決定。審計人員常常使用那些屢試不爽的審計程序，就是這種經(jīng)驗暗示效應(yīng)的表現(xiàn)。經(jīng)驗暗示可能使審計人員在判斷過程中產(chǎn)生一種偏見，認(rèn)為過去成功的方法可以解決眼前的難題，這種偏見使得決策者在所有可能出現(xiàn)的結(jié)果中，總是優(yōu)先想到其中一些結(jié)果而忽視另一些結(jié)果，這一事實必然影響到審計人員對評價標(biāo)準(zhǔn)的分析和對不同行動方案的考慮。

　　2.推理

　　決策者往往套用舊框框來評價目前的情形，就像類比法按照對一種情形的了解來解釋另一種情況一樣。這種思考形式會使審計人員在判斷時帶有潛在的偏見，他們往往會夸大決策時所面臨的實際情況與他們所熟悉情況之間的相似性，忽視每個決策的獨特性，當(dāng)兩種情形所存在的差異要求以不同的方法去處理時，類比推理法就可能導(dǎo)致判斷失誤。例如，審計人員將同一個審計方案應(yīng)用于不同的委托人、對不同的客戶采用同樣的抽樣規(guī)模，都可能出現(xiàn)判斷和決策失誤。

　　3．預(yù)期引導(dǎo)

　　決策者經(jīng)常對將要做出的選擇先形成一種預(yù)期，并將此預(yù)期作為判斷的起點，然后再根據(jù)事情的發(fā)展做進(jìn)一步調(diào)整。問題是，人們總是傾向于尋找支持他們觀點的證據(jù)，而忽視或回避那些提供相反證據(jù)的信息。決策的起點實在是太重要了，隨后所做的調(diào)整很可能不能充分反映新出現(xiàn)的信息所要求的變化。例如，審計人員在對某個賬戶進(jìn)行審計時，打算從上次審計所使用的樣本量和時間安排出發(fā)，再視本次審計的新情況進(jìn)行調(diào)整，這種“新情況”可以是會計系統(tǒng)的變化，可以是委托人所在行業(yè)的競爭激烈程度的變化，也可以是委托人產(chǎn)品的變化。審計人員所進(jìn)行的調(diào)整可以說只能是對這些新情況的一種粗糙的考慮，也就是說，存在著調(diào)整不足的風(fēng)險。

　　此外，審計人員的判斷和決策過程還受到其他因素的限制，其中決策者的個人道德因素，可以直接影響他們的判斷和決策。也就是說，審計人員有時做出了錯誤的決策，不是源于錯誤的思維定式，也不是源于職業(yè)技能的缺陷，或者是占有的信息不充分，而是審計人員的價值觀或處世原則在發(fā)揮作用，因此道德與決策是密切相關(guān)的。

　　三、如何克服決策中的主觀判斷失誤

　　1．專業(yè)技能

　　從事務(wù)所的角度來看，首先可以采取的措施就是任用那些受過良好的專業(yè)教育和職業(yè)培訓(xùn)的專業(yè)人員。毫無疑問，審計人員對決策過程和決策環(huán)境越熟悉，做出正確決策的可能性就越大。決策者的專業(yè)技能越高，就越可能正確地評估各種備選方案，并做出合理的選擇。一般來說，經(jīng)理人員的技能應(yīng)高于高級審計人員，高級審計人員要強于一般審計人員。但是，特定的情況可能打破人們的常規(guī)認(rèn)識，某個低級別的審計人員所具有的某種特性，可能會使其表現(xiàn)出較高水平的技能。比如說，一個最近才完成了注冊會計師考試而走上審計工作崗位的新人，對新發(fā)布的會計準(zhǔn)則的了解可能會超過其他資深的審計人員。

　　2．審計人員要克服偏見意識

　　讓決策者了解判斷中經(jīng)常發(fā)生的偏見對決策質(zhì)量的潛在影響是克服偏見的有效方法。事務(wù)所可以采取適當(dāng)?shù)男问?，對審計人員進(jìn)行決策與判斷方面的培訓(xùn)，使其對判斷中可能產(chǎn)生的偏見有更清醒的認(rèn)識，由此在做判斷和決策的過程中保持警覺的狀態(tài)，自覺克服判斷偏見，提高決策水平。

　　3．逆向預(yù)期

　　不論面對什么問題，人們總是傾向于先在自己的頭腦中形成一種認(rèn)識，這種認(rèn)識在后來處理問題的過程中會或多或少地影響其判斷和處理意見的形成。假如決策者對問題的初步認(rèn)識（原始判斷）是不正確的，那么他后來的決定也極有可能存在誤差。這種情況同樣適用于審計決策。對這種傾向，審計人員可以通過改變處理決策問題的角度或逆向思維的方式來避免發(fā)生判斷錯誤。例如，當(dāng)審計人員頭腦中已經(jīng)形成了一種觀點，即“被審計的財務(wù)報表是公允的”，就會不自覺地偏向于尋找支持這一觀點的證據(jù)，如果審計人員將他的預(yù)想改變方向，變成“這個賬戶可能存在錯報”，那么，這種試圖證實原始判斷的偏見就會引導(dǎo)審計人員尋找證明財務(wù)報表存在錯報的證據(jù)，這樣做客觀上降低了檢查風(fēng)險，提高了總體決策的質(zhì)量。

　　4．發(fā)揮集體優(yōu)勢，彌補個體決策的片面性

　　個人的認(rèn)識能力是有限的，因此，每個審計人員在做決定時，都應(yīng)該征詢并認(rèn)真考慮審計組里其他成員的意見，這樣就等于集體將個別審計人員的決定重新復(fù)核了一遍，可以及時發(fā)現(xiàn)問題，開闊思路，克服個人偏見。

　　5．在做出判斷和決策之前要進(jìn)行論證

　　相關(guān)的研究表明，當(dāng)人們被要求對自己的意見或決定加以論證時，他們對判斷的錯誤會更加警覺，工作態(tài)度會更加認(rèn)真，因而可以在很大程度上避免判斷失誤的發(fā)生。在審計決策的過程中，這種論證應(yīng)當(dāng)采取書面形式，在審計工作底稿中有所反映，這也是審計過程的一個特點。因此，會計師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)有明確的規(guī)定，要求審計人員將判斷的過程記錄于工作底稿中，以強化其責(zé)任感，達(dá)到減少判斷失誤的目的。

　　6．改善決策手段

　　審計人員可以開發(fā)和使用決策輔助工具以幫助和引導(dǎo)審計人員完成決策過程，從而避免判斷失誤。例如，使用內(nèi)部控制調(diào)查表可以使審計人員不遺漏所有的相關(guān)問題；制定披露清單有助于審計人員查清全部應(yīng)披露的項目；正確地利用重要性和樣本量的計算公式有助于審計人員確定決策中將使用的數(shù)據(jù)以及得出結(jié)論的正確方法。