【摘要】審計(jì)規(guī)范是審計(jì)活動(dòng)中應(yīng)當(dāng)遵守的行為規(guī)則和工作標(biāo)準(zhǔn)。我國(guó)的審計(jì)規(guī)范分為國(guó)家審計(jì)規(guī)范、內(nèi)部審計(jì)規(guī)范和社會(huì)審計(jì)規(guī)范。政府投資審計(jì)規(guī)范是國(guó)家審計(jì)規(guī)范的一個(gè)分支。研究政府投資審計(jì)規(guī)范，分析現(xiàn)行政府投資審計(jì)規(guī)范面臨的問(wèn)題，既有助于完善審計(jì)法制理念，又具有指導(dǎo)政府投資審計(jì)實(shí)踐的現(xiàn)實(shí)意義。

　　【關(guān)鍵詞】政府；投資；審計(jì)；規(guī)范

　　政府投資審計(jì)規(guī)范是審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)施政府投資審計(jì)的依據(jù)，也是政府投資審計(jì)活動(dòng)中各方當(dāng)事人的行為準(zhǔn)則。研究政府投資審計(jì)規(guī)范，既有助于完善審計(jì)法制理論，又具有指導(dǎo)政府投資審計(jì)實(shí)踐的現(xiàn)實(shí)意義，促使政府投資審計(jì)更好地發(fā)揮免疫系統(tǒng)功能，為經(jīng)濟(jì)社會(huì)又好又快發(fā)展作出積極的貢獻(xiàn)。

　　一、政府投資審計(jì)規(guī)范的涵義

　　（一）國(guó)家審計(jì)規(guī)范的涵義

　　審計(jì)規(guī)范根據(jù)審計(jì)主體的不同，可分為國(guó)家審計(jì)規(guī)范、內(nèi)部審計(jì)規(guī)范和社會(huì)審計(jì)規(guī)范三大類(lèi)。國(guó)家審計(jì)規(guī)范是指由國(guó)家規(guī)定或認(rèn)可的審計(jì)機(jī)關(guān)及其審計(jì)人員在進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)中，審計(jì)機(jī)關(guān)、被審計(jì)單位和與審計(jì)工作有關(guān)的其他各方都應(yīng)當(dāng)遵守的行為規(guī)則和工作標(biāo)準(zhǔn)。國(guó)家審計(jì)行為規(guī)則包括國(guó)家審計(jì)的組織規(guī)范、國(guó)家審計(jì)工作行為規(guī)范以及國(guó)家審計(jì)職業(yè)道德規(guī)范等，是國(guó)家審計(jì)行為在組織、職責(zé)、行為、道德上的要求。國(guó)家審計(jì)工作準(zhǔn)則是指國(guó)家審計(jì)人員在實(shí)際業(yè)務(wù)工作中所必須遵循的具體規(guī)范，如審計(jì)準(zhǔn)則、審計(jì)質(zhì)量控制標(biāo)準(zhǔn)等。

　?。ǘ┱顿Y審計(jì)規(guī)范

　　1.政府投資審計(jì)規(guī)范的定義政府投資審計(jì)規(guī)范是國(guó)家審計(jì)規(guī)范的一個(gè)重要分支。政府投資審計(jì)規(guī)范是指在政府投資審計(jì)活動(dòng)中審計(jì)機(jī)關(guān)、被審計(jì)單位和與審計(jì)工作有關(guān)的其他各方都應(yīng)當(dāng)遵守的行為規(guī)則和工作標(biāo)準(zhǔn)。同樣包括兩個(gè)方面的涵義：一是反映政府投資審計(jì)組織規(guī)范、工作行為規(guī)范以及職業(yè)道德規(guī)范的行為規(guī)則。二是政府投資審計(jì)人員在實(shí)際業(yè)務(wù)工作中所必須遵循的具體規(guī)范。

　　2.政府投資審計(jì)規(guī)范的基本特征

　?。?）政府投資審計(jì)規(guī)范是國(guó)家或者有關(guān)部門(mén)通過(guò)法律、法規(guī)、規(guī)章等形式加以規(guī)定或認(rèn)可的行為規(guī)范。在政府投資審計(jì)中，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)代表國(guó)家利益對(duì)政府投資行為實(shí)施審計(jì)監(jiān)督，其監(jiān)督的對(duì)象、范圍、權(quán)限、程序的確定都是國(guó)家意志的體現(xiàn)，需要通過(guò)國(guó)家法律、法規(guī)、規(guī)章加以確定。

　?。?）政府投資審計(jì)規(guī)范是國(guó)家審計(jì)組織和審計(jì)人員開(kāi)展審計(jì)工作應(yīng)當(dāng)遵守的行為準(zhǔn)則。這一行為規(guī)范主要明確審計(jì)主體在審計(jì)活動(dòng)中應(yīng)當(dāng)做什么、怎么做，以及相應(yīng)的權(quán)利和義務(wù)。

　　（3）政府投資審計(jì)規(guī)范是參與政府投資審計(jì)活動(dòng)的各方當(dāng)事人應(yīng)當(dāng)遵守的行為規(guī)則。政府投資審計(jì)活動(dòng)參與人包括國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)及其工作人員，被審計(jì)單位，以及其他參與審計(jì)活動(dòng)的有關(guān)組織或個(gè)人。故政府投資審計(jì)規(guī)范不僅規(guī)范審計(jì)組織和審計(jì)人員的行為，也規(guī)范被審計(jì)單位以及其他單位或個(gè)人與審計(jì)工作有關(guān)的行為，參與政府投資審計(jì)活動(dòng)的各方當(dāng)事人都應(yīng)當(dāng)遵守。

　?。?）政府投資審計(jì)規(guī)范是對(duì)審計(jì)人員的指引，是審計(jì)工作的標(biāo)準(zhǔn)。在政府投資審計(jì)工作中，為防止審計(jì)的隨意性和無(wú)序性，規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，國(guó)家制定一定的審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，用以指引審計(jì)人員的工作，通過(guò)技術(shù)規(guī)范的方式實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)。

　　二、政府投資審計(jì)規(guī)范內(nèi)容

　?。ㄒ唬┱顿Y審計(jì)規(guī)范的基本內(nèi)容

　　由于政府投資審計(jì)是國(guó)家審計(jì)的一個(gè)分支，因而政府投資審計(jì)規(guī)范被包含于國(guó)家審計(jì)規(guī)范之中，國(guó)家審計(jì)規(guī)范適用于政府投資審計(jì)規(guī)范。但政府投資審計(jì)有其特殊性，必須有針對(duì)性地制定一些行業(yè)性規(guī)范作為補(bǔ)充，從而形成完整意義上的政府投資審計(jì)規(guī)范。政府投資審計(jì)規(guī)范的主要內(nèi)容包括有關(guān)政府投資審計(jì)的機(jī)構(gòu)設(shè)定、人員配置、職責(zé)權(quán)限、審計(jì)程序、行為準(zhǔn)則、職業(yè)道德、工作標(biāo)準(zhǔn)等，內(nèi)容廣泛，涉及到憲法和審計(jì)法等法律、行政法規(guī)和政府規(guī)章。

　　（二）政府投資審計(jì)規(guī)范框架

　　政府投資審計(jì)規(guī)范大致可分成三個(gè)層次：第一層次是憲法和法律，第二層次是國(guó)務(wù)院行政法規(guī)和地方性行政法規(guī)，第三層次是國(guó)務(wù)院部門(mén)規(guī)章、地方政府規(guī)章和地方規(guī)范性文件。

　　1《。憲法》。1982年《憲法》明確了我國(guó)實(shí)行國(guó)家審計(jì)制度，并對(duì)審計(jì)監(jiān)督的基本原則、審計(jì)機(jī)關(guān)的設(shè)置的領(lǐng)導(dǎo)體制、審計(jì)監(jiān)督基本職責(zé)、審計(jì)長(zhǎng)的地位和任免等基本制度作出了規(guī)定。

　　這是我國(guó)國(guó)家審計(jì)規(guī)范體系的基礎(chǔ)，當(dāng)然也政府投資審計(jì)規(guī)范的基礎(chǔ)。

　　2《。審計(jì)法》。1994年頒布的《審計(jì)法》是國(guó)家審計(jì)規(guī)范體系的核心，也是政府投資審計(jì)規(guī)范體系的核心。2006年，第十屆全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)第二十次會(huì)議對(duì)《審計(jì)法》進(jìn)行了修改，修訂后的《審計(jì)法》第二十二條規(guī)定"審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項(xiàng)目的預(yù)算執(zhí)行情況和決算，進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督".

　　3.國(guó)務(wù)院頒布的行政法規(guī)。1988年國(guó)務(wù)院頒布《審計(jì)條例》，1997年頒布《審計(jì)法實(shí)施條例》，2010年重新修訂了《審計(jì)法實(shí)施條例》。修訂后的《審計(jì)法實(shí)施條例》第二十條進(jìn)一步明確了新《審計(jì)法》第二十二條規(guī)定的"政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項(xiàng)目"的具體范圍，規(guī)定政府投資和以政府投資為主的建設(shè)項(xiàng)目是指全部使用預(yù)算內(nèi)投資資金、專(zhuān)項(xiàng)建設(shè)資金、政府舉借債務(wù)籌措的資金等財(cái)政資金的建設(shè)項(xiàng)目和財(cái)政資金占項(xiàng)目總投資的比例超過(guò)50%，或者占項(xiàng)目總投資的比例在50%以下，但政府擁有項(xiàng)目建設(shè)、運(yùn)營(yíng)實(shí)際控制權(quán)的建設(shè)項(xiàng)目。同時(shí)，將審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)上述建設(shè)項(xiàng)目設(shè)計(jì)、施工、供貨等相關(guān)單位的監(jiān)督范圍和方式，從原來(lái)對(duì)單位的財(cái)務(wù)收支審計(jì)調(diào)整為對(duì)其取得建設(shè)項(xiàng)目資金的真實(shí)性、合法性的審計(jì)調(diào)查。

　　4.地方性法規(guī)。指地方人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)頒布的專(zhuān)門(mén)規(guī)定政府投資審計(jì)的地方性法規(guī)。如2004年深圳市人大黨常委會(huì)通過(guò)的《深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)政府投資項(xiàng)目審計(jì)監(jiān)督條例》。

　　5.審計(jì)署發(fā)布的部門(mén)規(guī)章。這些部門(mén)規(guī)章包括有關(guān)政府投資審計(jì)方面的命令、指示等。如《審計(jì)機(jī)關(guān)國(guó)家建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)準(zhǔn)則》（2001年審計(jì)署令第3號(hào)）《政府投資項(xiàng)目審計(jì)管理辦法》（審?fù)栋l(fā)[2006]11號(hào)）等。

　　6.地方政府規(guī)章。指地方人民政府依法頒布的有關(guān)政府投資審計(jì)的行政規(guī)章。如《廣西壯族自治區(qū)國(guó)家建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)辦法》（2001年自治區(qū)政府令第5號(hào)）《湖南省國(guó)家建設(shè)項(xiàng)目審計(jì)監(jiān)督辦法》（2008年省政府令第234號(hào)）《南京市政府投資項(xiàng)目審計(jì)監(jiān)督暫行辦法》（寧政發(fā)[2005]233號(hào)）等。

　　7.規(guī)范性文件。在一些沒(méi)有立法權(quán)的地市，為了有效開(kāi)展政府投資審計(jì)監(jiān)督，出臺(tái)符合地方實(shí)際的規(guī)范性文件，作為政府投資審計(jì)上位法的補(bǔ)充。如廣西的柳州市、四川的南充市都出臺(tái)了政府投資審計(jì)辦法。

　　三、政府投資審計(jì)規(guī)范的作用

　?。ㄒ唬┟鞔_參與政府投資審計(jì)活動(dòng)各方當(dāng)事人權(quán)利義務(wù)，規(guī)范審計(jì)行為政府投資審計(jì)規(guī)范確定了審計(jì)機(jī)關(guān)的職責(zé)、權(quán)限、審計(jì)程序，規(guī)定了政府投資建設(shè)單位接受審計(jì)監(jiān)督的義務(wù)和享有的權(quán)利，明確了各有關(guān)單位和人員支持、配合審計(jì)工作的要求，起到規(guī)范政府投資審計(jì)活動(dòng)的作用，使政投資審計(jì)活動(dòng)走上法制化、規(guī)范化的軌道。

　?。ǘ┨岣哒顿Y審計(jì)工作質(zhì)量和效率政府投資審計(jì)規(guī)范對(duì)政府投資審計(jì)的范圍、內(nèi)容、目標(biāo)、程序和方法進(jìn)行了規(guī)定，明確了審計(jì)人員必須實(shí)施哪些審計(jì)手續(xù)，完成對(duì)哪些項(xiàng)目的測(cè)試，采取什么樣的審計(jì)方法，達(dá)到何種質(zhì)量目標(biāo)，既是對(duì)政府投資審計(jì)工作的經(jīng)驗(yàn)總結(jié)，又是政府投資審計(jì)工作內(nèi)在規(guī)律的反映，為政府投資審計(jì)人員提高工作效率、規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)提供了制度保障。

　　（三）促進(jìn)政府投資活動(dòng)依法開(kāi)展，維護(hù)財(cái)政經(jīng)濟(jì)秩序政府投資審計(jì)規(guī)范確立了審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府投資行為進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督的制度，有力地威懾了參與政府投資活動(dòng)的各行為主體。同時(shí)，審計(jì)機(jī)關(guān)依據(jù)政府投資審計(jì)規(guī)范進(jìn)行審計(jì)，依法揭露政府投資活動(dòng)中存在的問(wèn)題，并依法對(duì)違法違規(guī)行為進(jìn)行處理處罰，起到規(guī)范財(cái)經(jīng)秩序、保障國(guó)民經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展的作用。

　　三、關(guān)于進(jìn)一步完善政府投資審計(jì)規(guī)范的思考

　?。ㄒ唬┱顿Y審計(jì)規(guī)范面臨的新形勢(shì)新問(wèn)題

　　1.政府投資新趨勢(shì)給原有政府投資審計(jì)規(guī)范帶來(lái)挑戰(zhàn)近年來(lái)，政府投資主體的多元化、資金籌集的多渠道和建設(shè)方式多樣化，給政府投資審計(jì)工作帶來(lái)了新的挑戰(zhàn)，原有的政府投資審計(jì)規(guī)范在一定程度上難以適應(yīng)新形勢(shì)的發(fā)展。一個(gè)政府投資項(xiàng)目，由原來(lái)的相對(duì)單一的財(cái)政投資主體轉(zhuǎn)變?yōu)槊駹I(yíng)資金、捐贈(zèng)資金、公益資金等多元化參與的格局，資金籌措渠道也呈現(xiàn)相當(dāng)靈活的趨勢(shì)，建設(shè)方式不斷引入了BT（建設(shè)-轉(zhuǎn)讓?zhuān)?、BOT（建設(shè)-經(jīng)營(yíng)-轉(zhuǎn)讓?zhuān)┑饶Ｊ剑@些變化在政府投資審計(jì)規(guī)范中難以找到有效的規(guī)定和表述，給政府投資審計(jì)工作帶來(lái)一些制度性缺陷。

　　2.政府機(jī)構(gòu)設(shè)置的新變化

　　隨著經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展，政府投資逐年增加，也給國(guó)家審計(jì)工作帶來(lái)了新的挑戰(zhàn)。為保證國(guó)家投資資金的安全有效，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)強(qiáng)化投資審計(jì)力度，在揭露和查處違紀(jì)違規(guī)問(wèn)題，促進(jìn)提高管理水平，節(jié)約財(cái)政資金等方面作出了積極的貢獻(xiàn)。由于近年來(lái)政府投資額度呈現(xiàn)出跳躍式增長(zhǎng)的態(tài)勢(shì)，政府投資審計(jì)監(jiān)督的要求與各地方審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)力量不足的矛盾日益突出。為了解決這一矛盾，很多地方政府成立了事業(yè)編制的投資審計(jì)專(zhuān)門(mén)機(jī)構(gòu)（投資審計(jì)中心），而這些機(jī)構(gòu)不屬國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)，不能履行審計(jì)法賦予的審計(jì)監(jiān)督權(quán)，使得這些審計(jì)機(jī)構(gòu)處于職責(zé)難以明確、工作難以獨(dú)立開(kāi)展、成果缺乏公信力的尷尬境地。

　　3.法律法規(guī)的更新與完善

　　如前所述，在現(xiàn)行的政府投資審計(jì)規(guī)范中，審計(jì)法和審計(jì)法實(shí)施條例分別于2006年及2010年進(jìn)行了重新修訂，有關(guān)政府投資審計(jì)規(guī)范的內(nèi)容發(fā)生了較大變化，而各省、自治區(qū)、直轄市制定的有關(guān)政府投資審計(jì)的地方性行政法規(guī)和政府規(guī)章、規(guī)范性文件相關(guān)內(nèi)容并未能及時(shí)進(jìn)行調(diào)整，出現(xiàn)脫節(jié)現(xiàn)象，大大制約了第二、第三層次的政府投資審計(jì)規(guī)范作用的發(fā)揮。

　?。ǘ┙∪晟普顿Y審計(jì)規(guī)范的思路

　　與政府投資形勢(shì)的不斷變化相適應(yīng)，政府投資審計(jì)規(guī)范也要進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。

　　一是修訂現(xiàn)有的地方性行政法規(guī)、部門(mén)規(guī)章、地方政府規(guī)章和規(guī)范性文件，以適應(yīng)新形勢(shì)的要求。特別要將各地方新成立專(zhuān)門(mén)投資審計(jì)機(jī)構(gòu)的實(shí)際情況考慮進(jìn)去，在政府投資審計(jì)規(guī)范中增加投資審計(jì)專(zhuān)門(mén)機(jī)構(gòu)的法律地位的相關(guān)內(nèi)容，力求在立法上有新的突破。

　　二是補(bǔ)充出臺(tái)地方政府規(guī)章，特別是各省會(huì)城市、自治區(qū)首府城市和計(jì)劃單列市的政府規(guī)章。地方政府規(guī)章形式靈活、針對(duì)性強(qiáng)，既是對(duì)上位法的貫徹落實(shí)，又是對(duì)上位法的解釋和補(bǔ)充，立法中突出可操作性，可有效解決地方政府投資審計(jì)過(guò)程中遇到的新情況新問(wèn)題，不失為當(dāng)前健全政府投資審計(jì)規(guī)范的好辦法。

　　【參考文獻(xiàn)】

　　[1]李金華。審計(jì)理論研究[M].北京：中國(guó)時(shí)代經(jīng)濟(jì)出版社，2005.

　　[2]新《審計(jì)法》釋解與實(shí)務(wù)指導(dǎo)[M].北京：中國(guó)市場(chǎng)出版社，2006.

　　[3]孫寶厚，宋大涵。新《審計(jì)法實(shí)施條例》解讀[M].北京：法律出版社，2010.