摘要：本文對政府審計服務進行探討，目的在于總結目前政府審計機關的實際工作中為企業(yè)提供的相關服務，從而進行探索和推廣，為構建服務型審計機關獻計獻策。

　　關鍵詞：政府審計；審計服務；免疫系統(tǒng)

　　2006年3月，我國政府制定的《國民經濟和社會發(fā)展“十一五”規(guī)劃綱要》中明確提出，加快建設服務政府、責任政府、法治政府，它標志著服務型政府已經成為中國行政體制改革的目標選擇。面對這樣一個明確的目標，處于這樣一個變革的時代，政府審計機關如何深入貫徹“建設服務型政府”的理念，結合自己的法定職責服務社會，服務人民，將理念具體為實際的行動是我們急需探討的課題之一。

　　一、國內外相關研究現狀

　　政府審計機關的法定職責就是監(jiān)督，因此，理論界對于政府審計服務的探討較為有限，主要研究領域集中于審計體制的探討、經濟責任審計、審計信息公開、審計基礎理論（如審計職能與職責、審計技術與方法、中外審計領域的比較介紹）等。有關政府審計服務的研究散落于有限的幾篇文獻中，甚至是在文中一帶而過，筆者對此進行了總結，主要體現在以下四個方面：

　　趙偉江（2004）較早地對審計服務理念進行了追溯和探討，并引發(fā)出在審計服務理念的基礎上，圍繞公共審計服務的有效供給主線，來研究政府審計作為政府向公眾提供公共審計產品或服務的職能部門，在公共審計服務網絡中，如何來重新界定傳統(tǒng)的職能界限、變革傳統(tǒng)的行為方式和方法。

　　王鴻（2007）、楊茁（2007）等從政府職能重心調整的角度對國家審計的重點進行了論述和展望，認為對國有企業(yè)的審計不應僅局限于經濟責任和摸清家底，我們應該更關注如何提高企業(yè)自身的競爭力和創(chuàng)新能力，通過對企業(yè)的財務和管理分析，促進企業(yè)治理結構和內部控制制度的有效性，對審計發(fā)現進行認真分析，從體制和機制上提出國有企業(yè)改制意見和加強企業(yè)管理的建議。這些內容實際上都屬于審計監(jiān)督之外的服務行為。

　　還有一些對國外政府審計借鑒的文章中提及了國外政府審計服務的相關介紹。王本強（2006）詳細介紹了澳大利亞審計署（ANAO）的組織發(fā)展戰(zhàn)略計劃框架；周兆康、歐陽程（2000）也有類似的介紹：聯(lián)邦審計署作為獨立的經濟監(jiān)督者，除實施審計監(jiān)督外，還編制針對被審計單位業(yè)務的實務指南。從他們的介紹中我們可以得知，發(fā)布良好的實務指南是政府審計服務的一種形式。

　　此外，在國際績效審計研究方面，Percy（2001）和Pollitt（2003）的論述中都體現了作為審計組織，不僅應有監(jiān)督職能，而且還要提供增值服務，提供解決方案和改進意見。

　　二、政府審計和政府審計服務

　　政府審計又叫國家審計，是指國家審計機關對中央和地方政府各部門及其他公共機構財務報告的真實性、公允性，運用公共資源的經濟性、效益性、效果性以及提供公共服務的質量進行審計。對政府審計的職責，《審計法》做出了明確的規(guī)定，主要分為法定事項審計、特定事項審計、對內部審計的指導和監(jiān)督、對社會審計的監(jiān)督和核查。

　　關于政府審計服務，雖然在報紙雜志等各類媒體常有提及，“服務人民、服務社會、服務經濟發(fā)展、服務大局”等屢見報端。但對于其定義，理論界并沒有準確的提法，只是在關于審計職能的爭論中，提到過服務職能。

　　關于審計職能，有“單一職能論”，認為審計只具有經濟監(jiān)督職能，又稱“唯監(jiān)督論”；有“二職能論”，即防護性職能和建設性職能；三職能論，即監(jiān)督、鑒證和評價職能；四職能論，即監(jiān)督、管理、鑒證和考核職能。其中主流觀點是“三職能論”，并且在三職能中又有側重論：國家審計側重于監(jiān)督，內部審計側重于評價，社會審計側重于鑒證。此外，不少人尤其是內部審計人員認為審計有服務職能。對社會審計而言，審計服務的提法已經很普遍。在社會審計領域，審計服務是明確而又具體的。注冊會計師法第十四條規(guī)定了社會審計的四種法定審計業(yè)務，除此之外的其他業(yè)務只能稱之為其他服務或相關服務。

　　由此可見，雖然審計服務的提法隨處可見，但對于其定義及內涵卻較為模糊，政府審計領域提到更多的是審計監(jiān)督，相對而言，社會審計領域所稱審計服務更為常見，審計服務內容也較為具體。在本文中，政府審計服務是指由政府審計機關提供的、除法定監(jiān)督事項之外的、直接面向企業(yè)的并使其從中受益的所有服務事項，即政府審計機關面向企業(yè)提供的服務。

　　三、政府審計服務的概念解析

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　　根據《審計法》的相關規(guī)定和服務型政府的治理理念，政府審計服務具有如下特征：

　　1、無償性。作為政府行政機關之一，政府審計部門的經費由國家保障，列入各級財政預算，在執(zhí)行業(yè)務過程中不能由被審計單位提供任何形式的經費負擔。如果向被審計單位收取費用，則等于國家機關直接同社會企業(yè)競爭，干預正常的市場經濟，不符合服務型政府和市場經濟的理念。但如果在服務過程中發(fā)生的零星工本費等可由相關物價部門核準之后向企業(yè)收取。

　　2、附屬性。政府審計機關的法定職責就是監(jiān)督，對國家權力運行機制進行經濟監(jiān)督，不能脫離了基本職責而去搞服務、搞咨詢。其他服務只能作為一種附帶產品，在履行其基本職責的過程中作為一種“增值服務”的形式出現，從而體現服務型政府的理念，體現“重在建議、重在解決問題”的最終目標。這種附帶產品提供與否，不影響審計機關的法定職責。

　　3、主動性。政府審計機關在履行法定職責的過程中，應主動關注被審計單位的實際困難和審計中發(fā)現的監(jiān)督事項之外的問題和缺陷，提供相關建議和服務，平時的工作中應主動深入企業(yè)進行調查，而不是被動地滿足被審計單位提出的要求或者漠然置之。

　　4、非強制性。政府審計服務不同于審計監(jiān)督，審計監(jiān)督是按照法定程序經過批準之后進行的，無論被審計單位是否愿意都必須進行的法定事項。而政府審計機關提供的服務具有非強制性，企業(yè)可以根據自己的需要接受或拒絕這種服務。這里需要注意分辨的是，有些審計整改建議是必須接受的，有些建議是服務性質的，可以選擇接受或拒絕。

　　5、非標準化。政府審計的服務形式因對象而異，不存在標準化的模式。審計機關的工作職責雖然較為專業(yè)，但畢竟代表的是政府，所以審計機關在履行自己的法定職責、提供服務的過程中，遇到的情況千差萬別，被審計單位需要幫助的問題可能也是五花八門，有些服務并不是很專業(yè)，但只要有了政府機關這種權威性，便可迎刃而解。

　?。ǘ┟嫦蚱髽I(yè)的政府審計服務和“審計免疫系統(tǒng)論”的關系

　　1、“審計免疫系統(tǒng)論”為政府審計服務提供了理論指導。“審計免疫系統(tǒng)論”的提出，為政府審計服務奠定了理論依據，指出國家審計不僅要進行審計監(jiān)督，揭露問題，還要發(fā)出警報，進行預警；不僅要查錯糾弊，還要發(fā)揮抵御功能，提出深層次的建議，這就為新時期科學發(fā)展觀指導下的政府法定審計職責的擴展奠定了理論基礎，使政府審計服務成為“免疫系統(tǒng)”的必然一部分，在進行履行法定審計監(jiān)督職責時，必須要考慮如何同時進行預警、提供深層次的建議，提供增值服務。

　　2、政府審計服務是“審計免疫系統(tǒng)論”在實務工作中的具體體現。“審計免疫系統(tǒng)”的功能由多個免疫作用構成，現在公認的免疫作用包含免疫防御保護、免疫清除修補、免疫建設完善三種。這三個作用中，防御保護是最低層次，是基礎；清除修補是第二層次，是重要層級；建設完善是第三層級，是關鍵。對被審計單位領導干部進行經濟責任審計知識各種形式的宣傳、對被審計單位相關財務人員進行法制道德培訓教育等體現了審計免疫系統(tǒng)的防御保護功能；在對被審計單位進行審計監(jiān)督的同時，提出審計建議，對被審計單位內部控制缺陷進行分析和建議等體現了審計免疫系統(tǒng)的修補功能；指導被審計單位內審工作、幫助被審計單位完善治理結構、對被審計單位進行業(yè)務培訓、幫助被審計單位解決一些重大困難，向政府反映企業(yè)運作過程中遇到的不合理行政行為或制度等體現了審計免疫系統(tǒng)的建設完善功能。

　　四、政府審計服務的內容和形式

　　理論來源于實踐。事實上，在政府職能轉變的宏觀背景下，在“服務型政府”理念的指引下，各級政府審計機關早已在審計實踐中自覺地根據各地實際情況提供了各種增值服務，筆者對實踐中各級審計機關提供的相關服務進行歸納和整理，如下：

　　1、對企業(yè)內部控制進行測試和評價。政府審計機關在執(zhí)行審計公務的同時，可以結合控制測試的結果與被審計單位進行溝通，對其內部控制中存在的缺陷提出改進建議，以更好地提高企業(yè)經營管理水平。如，吉林市審計局幫助企業(yè)建立完善內控管理制度，針對有的企業(yè)由于財務管理基礎工作薄弱，各業(yè)務環(huán)節(jié)之間核算脫節(jié)，造成資產賬實不符、財務核算不真實的問題，主動幫助企業(yè)建立完善內控管理制度18項，規(guī)范財務管理基礎工作，理清和健全各業(yè)務環(huán)節(jié)有關賬目，為企業(yè)改制奠定了良好基礎。

　　2、指導內部審計、外部審計，特別是績效審計工作。現在許多企業(yè)已開展內部審計，審計機關可以利用各種機會，指導被審計企業(yè)或幫扶企業(yè)的內部審計工作，也可以指導外部審計工作。特別是針對績效審計，企業(yè)內部審計和外部審計在這方面很少開展，而政府審計機關在績效審計方面卻已具有一定的經驗和豐富的理論知識。

　　3、為企業(yè)反映、處理不合理的行政行為。審計機關是我國政府的重要職能部門，是我國政府的眼睛，在審計工作中不僅要向政府匯報審計情況，同時作為溝通的橋梁，也可以為企業(yè)提供下情上達的通道，向政府反映企業(yè)經營過程中的實際困難和不合理行政行為，促進企業(yè)健康發(fā)展。如，黑龍江審計廳在全省審計機關建立民營企業(yè)維權投訴站，專門受理、查處國家機關、事業(yè)單位及有關單位侵犯民營企業(yè)合法經濟權益的行為；積極提出參謀意見，為民營經濟發(fā)展獻計獻策；加強對社會審計組織審計質量的監(jiān)督，促其規(guī)范為民營企業(yè)服務的行為，維護民營企業(yè)的合法權益。

　　4、清理債權債務，全力規(guī)范被審企業(yè)財務管理。審計機關作為政府機關職能部門之一，可以幫助被審計單位進行協(xié)調，清理債權債務，規(guī)范被審計單位財務管理。黑龍江虎林市審計局2007年為企業(yè)清收應收賬款209萬元，對7家企業(yè)普遍存在的應收未收款項數額大的問題，積極為企業(yè)想辦法清收市內應收款46萬元，幫助7家企業(yè)相互清算化解應收款項163萬元。

　　5、業(yè)務宣傳，專業(yè)培訓。審計機關可以為被審計單位提供人員培訓、業(yè)務宣傳培訓等工作。如，山西吉縣審計局曾對部分專業(yè)基礎差、業(yè)務技能低的財會人員進行指導，接受被審計單位財會人員咨詢，根據單位不同以及行業(yè)特點提供有價值的建議，幫助被審計者了解自己的權益，解決在權益方面的難題，積極幫助被審計者破解財務方面問題癥結，遏制違法違規(guī)現象的發(fā)生。

　　6、幫助企業(yè)籌措資金。審計機關可以根據對企業(yè)的了解，幫助他們解決一些實際困難。如，2008年長治市審計局了解到煤焦市場價格不穩(wěn)定，直接影響到市煤氣供氣公司對全市居民供氣的嚴峻問題，長治市審計局與當地財政局組成聯(lián)合組，深入到企業(yè)第一線，為企業(yè)計算煤氣成本、原煤用量，測算冬儲原煤所需要的資金，幫助企業(yè)籌措資金3，000萬元，走出困境，使企業(yè)能夠正常生產及供氣。

　　7、其他服務。各地審計機關還可以根據自己所在地的實際情況和被審計單位需求特點等提供其他力所能及的服務?？梢岳米约旱臉I(yè)務專長和工作中收集到的信息，向企業(yè)提供審計信息服務，如查詢審計公告，還可以向內部審計機構、外部審計機構提供實務操作指南等。

　　總之，審計的產生和發(fā)展受其所處環(huán)境的影響，審計服務的需求決定了審計服務的類型和種類，隨著政府職能轉變的觀念變革，隨著經濟交易的日益復雜和增多，審計在整個社會結構中的地位越來越重要，審計服務的類型也會越來越豐富。

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