摘要：隨著海南國際旅游島建設(shè)的步伐日益加快，政府投資將不斷加大，審計機關(guān)也不斷加大審計監(jiān)督力度，提出“全過程跟蹤審計”的理念，為重點投資建設(shè)保駕護航。這使得審計覆蓋面廣、審計任務與審計力量之間的矛盾日益突出。就目前現(xiàn)有的審計資源來看，政府審計、社會審計、內(nèi)部審計是構(gòu)成審計資源的核心力量。要解決好審計任務與審計力量之間矛盾，應將現(xiàn)有的審計力量有效整合，以發(fā)揮最大作用，降低審計成本，更好地發(fā)揮好“免疫系統(tǒng)”審計功效，提高審計能力和成果。

　　關(guān)鍵詞：政府；社會；審計；資源；整合

　　國務院《關(guān)于推進海南國際旅游島建設(shè)發(fā)展的若干意見》的出臺，標志著海南國際旅游島建設(shè)正式上升為國家戰(zhàn)略，是繼1988年建省辦經(jīng)濟特區(qū)之后，海南發(fā)展史上又一件具有里程碑意義的大事。當前，海南國際旅游島建設(shè)處于起步階段，需要的投資量是巨大的，特別是基礎(chǔ)設(shè)施的投資量非常巨大，主要資金有三個方面的來源：一是中央政府支持；二是從省政府收入當中拿一小部分；三是社會投資，也是最主要的部分。當前，政府投資審計工作越來越重，黨政領(lǐng)導和社會各界要求越來越高，如何發(fā)揮好審計“免疫系統(tǒng)”功能，當好審計衛(wèi)士，促進海南國際旅游島建設(shè)又好又快發(fā)展，是政府投資審計進入新世紀以來，面臨的重大機遇和挑戰(zhàn)。

　　一、當前政府投資審計面臨的困難和問題

　　隨著海南國際旅游島建設(shè)的步伐日益加快，政府投資將不斷加大，審計機關(guān)也不斷加大審計監(jiān)督力度，提出“全過程跟蹤審計”的理念，為重點投資建設(shè)保駕護航。這使得審計覆蓋面廣、審計任務與審計力量之間的矛盾日益突出。一是政府投資審計時間緊、任務重、責任大，審計工作人手緊張的局面日益凸顯。面對龐大的投資規(guī)模，實施全程跟蹤審計，發(fā)揮監(jiān)督、把關(guān)、防范效益，使整個管理投資資金規(guī)范使用，做到全面真實審計、杜絕工程領(lǐng)域的浪費和腐敗滋生、促進項目又好又快發(fā)展，困難是不言而喻的。二是政府投資審計工作對審計人員知識結(jié)構(gòu)提出了較高的要求。投資審計涉及的行業(yè)變幻不定，水利、公路、電廠、大型公共設(shè)施等走馬燈似的卻少有重樣。例如，我省首次開展某鐵路審計，為了對鐵路工程造價進行審計，需要審計人員具備鐵路和工程造價方面的專業(yè)知識；為了對工程合同管理的情況進行評價，審計人員需要具備合同法等法律方面的知識和經(jīng)驗等。這要求審計人員“一專多能”，應既懂財務，又懂工程、法律，而且如鐵路建設(shè)等項目基本情況也要掌握清楚。這無形中加大了審計人員的工作強度。

　　在這種情況下，運用專業(yè)會計（審計）師事務所、工程造價咨詢公司等社會審計機構(gòu)參與政府投資建設(shè)項目審計，強化審計監(jiān)督職能，是解決這一矛盾的有效途徑。當前，投資審計工作涉及面廣，審計事項復雜、專業(yè)性強。如涉及港口建筑工程、電力工程、機電安裝等多種專業(yè)，這就需要水工工程、航道、土建等各種專業(yè)的審計人員通力協(xié)作。常言道，隔行如隔山，特定領(lǐng)域的審計任務，亟需專業(yè)知識與混合人才加入，構(gòu)成專項審計組。以有針對性專業(yè)工程知識與審計方法相結(jié)合，以應對日新月異的審計任務。

　　二、引入社會審計力量，充分整合審計資源

　　我國的審計力量已形成三大類組織形式，即政府審計、社會審計、內(nèi)部審計。各審計部門由于設(shè)立的職能有所不同，其配備和具有的資源也各顯神通。社會審計機構(gòu)作為社會審計力量的主要載體，在投資審計領(lǐng)域具有人力資源和專業(yè)技術(shù)等不同比擬的專業(yè)優(yōu)勢。因此，能通過審計力量的有效整合，實現(xiàn)審計任務與審計力量的按需配比的結(jié)合。以專項審計任務為中心，發(fā)揮現(xiàn)有審計力量的正能量，降低審計運行成本，減少審計阻力，提高審計能力和效用，將極大地促成審計工作的成果。

　　（一）社會審計具有較強的資源儲備

　　所謂審計資源，就是指審計工作中，審計人員履行審計職責所能運用的審計力量和手段。審計力量的整合既是方法、手段、法規(guī)、信息、環(huán)境等成果的集合體，也是各方面審計力量有形或無形的綜合體。既是審計力量的科學、合理配置，也是針對性最強、成本運行最小、成果獲得最大的結(jié)果。簡單的說，審計有六大力量：即組織機構(gòu)資源、法律資源、人力人才資源、科技設(shè)備資源、信息共享資源和軟硬環(huán)境資源。

　　社會審計是以市場需求為導向來配制審計資源，以贏利為目的，服務于項目投資方，具有較強的風險和競爭。在實現(xiàn)審計目的上，必選擇高效和先進的資源結(jié)合模式，包括聘用專業(yè)注冊會計師、審計師，采取科學、先進的審計方法，建立比較高效的審計項目質(zhì)量控制體系。但是，社會審計服務于受托方審計，審計目的中也無法擺脫贏利目的。其開展的審計項目，常為受托審計或內(nèi)部審計，不具公允性和強制性。對委托單位的審計項目，違反法行為，審計方只有建議權(quán)，沒有處罰權(quán)。同時，審計內(nèi)容和范圍也受到受托方的限制，不具政府審計的公益性和公正性。近年來，隨著社會審計機構(gòu)間的不正當競爭，審計結(jié)果失真的案件日益增多，引發(fā)質(zhì)疑不斷，亟待加強監(jiān)管。

　?。ǘ┱畬徲嬇c社會審計力量的優(yōu)勢整合

　　政府審計在審計任務上具有社會審計不可比擬的優(yōu)勢，但雙方在審計任務上存在重合。這也為我們有效整合審計力量提供的機遇和可行性。第一，政府審計較社會審計更強調(diào)真實性和實效性。但在政府審計與社會審計開展審計項目時，應揚長避短。在具體項目中，發(fā)揮政府審計的公益性，強化其合法性和效益性的審計的重點，真實性由社會審計承擔，發(fā)揮其技術(shù)力量優(yōu)勢。以減少重復審計，節(jié)約審計成本，相互借鑒和利用審計成果。第二，政府審計與社會審計聯(lián)合模式的專項審計項目開展。以政府審計為主辦單位，引入社會審計作為力量加強。在共同審計思想和目標的指導下，分工協(xié)作，分享審計成果，分類審計報告。根據(jù)各自審計特點出具審計報告，以社會審計為資源平臺，建立審計力量資源庫，如人力資源、項目報告資源及相關(guān)資料等，充分核實運用社會審計力量，最終形成政府審計報告，以減少審計資源重復和浪費，提高審計功效和成果。第三，政府審計引入社會審計的風險和質(zhì)量控制。社會審計受托于業(yè)主單位，以服務為主，工作缺主動性和獨立性。在審計中發(fā)現(xiàn)的不符合產(chǎn)業(yè)政策、法規(guī)的做法，不敢于主動披露，審計工作有較強的主觀意識，存在較大風險。相比之下，政府審計具有公允性、公益性強，而獨立性強，有很強權(quán)威性和強制性。因此，政府審計引入社會審計，在統(tǒng)一的組織、監(jiān)督和指導下，社會審計按照政府審計項目要求，實施審計。一方面，可充分發(fā)揮人才和專業(yè)優(yōu)勢，深挖細查，敢于披露問題，規(guī)避審計風險。另一方面，可利有社會審計現(xiàn)有審計成果，分析審計項目的存在的薄弱環(huán)節(jié)和問題傾向，確定審計重點和主攻方向。

　　此外，政府審計要建立檢查社會審計工作質(zhì)量和監(jiān)督體系，對社會審計不符合政府審計項目要求的，提出問責和責任等防火墻。這樣不僅解決政府審計力量不足、資源有限的不利局面，而可以有效引進社會審計力量，提高審計力量的履職能力，切實提高審計質(zhì)量。

　　（三）政府投資審計運用社會審計的途徑

　　這主要體現(xiàn)在法律上的“第三人”在投資審計中發(fā)揮的作用。“第三人”一般是指法律上的第三方，是除雙方當事人之外的，在法律關(guān)系和法律訴訟關(guān)系中，與標的或者訴訟有關(guān)的第三人。即指在一對法律關(guān)系中，除了雙方當事外與該法律關(guān)系有關(guān)的第三人。打個比方：在政府投資建設(shè)項目中，依據(jù)《規(guī)定》委托社會審計機構(gòu)進行審計，甲乙丙三方，甲方是政府審計機關(guān)，乙方是業(yè)主單位，丙方是社會審計機構(gòu)。乙丙雙方在甲方的監(jiān)督下，達成項目委托審計委托合同。從審計委托合同來看，乙方是委托方，丙方是受托方，甲方是第三人。從法定審計監(jiān)督職能來看，甲方是審計機關(guān)，乙方是被審計對象，丙方是第三人。從審計業(yè)務管理來看，甲方是審計機關(guān)，丙方是審計業(yè)務被監(jiān)督對象，乙方是第三人?？偟膩碚f，在一個投資審計項目中，有三個法律主體，他們是監(jiān)督與被監(jiān)督、管理與被管理的關(guān)系。從合同、法定監(jiān)督和審計業(yè)務三個角度來看，各自處于不同的法律地位，享有各自的法律權(quán)利和義務，承擔相應的法律責任。

　?。ㄋ模┯行ЫM織利用社會審計機構(gòu)參與政府投資審計

　　引進了社會審計，不等于萬事大吉。應該看到，當前某些社會審計機構(gòu)的整體素質(zhì)和行業(yè)信譽還有待提高，運用社會審計機構(gòu)參與投資審計工作，要研究制定規(guī)范性的指導意見和配套措施。

　　第一，建立健全社會審計參與政府投資審計的法律法規(guī)體系。出臺《投資建設(shè)項目委托社會審計機構(gòu)審計管理辦法》。第一，把好社會審計機構(gòu)“準入關(guān)”?？刹捎谜袠撕蜕鐣{(diào)查的聯(lián)合方式來確定參與機構(gòu)，選擇有資質(zhì)、信譽好、高水平的社會審計機構(gòu)及專業(yè)人員的介入，規(guī)范社會審計機構(gòu)的評選工作。還可以建立外聘人員檔案庫和動態(tài)考核制度，考核結(jié)果表現(xiàn)好的可建立長期合作關(guān)系。第二，進一步規(guī)范社會審計在涉及國家秘密、商業(yè)秘密等的檔案管理制度、保密制度、目標考核制度、競爭激勵制度的制度規(guī)范，使社會審計參與政府投資審計步入規(guī)范化、制度化、科學化的軌道。

　　第二，要加強社會審計參與政府投資審計項目的監(jiān)管。要堅持以審計機關(guān)為主的原則，尤其是審計方案的確定。組織社會審計機構(gòu)參與投資審計，審計機關(guān)仍應承擔相應的工作，并擔負對應的責任，起到被審計單位與受托社會審計機構(gòu)之間溝通、協(xié)調(diào)的作用。社會審計和國家審計有不同的審計角度和側(cè)重點，國家審計機關(guān)應該加強對聘請的社會審計機構(gòu)參審人員的溝通和引導。審計方式、審計手段等重要方面，必須由審計機關(guān)牽頭參與，并落實到審計方案中，通過對審計方案的執(zhí)行來達到審計目標。開展組織審計，最為關(guān)鍵的是制定一套較為完整且切實可行的審計方案。由于在日常的工作中，社會審計與國家審計在審計目標、所處的位置以及日常的習慣性思維上存在較大的差異，因此方案的制定必須由國家審計機關(guān)來完成。該審的事項一定要審，同時要根據(jù)各項目的特點有重點地對一些事項進行審計。

　　第三，是建立健全社會審計機構(gòu)與業(yè)主單位的“防火墻”。要把好廉政審計關(guān)。審計工作開始階段，首先要對參與審計人員進行事先教育，警鐘長鳴，筑牢第一道廉潔審計關(guān)。其次要社會審計機構(gòu)進行書面的承諾，簽訂廉潔協(xié)議，由社會審計機構(gòu)把好第二關(guān)。還有審計機關(guān)可以通過各種復核、調(diào)查等形式對其廉潔執(zhí)行情況考核，實行廉政考核一票否決制，把好最后的關(guān)口。

　　綜上所述，組織利用社會審計機構(gòu)參與政府投資審計，是審計機關(guān)緩解投資審計壓力的有效途徑，對投資審計工作的全面有序開展，對降低工程成本、節(jié)約政府投資、提高投資效益具有重要意義。近年來，隨著中央新增投資項目和我省重點項目建設(shè)投資的不斷加大，委托社會審計機構(gòu)參與全過程跟蹤審計，保障項目質(zhì)量和資金“雙安全”，成為有效增強審計監(jiān)督能力，遏制政府投資建設(shè)領(lǐng)域腐敗的有效途徑。