2006年財(cái)政部頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和2007年國(guó)務(wù)院頒布的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》及《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》，分別從會(huì)計(jì)角度和稅法角度對(duì)無(wú)形資產(chǎn)作出了相應(yīng)的規(guī)定。筆者發(fā)現(xiàn)，兩者在無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量、攤銷及減值等方面的規(guī)定都存在差異。

　　一、無(wú)形資產(chǎn)的確認(rèn)

　?。ㄒ唬?huì)計(jì)規(guī)范的規(guī)定《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)一無(wú)形資產(chǎn)》規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)，主要包括專利權(quán)、非專利技術(shù)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、特許權(quán)等，且會(huì)計(jì)上不再將商譽(yù)作為無(wú)形資產(chǎn)。

　?。ǘ┒惙ǖ囊?guī)定《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務(wù)、出租或者經(jīng)營(yíng)管理而持有的、沒有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長(zhǎng)期資產(chǎn)，包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、著作權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)、商譽(yù)等。

　?。ㄈ┎町惐容^會(huì)計(jì)規(guī)范與稅法規(guī)定在無(wú)形資產(chǎn)確認(rèn)上主要有以下區(qū)別：一是商譽(yù)。由于商譽(yù)的存在無(wú)法與企業(yè)自身分離，不具有可辨認(rèn)性，所以在會(huì)計(jì)上不作無(wú)形資產(chǎn)處理；而在稅法上，將商譽(yù)歸屬于沒有實(shí)物形態(tài)的非貨幣性長(zhǎng)期資產(chǎn)，作為無(wú)形資產(chǎn)處理。二是土地使用權(quán)。在會(huì)計(jì)處理上把已出租的土地使用權(quán)、持有并準(zhǔn)備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)作為投資性房地產(chǎn)處理。在稅務(wù)處理上，企業(yè)為取得土地使用權(quán)支付給國(guó)家或其他納稅人的土地出讓價(jià)款、無(wú)償取得的土地使用權(quán)，都作為無(wú)形資產(chǎn)處理。三是計(jì)算機(jī)軟件。在會(huì)計(jì)處理上，主要是根據(jù)計(jì)算機(jī)軟件的重要性來確定是否作為無(wú)形資產(chǎn)核算。在稅務(wù)處理上，主要是根據(jù)計(jì)算機(jī)軟件是否單獨(dú)計(jì)價(jià)來確定是否作為無(wú)形資產(chǎn)管理。企業(yè)購(gòu)買計(jì)算機(jī)應(yīng)用軟件，凡同計(jì)算機(jī)硬件一起購(gòu)入的，計(jì)人固定資產(chǎn)價(jià)值；單獨(dú)購(gòu)入的，作為無(wú)形資產(chǎn)管理。

　　二、無(wú)形資產(chǎn)的初始計(jì)量

　?。ㄒ唬?font color="#0000ff">外購(gòu)無(wú)形資產(chǎn)的計(jì)量《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)--無(wú)形資產(chǎn)》規(guī)定，外購(gòu)無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)以成本計(jì)量，成本包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該項(xiàng)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途所發(fā)生的其他支出?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，外購(gòu)無(wú)形資產(chǎn)以購(gòu)買價(jià)款和支付的相關(guān)稅費(fèi)以及直接歸屬于使該資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定用途發(fā)生的其他支出計(jì)稅基礎(chǔ)。由此可見，會(huì)計(jì)和稅法的規(guī)定是一致的。

　?。ǘ?font color="#0000ff">自行開發(fā)無(wú)形資產(chǎn)計(jì)量《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)--無(wú)形資產(chǎn)》規(guī)定，企業(yè)在自行開發(fā)無(wú)形資產(chǎn)過程發(fā)生的內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目支出，應(yīng)區(qū)分研究階段支出與開發(fā)階段支出。企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目研究階段的支出，應(yīng)于發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益；企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目開發(fā)階段的支出，同時(shí)滿足資本化條件的，才能確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)自行開發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)，以開發(fā)過程中該資產(chǎn)符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為計(jì)稅基礎(chǔ)。由此可見，會(huì)計(jì)對(duì)于自行開發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)支出有嚴(yán)格劃分；而稅法以開發(fā)過程中該資產(chǎn)符合資本化條件后至達(dá)到預(yù)定用途前發(fā)生的支出為計(jì)稅基礎(chǔ)，但未明確界定出資本化的條件。

　?。ㄈ┩顿Y者投入、以非貨幣性資產(chǎn)交換或債務(wù)重組等方式取得的無(wú)形資產(chǎn)投資者投入的無(wú)形資產(chǎn)的初始計(jì)量，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)--無(wú)形資產(chǎn)》規(guī)定，應(yīng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合回或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。以非貨幣性資產(chǎn)交換方式取得的無(wú)形資產(chǎn)，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)一非貨幣性資產(chǎn)交換》準(zhǔn)則規(guī)定，可采用公允價(jià)值和賬面價(jià)值兩個(gè)計(jì)價(jià)基礎(chǔ)。以債務(wù)重組方式取得的無(wú)形資產(chǎn)?！?a href="http://m.jnjuyue.cn/new/63/64/77/2006/3/ma080474820123600215040-0.htm">企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)--債務(wù)重組》規(guī)定，應(yīng)以受讓的無(wú)形資產(chǎn)的公允價(jià)值入賬。《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)通過捐贈(zèng)、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組等方式取得的無(wú)形資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)。由此可見，非貨幣性資產(chǎn)交換取得的無(wú)形資產(chǎn)，會(huì)計(jì)規(guī)定了公允價(jià)值與賬面價(jià)值兩種計(jì)價(jià)基礎(chǔ)，而稅法只以該資產(chǎn)的公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)為計(jì)稅基礎(chǔ)。

　　三、無(wú)形資產(chǎn)的攤銷

　?。ㄒ唬?huì)計(jì)規(guī)范的規(guī)定《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)--無(wú)形資產(chǎn)》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)于取得無(wú)形資產(chǎn)時(shí)分析判斷其使用壽命。無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命有限的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其使用壽命的年限或者構(gòu)成使用壽命的產(chǎn)量等類似計(jì)量單位數(shù)量；無(wú)法預(yù)計(jì)無(wú)形資產(chǎn)為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益期限的，應(yīng)視為使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)。使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，其應(yīng)攤銷金額應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷，使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)不予攤銷。企業(yè)選擇的無(wú)形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式，無(wú)法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，采用直線法攤銷。

　?。ǘ┒惙ǖ囊?guī)定《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，企業(yè)按照規(guī)定計(jì)算的無(wú)形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用，準(zhǔn)予扣除。但下列無(wú)形資產(chǎn)不得計(jì)算攤銷費(fèi)用扣除：自行開發(fā)的支出已在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除的無(wú)形資產(chǎn)；自創(chuàng)商譽(yù)；與經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的無(wú)形資產(chǎn)；其他不得計(jì)算攤銷費(fèi)用的無(wú)形資產(chǎn)。另外，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，對(duì)于外購(gòu)商譽(yù)的支出，在企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓或清算時(shí)，準(zhǔn)予扣除。

　?。ㄈ┎町惐容^主要表現(xiàn)為：一是攤銷范圍。會(huì)計(jì)規(guī)范要求只攤銷使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)不應(yīng)攤銷。稅法則將符合攤銷條件的無(wú)形資產(chǎn)視為使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)，除外購(gòu)商譽(yù)支出在企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓或者清算時(shí)才予扣除外，其他資產(chǎn)都須攤銷。二是攤銷方法。會(huì)計(jì)規(guī)范規(guī)定，企業(yè)可選擇無(wú)形資產(chǎn)的攤銷方法，但應(yīng)反映與該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無(wú)法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，采用直線法攤銷。稅務(wù)規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)只能按照直線法進(jìn)行攤銷，按照其他方法計(jì)算的攤銷費(fèi)用，要進(jìn)行納稅調(diào)整。三是在攤銷年限上，會(huì)計(jì)規(guī)范未明確規(guī)定無(wú)形資產(chǎn)的最低攤銷年限。稅法規(guī)定，無(wú)形資產(chǎn)的攤銷年限不得少于10年。作為投資或者受讓的無(wú)形資產(chǎn)，在有關(guān)法律或協(xié)議、合同中規(guī)定使用年限的，可依其規(guī)定使用年限分期計(jì)算攤銷。四是在無(wú)形資產(chǎn)攤銷的復(fù)核上，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)至少應(yīng)于每年年度終了，對(duì)使用壽命有限的無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進(jìn)行復(fù)核。無(wú)形資產(chǎn)應(yīng)改變攤銷期限和攤銷方法，且企業(yè)應(yīng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間對(duì)使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)使用壽命進(jìn)行復(fù)核，如果有證據(jù)表明無(wú)形資產(chǎn)的使用壽命是有限的，應(yīng)估計(jì)其使用壽命，并按準(zhǔn)則規(guī)定處理。在稅務(wù)處理上，無(wú)形資產(chǎn)攤銷方法和期限一經(jīng)確定，不得隨意變更。五是在攤銷金額上，會(huì)計(jì)上按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)的入賬價(jià)值攤銷，稅法按計(jì)稅基礎(chǔ)攤銷。但應(yīng)注意會(huì)計(jì)與稅法的兩點(diǎn)差異，對(duì)研究開發(fā)費(fèi)用與商譽(yù)的處理不同。會(huì)計(jì)上對(duì)商譽(yù)不作為無(wú)形資產(chǎn)處理，不予攤銷，但可測(cè)試其減值。稅法規(guī)定，自創(chuàng)商譽(yù)不予攤銷，外購(gòu)商譽(yù)的支出，在企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓或者清算時(shí)準(zhǔn)予扣除。

　　四、無(wú)形資產(chǎn)的減值

　?。ㄒ唬?huì)計(jì)規(guī)范的規(guī)定《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)--資產(chǎn)減值》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷無(wú)形資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額。對(duì)于使用壽命不確定的無(wú)形資產(chǎn)，無(wú)論是否存在減值跡象，每年都要進(jìn)行減值測(cè)試。資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，將資產(chǎn)賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)減值損失確認(rèn)后，減值資產(chǎn)的折舊或者攤銷費(fèi)用在未來期間作相應(yīng)調(diào)整，以使該資產(chǎn)在剩余使用壽命內(nèi)，系統(tǒng)地分?jǐn)傉{(diào)整后的資產(chǎn)賬面價(jià)值（扣除預(yù)計(jì)凈殘值）。資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。

　?。ǘ┒惙ǖ囊?guī)定《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定。企業(yè)持有無(wú)形資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或減值，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)。

　　（三）差異比較會(huì)計(jì)規(guī)范容許企業(yè)對(duì)無(wú)形資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備，而稅法不容許。這樣，企業(yè)在對(duì)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理時(shí)，應(yīng)按扣除減值準(zhǔn)備后的價(jià)值計(jì)算無(wú)形資產(chǎn)的每期攤銷額，如無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值得到恢復(fù)，則企業(yè)又應(yīng)重新計(jì)算無(wú)形資產(chǎn)每期攤銷額；而稅法因?yàn)椴蝗菰S對(duì)無(wú)形資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備，因此企業(yè)在進(jìn)行納稅處理時(shí)，對(duì)特定無(wú)形資產(chǎn)計(jì)算每期待攤銷額是一致的。