福利企業(yè)是以安置有一定勞動(dòng)能力的“四殘”人員勞動(dòng)就業(yè)為主要目的具有社會福利性質(zhì)的特殊企業(yè)，國家對福利企業(yè)給予了政策扶持，其中包括減免所得稅、營業(yè)稅和返還增值稅等稅收優(yōu)惠。
國家稅務(wù)總局和民政部聯(lián)合下發(fā)《關(guān)于縣級以上民政部門對所舉辦的社會福利企業(yè)減免稅金提取問題的通知》（國稅發(fā)[1990]139號），對福利企業(yè)減免稅金會計(jì)處理作出規(guī)定：福利企業(yè)減免的稅金必須在企業(yè)賬目中設(shè)置“國家扶持基金”科目單獨(dú)列示，專賬管理。然而在實(shí)際操作中，現(xiàn)行的減免稅金的賬務(wù)處理仍存在不足。首先，現(xiàn)行《企業(yè)會計(jì)制度》中沒有“國家扶持基金”賬戶，福利企業(yè)的會計(jì)人員在進(jìn)行減免稅金的會計(jì)處理時(shí)無所適從。其次，福利企業(yè)計(jì)算稅金和退還稅金并不在一個(gè)環(huán)節(jié)同時(shí)進(jìn)行，而有關(guān)減免稅的會計(jì)處理規(guī)定并沒有考慮稅收的征收環(huán)節(jié)和退稅環(huán)節(jié)有機(jī)的銜接，造成福利企業(yè)相關(guān)會計(jì)處理五花八門，既不利于該項(xiàng)資金的監(jiān)管，也違背了會計(jì)核算的明晰性原則。
為此，筆者建議明確福利企業(yè)免稅、退稅金的性質(zhì)，理順會計(jì)處理。福利企業(yè)收到的免稅、退稅金應(yīng)計(jì)入“資本公積”賬戶進(jìn)行反映和監(jiān)督，核算時(shí)在“資本公積”總賬賬戶下設(shè)明細(xì)賬戶“國家扶持基金”，具體反映該項(xiàng)資金的增減變動(dòng)及結(jié)余情況。
《企業(yè)會計(jì)制度》規(guī)定，對于國家給予企業(yè)的各種補(bǔ)助，根據(jù)補(bǔ)助資金的不同性質(zhì)，可作如下會計(jì)處理：如果該項(xiàng)資金屬于資本金投入性質(zhì)，則應(yīng)按《公司法》增資擴(kuò)股的規(guī)定辦理相應(yīng)的手續(xù)，在會計(jì)上屬于資本投入，計(jì)入“實(shí)收資本”或“股本”。如果該項(xiàng)資金屬于國家對企業(yè)的贈款，在會計(jì)上應(yīng)增加資本公積，計(jì)入“資本公積”。如果該項(xiàng)資金屬于資金扶持，將來國家財(cái)政要收回，在會計(jì)上屬于負(fù)債，應(yīng)計(jì)入“長期應(yīng)付款”。如果該項(xiàng)資金屬于國家撥入的具有專門用途的撥款，應(yīng)于實(shí)際收到時(shí)，計(jì)入“專項(xiàng)應(yīng)付款”，撥款項(xiàng)目完成后，形成各項(xiàng)資產(chǎn)的部分，按實(shí)際成本轉(zhuǎn)入“資本公積”；未形成資產(chǎn)需核銷的部分，報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，核銷“專項(xiàng)應(yīng)付款”；撥款項(xiàng)目完成后，如有撥款結(jié)余需上交的，沖減“專項(xiàng)應(yīng)付款”。如果屬于按銷量或工作量等和國家規(guī)定的補(bǔ)助定額計(jì)算并按期給予定額補(bǔ)貼以及屬于國家扶持的領(lǐng)域而給予的其他形式補(bǔ)助，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。
按照上述規(guī)定，筆者認(rèn)為福利企業(yè)收到的免稅、退稅金應(yīng)計(jì)入“資本公積”賬戶進(jìn)行處理，理由有三：能夠明確該項(xiàng)資金的來源性質(zhì)，該項(xiàng)資金實(shí)質(zhì)上是國家對福利企業(yè)的無償投資，但從相關(guān)文件中規(guī)定的用途來看，國家并不作為投資人參與利潤分配，所以計(jì)入“資本公積”比計(jì)入“實(shí)收資本”更為妥當(dāng)；能夠界定該項(xiàng)資金流入企業(yè)的時(shí)間，福利企業(yè)收到的免稅、退稅金，不是國家按計(jì)劃逐筆撥款先形成負(fù)債，以后再形成資本金，所以不需要通過“專項(xiàng)應(yīng)付款”，而應(yīng)在企業(yè)實(shí)際收到退稅款時(shí)直接計(jì)入“資本公積”；能夠做到專賬管理，如果該項(xiàng)資金計(jì)入當(dāng)期損益，無形中會增加企業(yè)的凈利潤，凈利潤既有可能轉(zhuǎn)增資本，更有可能直接分配給投資人而改變了該項(xiàng)資金的用途，將其計(jì)入“資本公積”專戶單獨(dú)反映其使用及結(jié)余情況，便于專項(xiàng)資金的監(jiān)督。
按稅種的不同，其具體的會計(jì)處理如下：
1.先征后返的增值稅：按稅法規(guī)定，除另有指定用途的項(xiàng)目以外，都應(yīng)計(jì)入企業(yè)實(shí)際收到退稅或返還稅款年度的企業(yè)利潤，計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。雖然福利企業(yè)所得稅在免予征收之列，但在計(jì)算時(shí)應(yīng)考慮該因素對納稅所得額的影響。
企業(yè)收到退回的增值稅時(shí)，借記“銀行存款”，貸記“補(bǔ)貼收入”；期末，將“補(bǔ)貼收入”賬戶的余額轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶，借記“補(bǔ)貼收入”，貸記“本年利潤”；將扣除所得稅后的補(bǔ)貼收入轉(zhuǎn)入“資本公積”，借記“本年利潤”，貸記“資本公積——國家扶持基金（減免增值稅）”。
2.減免的所得稅：一般采用直接減少應(yīng)納所得稅額的辦法。
期末，按適用稅率和應(yīng)納稅所得額計(jì)提應(yīng)繳的所得稅時(shí)，借記“所得稅”，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”；按減免稅額結(jié)轉(zhuǎn)減免的所得稅時(shí)，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅”，貸記“資本公積——國家扶持基金（減免所得稅）”。
另外，福利企業(yè)在按規(guī)定用途使用該部分免稅、退稅資金后，應(yīng)將這部分資金從“資本公積”（國家扶持基金）賬戶轉(zhuǎn)入“資本公積”（已用國家扶持基金）賬戶。
