無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的稅務(wù)處理

    會(huì)計(jì)制度要求企業(yè)定期對(duì)無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，如果賬面價(jià)值低于可收回金額，應(yīng)當(dāng)計(jì)提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期的營業(yè)外支出；如果前期已計(jì)提減值準(zhǔn)備的無形資產(chǎn)的價(jià)值得以恢復(fù)，則應(yīng)在已計(jì)提減值準(zhǔn)備的限度內(nèi)予以轉(zhuǎn)回。同時(shí)規(guī)定當(dāng)無形資產(chǎn)發(fā)生減值后，應(yīng)對(duì)其在尚可使用年限內(nèi)計(jì)提的攤銷額作出調(diào)整；當(dāng)已確認(rèn)的減值損失以后又轉(zhuǎn)回時(shí)，也應(yīng)對(duì)其在尚可使用年限內(nèi)計(jì)提的攤銷額重新作出調(diào)整。處置無形資產(chǎn)，必須相應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)該項(xiàng)無形資產(chǎn)已計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

    稅法規(guī)定，企業(yè)計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，因?yàn)閷儆诨蛴兄С�，不符合確定性原則，因此不得在所得稅稅前扣除，應(yīng)作納稅調(diào)整增加處理；但因價(jià)值恢復(fù)或轉(zhuǎn)讓處置無形資產(chǎn)而沖銷的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，應(yīng)允許企業(yè)作相反的納稅調(diào)整，即調(diào)減應(yīng)納稅所得額。

    例如：某公司2003年1月將一項(xiàng)專利技術(shù)權(quán)轉(zhuǎn)讓，取得收入16萬元，該專利技術(shù)2001年1月購入，取得時(shí)成本18萬元，攤銷期10年。2001年12月31日，提取減值準(zhǔn)備10800元。涉及的稅收問題及會(huì)計(jì)處理如下：

    2001年的會(huì)計(jì)處理及涉稅問題。

    2001年1月購入無形資產(chǎn)時(shí)：

    借：無形資產(chǎn)   180000

        貸：銀行存款    180000

  購入的無形資產(chǎn)應(yīng)以實(shí)際支付的價(jià)款作為入賬價(jià)值。

    該年每月攤銷無形資產(chǎn)費(fèi)用時(shí)：

    借：管理費(fèi)用    1500

        貸：無形資產(chǎn)     1500

   2001年12月31日計(jì)提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時(shí)：

    借：營業(yè)外支出———計(jì)提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備   10800

        貸：無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備                              10800

    2001年合計(jì)攤銷無形資產(chǎn)費(fèi)用18000元，2001年末的攤余價(jià)值為162000元，2001年末無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值為151200元（162000－10800）。該項(xiàng)無形資產(chǎn)在2001年對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響數(shù)，包括攤銷無形資產(chǎn)費(fèi)用18000元和計(jì)提減值準(zhǔn)備10800元，合計(jì)影響利潤28800元。而在申報(bào)2001年的所得稅時(shí)，由于稅法只允許在所得稅稅前扣除當(dāng)年攤銷的無形資產(chǎn)費(fèi)用18000元，不允許扣除無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備10800元，因此應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額10800元。

    2002年的會(huì)計(jì)處理及涉稅問題。

    2002年每月攤銷無形資產(chǎn)費(fèi)用時(shí)：

      借：管理費(fèi)用                   1400（151200÷9÷12）

          貸：無形資產(chǎn)                               1400

    實(shí)際工作中應(yīng)注意的問題是，由于2001年末計(jì)提了無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，從謹(jǐn)慎性原則出發(fā)，必須從計(jì)提的次月起，按其賬面價(jià)值151200元和尚可使用年限9年重新計(jì)算2002年每月攤銷的無形資產(chǎn)費(fèi)用，不可能與2001年每月的攤銷數(shù)額一致，2002年每月應(yīng)攤銷的無形資產(chǎn)費(fèi)用為1400元。

    2002年合計(jì)攤銷無形資產(chǎn)費(fèi)用16800元，2002年末無形資產(chǎn)的攤余價(jià)值為145200元（162000－16800），賬面價(jià)值為134400元（145200－10800）。該項(xiàng)無形資產(chǎn)在2002年對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的影響數(shù)只有攤銷無形資產(chǎn)費(fèi)用16800元，影響利潤16800元。在申報(bào)2002年的所得稅時(shí)，由于稅法不考慮計(jì)提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備對(duì)無形資產(chǎn)攤銷的影響，應(yīng)按該無形資產(chǎn)的歷史成本確定當(dāng)年可扣除的無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用18000元（180000÷10），而不是會(huì)計(jì)確認(rèn)的無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用16800元，因此應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額1200元。

    2003年會(huì)計(jì)處理及涉稅問題。

    2003年1月出售時(shí)會(huì)計(jì)處理：

    借：銀行存款           160000
        無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備   10800
        貸：無形資產(chǎn)                    145200
            應(yīng)交稅金———應(yīng)交營業(yè)稅    8000
            應(yīng)交稅金———應(yīng)交城建稅    560
            其他應(yīng)交款———教育費(fèi)附加  240
            營業(yè)外收入                  16800

    雖然會(huì)計(jì)上當(dāng)期確認(rèn)的無形資產(chǎn)處置收益為17000元，但實(shí)際應(yīng)為6000元（16800－10800），或者理解為處置收入160000元，處置成本145200元，處置稅金8800元（8000＋560＋240），實(shí)際處置收益為6000元。

    但從稅法的角度來看，無形資產(chǎn)處置的計(jì)稅成本為144000元（180000－18000－18000），處置收益為7200元（160000－144000－8800），而不是會(huì)計(jì)確認(rèn)的處置成本為145600元（180000－18000－16800），處置收益為6000元（160000－145200－8800），處置收益相差1200元。

    在申報(bào)2003年的所得稅時(shí)，首先應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額1200元（7200－6000），同時(shí)由于處置無形資產(chǎn)而轉(zhuǎn)銷的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備10800元，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額10800元，合計(jì)減少應(yīng)納稅所得額9600元（10800－1200）。

    實(shí)際工作中應(yīng)注意，對(duì)企業(yè)因計(jì)提減值準(zhǔn)備后少攤銷的無形資產(chǎn)費(fèi)用，應(yīng)在當(dāng)期直接作納稅調(diào)整，不能片面地理解為稅法確認(rèn)的無形資產(chǎn)攤銷費(fèi)用一定不能超過會(huì)計(jì)確認(rèn)的無形資產(chǎn)費(fèi)用，也不能作為時(shí)間性差異在處置無形資產(chǎn)時(shí)或攤銷年限結(jié)束后才允許企業(yè)扣除少攤銷的無形資產(chǎn)費(fèi)用。