對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)監(jiān)督現(xiàn)狀的認(rèn)識(shí)和思考

　　會(huì)計(jì)監(jiān)督是會(huì)計(jì)的基本職能之一，是我國(guó)經(jīng)濟(jì)監(jiān)督體系的重要組成部分。根據(jù)會(huì)計(jì)監(jiān)督的主體不同，會(huì)計(jì)監(jiān)督有廣義和狹義兩方面的含義。狹義的會(huì)計(jì)監(jiān)督，是指一個(gè)單位為了保護(hù)其資產(chǎn)的安全完整，保證其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)符合國(guó)家法律、法規(guī)和內(nèi)部規(guī)章要求，提高經(jīng)營(yíng)管理效率，防止舞弊，控制風(fēng)險(xiǎn)等目的，而在單位內(nèi)部采取的一系列相互聯(lián)系、相互制約的制度和方法。廣義的會(huì)計(jì)監(jiān)督，除包括狹義會(huì)計(jì)監(jiān)督的內(nèi)容外，還包括以社會(huì)中介機(jī)構(gòu)如會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)會(huì)計(jì)師為監(jiān)督主體，依法對(duì)受托單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行的社會(huì)監(jiān)督，以及政府有關(guān)部門(mén)依據(jù)法律、行政法規(guī)的規(guī)定和部門(mén)的職責(zé)權(quán)限，對(duì)有關(guān)單位的會(huì)計(jì)行為、會(huì)計(jì)資料所進(jìn)行的國(guó)家監(jiān)督。內(nèi)部監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督和國(guó)家監(jiān)督三者相互聯(lián)系，又各有特定的職能范圍，構(gòu)成了一個(gè)三位一體的、全方位的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系。本文所談到的會(huì)計(jì)監(jiān)督，是指廣義的會(huì)計(jì)監(jiān)督。

　　在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制之下，由于特定經(jīng)濟(jì)體制及傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)思想的制約，會(huì)計(jì)監(jiān)督的職能微乎其微�！敖�(jīng)濟(jì)越發(fā)展，會(huì)計(jì)越重要”，隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，會(huì)計(jì)的作用也愈來(lái)愈凸現(xiàn)出來(lái)，1993年10月31日《中華人民共和國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的頒布實(shí)施，標(biāo)志著我國(guó)初步建立了包括內(nèi)部監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督和國(guó)家監(jiān)督的完整的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系，會(huì)計(jì)工作基本做到了有法可依。

　　但就是在這樣一個(gè)看似完整的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系之下，近年來(lái)卻發(fā)生了許多令人觸目驚心的案例：企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人攜巨款出逃，上市公司披露虛假會(huì)計(jì)信息侵害股東權(quán)益，銀行職員利用職權(quán)謀取大量不法財(cái)產(chǎn)……。如果說(shuō)這些案例有其獨(dú)特成因的話，那么企業(yè)提供的財(cái)務(wù)信息普遍不真實(shí)、國(guó)有資產(chǎn)每日以驚人的速度大量流失這些共性的問(wèn)題更使我們有足夠的理由重新審視現(xiàn)有的會(huì)計(jì)監(jiān)督體系。

　　一、內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督

　　應(yīng)該說(shuō)，我國(guó)很早就已經(jīng)建立了內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度，例如重要崗位人員職責(zé)不相容制度、會(huì)計(jì)與出納不能由同一人擔(dān)任等制度等就是內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度的具體表現(xiàn)。隨著實(shí)踐和理論的發(fā)展，這方面的制度也不斷得到完善和加強(qiáng)，現(xiàn)有內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度存在的主要問(wèn)題是監(jiān)督制度不完善，責(zé)任主體不明確。

　　內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度可以看作是內(nèi)部控制制度在會(huì)計(jì)工作方面的具體規(guī)定。根據(jù)較為成熟的內(nèi)部控制理論，內(nèi)部控制是指一單位內(nèi)部的管理控制系統(tǒng)，即為保證單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)正常進(jìn)行所采取的一系列必要的管理措施。內(nèi)部控制的基本結(jié)構(gòu)主要由三方面構(gòu)成：一是控制環(huán)境，指對(duì)建立和實(shí)施某項(xiàng)政策發(fā)生影響的各種因素，主要反映單位管理者和其他人員對(duì)控制的態(tài)度、認(rèn)識(shí)和行動(dòng)；二是會(huì)計(jì)系統(tǒng)，指單位為了匯總、分析、分類(lèi)、記錄、報(bào)告單位的業(yè)務(wù)活動(dòng)，并保持對(duì)相關(guān)資產(chǎn)與負(fù)債的受托責(zé)任而建立的方法和程序。有效的會(huì)計(jì)系統(tǒng)應(yīng)能做到對(duì)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告的真實(shí)、完整；三是控制程序，指管理者所制定的方針和程序，用以保證達(dá)到一定的目的，例如批準(zhǔn)授權(quán)、職責(zé)分工等。根據(jù)內(nèi)部控制制度的理論，建立有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督制度，至少應(yīng)包括以下兩方面的內(nèi)容：

　　1.合理的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)組成及明確的職責(zé)分工

　　會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的組織形式、人員構(gòu)成既要滿足單位經(jīng)營(yíng)發(fā)展目標(biāo)的需要，厲行節(jié)約，避免人浮于事，又要滿足經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和會(huì)計(jì)事項(xiàng)相關(guān)人員的職權(quán)分明。進(jìn)行經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)決策，辦理經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)，并對(duì)其進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，涉及到許多人員，包括經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的審批人員、經(jīng)辦人員、財(cái)物保管人員以及辦理會(huì)計(jì)事項(xiàng)的記賬人員等。這些人員分布于經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的始終的每一個(gè)環(huán)節(jié)，在任何一個(gè)環(huán)節(jié)，相關(guān)人員的職責(zé)和權(quán)限如果偏離了其應(yīng)有的范圍，都有可能出現(xiàn)問(wèn)題。在已經(jīng)發(fā)生的經(jīng)濟(jì)案例中，相當(dāng)一部分是由于這方面的原因。根據(jù)過(guò)去工作的經(jīng)驗(yàn)和教訓(xùn)，對(duì)上述經(jīng)濟(jì)與事項(xiàng)相關(guān)人員的職責(zé)分工應(yīng)該做到：

　�。�1）權(quán)責(zé)分明，相關(guān)人員按照既定的目標(biāo)和要求完成各自的任務(wù)，既避免職責(zé)不清，相互扯皮，又避免越權(quán)行事；

　　（2）職務(wù)分離，防止因權(quán)限集中造成貪污、舞弊或者決策失誤，重要職位的設(shè)立要盡可能地避免在行使職權(quán)的過(guò)程中可能產(chǎn)生的腐��；

　�。�3）互相牽制，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)的完成需要相關(guān)人員的有機(jī)配合，在職責(zé)分工上，權(quán)責(zé)分明和職務(wù)分離僅僅能保證相關(guān)人員按照既定的目標(biāo)和要求完成各自的任務(wù)并避免腐敗，但相關(guān)人員的工作如果缺少必要的監(jiān)督和制約，由此可能帶來(lái)勞動(dòng)力使用的不經(jīng)濟(jì)。因此，在明確上述相關(guān)人員的職責(zé)權(quán)限時(shí)，不僅要考慮職務(wù)分離的要求，還要考慮上述職務(wù)崗位的人員之間能夠相互制約，以安全、高效地完成各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。

　　2.有效的財(cái)產(chǎn)清查及內(nèi)部審計(jì)制度

　　實(shí)物資產(chǎn)的增減變化，既源于不斷發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，又游離于經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)之外獨(dú)立發(fā)展。所以，進(jìn)行財(cái)產(chǎn)清查，既是加強(qiáng)財(cái)產(chǎn)物資管理的一項(xiàng)重要制度，也是會(huì)計(jì)核算工作的一項(xiàng)重要制度。財(cái)產(chǎn)清查制度是通過(guò)定期或不定期、全面或部分地對(duì)各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資進(jìn)行實(shí)地盤(pán)點(diǎn)和對(duì)庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款、債權(quán)債務(wù)進(jìn)行清查核對(duì)的一種制度。通過(guò)財(cái)產(chǎn)清查，查明賬實(shí)不符的原因和責(zé)任，保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、完整；更重要的是，通過(guò)財(cái)產(chǎn)清查，能夠獲取各部分資產(chǎn)的相關(guān)信息，例如債權(quán)的質(zhì)量、存貨的變現(xiàn)能力、固定資產(chǎn)的資產(chǎn)質(zhì)量等等，這些信息對(duì)于幫助管理者進(jìn)行決策具有重要的作用。我國(guó)相當(dāng)一部分企業(yè)在對(duì)財(cái)產(chǎn)清查的理解上忽略了第二方面的內(nèi)容，對(duì)財(cái)產(chǎn)的清查僅僅停留在保證賬實(shí)相符的要求上。沒(méi)有將財(cái)產(chǎn)物資的更進(jìn)一步的信息提供給管理當(dāng)局，這樣就導(dǎo)致企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者對(duì)自身財(cái)產(chǎn)物資的信息缺乏足夠的了解，在進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)決策時(shí)很可能盲目地進(jìn)行生產(chǎn)、銷(xiāo)售，結(jié)果導(dǎo)致大量資金沉淀，企業(yè)經(jīng)營(yíng)越發(fā)步履維艱。很多虧損企業(yè)的例子都有力地印證了這一點(diǎn)。

　　內(nèi)部審計(jì)是在一個(gè)組織內(nèi)部對(duì)各種經(jīng)營(yíng)活動(dòng)與控制系統(tǒng)的獨(dú)立評(píng)價(jià)，以確定既定的政策和程序是否貫徹，建立的標(biāo)準(zhǔn)是否遵循，資源利用是否有效，以及單位的目標(biāo)是否達(dá)到。它一般包括內(nèi)部財(cái)務(wù)審計(jì)及內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理審計(jì)，我們通常所指的內(nèi)部審計(jì)即為內(nèi)部財(cái)務(wù)審計(jì)。內(nèi)部財(cái)務(wù)審計(jì)不同于會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的事后監(jiān)督，它是由獨(dú)立于會(huì)計(jì)部門(mén)的另一個(gè)部門(mén)對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行的再監(jiān)督。我國(guó)內(nèi)部審計(jì)工作雖然開(kāi)展的比較早，但如何充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的職能，內(nèi)部審計(jì)在單位組織結(jié)構(gòu)中居何位置等仍是需要探討的問(wèn)題。

　　二、社會(huì)監(jiān)督

　　以注冊(cè)會(huì)計(jì)師接受委托依法對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行審計(jì)為代表的社會(huì)監(jiān)督是適應(yīng)社會(huì)化大生產(chǎn)、投資主體多元化的發(fā)展而出現(xiàn)的。社會(huì)監(jiān)督以其特有的中介性和公正性而得到法律的認(rèn)可，具有很強(qiáng)的權(quán)威性和公正性，是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序的維護(hù)者。近年來(lái)，我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)發(fā)展迅速，為維護(hù)社會(huì)公眾利益和投資者的合法權(quán)益，促進(jìn)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展起到了重要的作用。但是，在我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)發(fā)展中也存在一定的問(wèn)題，例如，注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)不規(guī)范，出具虛假審計(jì)報(bào)告，被審計(jì)單位向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供虛假會(huì)計(jì)資料，甚至示意、強(qiáng)求注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具不當(dāng)審計(jì)報(bào)告，嚴(yán)重影響了注冊(cè)會(huì)計(jì)師以及會(huì)計(jì)師事務(wù)所社會(huì)監(jiān)督作用的發(fā)揮。

　　對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)發(fā)展中存在的問(wèn)題，應(yīng)該從注冊(cè)會(huì)計(jì)師及被審計(jì)單位兩方面來(lái)認(rèn)識(shí)。首先，對(duì)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其會(huì)計(jì)師事務(wù)所，要規(guī)范其執(zhí)業(yè)行為，并且對(duì)其在執(zhí)業(yè)過(guò)程中的不規(guī)范行為從嚴(yán)、從重處理。規(guī)范會(huì)計(jì)師事務(wù)所在業(yè)務(wù)承接中的不正當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)，很多會(huì)計(jì)師事務(wù)所通過(guò)非正常壓低審計(jì)費(fèi)用或出具虛假審計(jì)報(bào)告的方式承接業(yè)務(wù)。第二，對(duì)于被審計(jì)單位，在接受社會(huì)監(jiān)督的同時(shí)，首先要正確認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任。會(huì)計(jì)責(zé)任是指被審計(jì)單位要對(duì)向注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、完整性負(fù)責(zé)；審計(jì)責(zé)任則是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其出具的審計(jì)報(bào)告的真實(shí)、客觀、合法性負(fù)責(zé)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任不能替代或免除被審計(jì)單位的會(huì)計(jì)責(zé)任。因此，被審計(jì)單位在接受審計(jì)時(shí)，要做到：1.如實(shí)向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供會(huì)計(jì)資料；2.不得示意、指使注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具虛假報(bào)告；3.正確認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的作用，注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行公證審計(jì)的最基本的前提是“超然獨(dú)立”，既獨(dú)立于委托單位，又獨(dú)立于被審計(jì)單位。只有這樣，注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告才可能客觀、公正。第三，與會(huì)計(jì)師事務(wù)所融洽配合。通過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行審計(jì)，一方面，可以對(duì)被審計(jì)單位出具的財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行客觀、公正的評(píng)價(jià)，另一方面，通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位的審計(jì)，就審計(jì)過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的情況和問(wèn)題，出具“管理建議書(shū)”，對(duì)被審計(jì)單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有很大幫助。另外，根據(jù)有關(guān)法律中關(guān)于被審計(jì)單位更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須公布變更原因等的相關(guān)規(guī)定，為避免被審計(jì)單位無(wú)形資產(chǎn)遭受損失，與注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其會(huì)計(jì)師事務(wù)所融洽配合也是非常必要的。

　　此外，財(cái)政部門(mén)及其他政府主管部門(mén)除執(zhí)行正常的監(jiān)督業(yè)務(wù)外，也不得對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其會(huì)計(jì)師事務(wù)所在被審計(jì)單位的選擇、出具審計(jì)報(bào)告的類(lèi)型等方面進(jìn)行干涉。

　　三、國(guó)家監(jiān)督

　　會(huì)計(jì)工作的國(guó)家監(jiān)督也是一種外部監(jiān)督，在我國(guó)原有計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下已經(jīng)存在，在發(fā)展社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的進(jìn)程中，為了規(guī)范會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)資料質(zhì)量，保護(hù)國(guó)家、投資者、債權(quán)人及社會(huì)公眾利益，維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，也必須強(qiáng)化政府部門(mén)對(duì)各單位會(huì)計(jì)工作的監(jiān)督。目前，在我國(guó)會(huì)計(jì)工作的國(guó)家監(jiān)督中存在的問(wèn)題是多頭監(jiān)督，財(cái)政、審計(jì)、稅務(wù)等部門(mén)都有相應(yīng)的監(jiān)督權(quán)，但在監(jiān)督檢查中的重點(diǎn)、要求各有不同，被監(jiān)督單位棗椨繞涫瞧笠禇棗疲于應(yīng)付，不堪重負(fù)。

　　針對(duì)實(shí)際工作中存在的問(wèn)題，要想達(dá)到國(guó)家監(jiān)督的目的，又有效避免多頭監(jiān)督，減輕被監(jiān)督單位的負(fù)擔(dān)，政府部門(mén)在執(zhí)行國(guó)家監(jiān)督過(guò)程中應(yīng)遵循如下原則：1.針對(duì)性原則，即在決定對(duì)被監(jiān)督單位實(shí)施國(guó)家監(jiān)督之前，應(yīng)將監(jiān)督的重點(diǎn)、被監(jiān)督單位應(yīng)提供的文件資料、涉及被監(jiān)督單位的相關(guān)人員提前告知被監(jiān)督單位，以使被監(jiān)督單位事先做好計(jì)劃安排，不致影響其正常業(yè)務(wù)活動(dòng)。2.有效性原則。實(shí)施國(guó)家監(jiān)督的政府部門(mén)應(yīng)對(duì)其監(jiān)督行為負(fù)責(zé)，并出具相應(yīng)的監(jiān)督報(bào)告。被監(jiān)督單位可以憑此報(bào)告作為其在特定業(yè)務(wù)方面執(zhí)行情況的有效證據(jù)，其他政府部門(mén)在對(duì)同一范圍實(shí)施國(guó)家監(jiān)督時(shí)應(yīng)予承認(rèn)，不得重復(fù)檢查。會(huì)計(jì)監(jiān)督體系是一個(gè)完整的、有機(jī)的集合，唯有各部分充分有效地發(fā)揮自身的職能，才能真正實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)工作的目標(biāo)，提高經(jīng)濟(jì)效益。