存貨是企業(yè)的一項重要流動資產(chǎn)，它的正確確認(rèn)、計量和披露對于企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營成果具有重大影響。2001年11月9日我國財政部發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則———存貨》（以下簡稱“舊存貨準(zhǔn)則”），并要求從2002年1月1日起在暫在股份有限公司施行。為了滿足順應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化和國際財務(wù)報告準(zhǔn)則發(fā)展的新趨勢，建立完整的我國會計準(zhǔn)則體系，進(jìn)一步規(guī)范存貨的確認(rèn)、計量與相關(guān)信息的披露等方面的迫切需要，2006年2月15日，財政部對該準(zhǔn)則進(jìn)行修訂并發(fā)布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第1號———存貨》（以下簡稱“新存貨準(zhǔn)則”），要求上市公司從2007年1月1日起施行。本文揭示了我國新舊存貨準(zhǔn)則十個方面的差異，以期對廣大會計人員學(xué)習(xí)、理解和今后執(zhí)行新存貨準(zhǔn)則有所幫助。
一、準(zhǔn)則的總體結(jié)構(gòu)方面
舊存貨準(zhǔn)則由引言、定義、確認(rèn)、初始計量、發(fā)出存貨成本的確定、期末計量、存貨成本結(jié)轉(zhuǎn)、披露、銜接和附則共十個部分組成；新存貨準(zhǔn)則的總體結(jié)構(gòu)有所改變，由總則、確認(rèn)、計量和披露共四個部分組成。
二、準(zhǔn)則的適用范圍方面
舊存貨準(zhǔn)則規(guī)定：“本準(zhǔn)則不涉及：
�。�1）因建造合同而形成的在建工程；
�。�2）農(nóng)業(yè)企業(yè)收獲的農(nóng)產(chǎn)品和采掘企業(yè)開采的礦產(chǎn)品；
�。�3）牲畜等與農(nóng)業(yè)活動有關(guān)的生物資產(chǎn)；
�。�4）企業(yè)合并中取得的存貨的初始計量“。
而新存貨準(zhǔn)則第一章第二條規(guī)定：“消耗性生物資產(chǎn)，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第5號———生物資產(chǎn)》”和“通過建造合同歸集的存貨成本，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第15號———建造合同》”。相比之下，新存貨準(zhǔn)則的適用范圍更廣。
三、存貨的采購成本方面
新存貨準(zhǔn)則第三章第六條規(guī)定：“存貨的采購成本，包括購買價款、進(jìn)口關(guān)稅和其他稅費、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用”。而舊存貨準(zhǔn)則除了此項規(guī)定外，為了與原執(zhí)行的《商品流通企業(yè)會計制度》銜接，還對商品流通企業(yè)的存貨的采購成本單獨作出了說明性的規(guī)定：“商品流通企業(yè)存貨的采購成本包括采購價格、進(jìn)口關(guān)稅和其他稅金等”。新存貨準(zhǔn)則取消了這項規(guī)定，同時在第三章第九條“不計入存貨成本”的項目內(nèi)刪除了舊存貨準(zhǔn)則中有關(guān)“商品流通企業(yè)在采購過程中發(fā)生的運輸費、裝卸費、倉儲費等費用”的內(nèi)容。
四、存貨的加工成本方面
舊存貨準(zhǔn)則對存貨加工成本的確定，列舉了可選用的制造費用分配的方法和聯(lián)產(chǎn)品加工成本可選用的分配方法，并規(guī)定了主副產(chǎn)品加工成本的分配方法。而新存貨準(zhǔn)則第三章第七條僅提出“企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)制造費用的性質(zhì)，合理地選擇制造費用分配方法”、“在同一生產(chǎn)過程中，同時生產(chǎn)兩種或兩種以上的產(chǎn)品，并且每種產(chǎn)品的加工成本不能直接區(qū)分的，其加工成本應(yīng)當(dāng)按照合理的方法在各種產(chǎn)品之間進(jìn)行分配”，并沒有對制造費用分配等方法進(jìn)行列舉。
五、存貨成本中的借款費用方面
新存貨準(zhǔn)則第三章第十條明確規(guī)定：“應(yīng)計入存貨成本的借款費用，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號———借款費用》處理�！奔唇杩钯M用資本化的范圍將擴(kuò)大到某些存貨項目中，如需要通過相當(dāng)長時間的生產(chǎn)活動才能達(dá)到可銷售狀態(tài)的存貨。因舊借款費用準(zhǔn)則中僅規(guī)定用于固定資產(chǎn)的借款費用可以資本化，所以舊存貨準(zhǔn)則不涉及存貨成本中的借款費用問題。
六、其他方式取得存貨的成本方面
舊存貨準(zhǔn)則規(guī)定“投資者投入的存貨的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資各方確認(rèn)的價值確定”。新存貨準(zhǔn)則第三章第十一條規(guī)定：“投資者投入的存貨的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但合同或協(xié)議約定價值不公允的除外”，強調(diào)了公允價值的運用。但新存貨準(zhǔn)則亦未具體規(guī)定如投資合同或協(xié)議約定價值不公允的情況下，存貨的價值應(yīng)如何確定。
新存貨準(zhǔn)則第三章第十三條中，增加了舊存貨準(zhǔn)則中未提及的內(nèi)容，即“企業(yè)提供勞務(wù)的，所發(fā)生的從事勞務(wù)提供人員的直接人工和其他直接費用以及可歸屬的間接費用，計入存貨成本”。實際上，這一做法在會計實務(wù)中已被普遍采用。另外，新存貨準(zhǔn)則第三章第十三條中，也相應(yīng)地將舊存貨準(zhǔn)則中“對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨以及提供勞務(wù)的成本，一般應(yīng)當(dāng)采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本”，擴(kuò)展為“對于不能替代使用的存貨、為特定項目專門購入或制造的存貨以及提供勞務(wù)的成本，通常采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本”。
舊存貨準(zhǔn)則專門規(guī)定了接受捐贈及盤盈存貨的成本確定方法，而新存貨準(zhǔn)則刪除了此項規(guī)定，其原因與新準(zhǔn)則體系對公允價值的重新運用有關(guān)，即接受捐贈及盤盈存貨的成本可以相關(guān)存貨的公允價值加上相關(guān)的稅費確定，故不需作專門規(guī)定。
七、發(fā)出存貨成本的確定方法方面
舊存貨準(zhǔn)則對發(fā)出存貨成本的確定采用不完全列舉的方式，規(guī)定“企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)各類存貨的實際情況，確定發(fā)出存貨的實際成本，可以采用的方法有個別計價法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動平均法和后進(jìn)先出法等”。
新存貨準(zhǔn)則第三章第十四條規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或者個別計價法確定發(fā)出存貨的實際成本”。即新存貨準(zhǔn)則所列存貨發(fā)出成本的確定方法僅包括：先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法和個別計價法三種，取消了移動平均法和后進(jìn)先出法，并將“個別計價法”的位置調(diào)整到最后。這一做法主要是基于兩方面考慮：一是確定發(fā)出存貨實際成本的移動平均法和后進(jìn)先出法不具有普遍性或不能真實反映存貨流轉(zhuǎn)情況；二是改進(jìn)后的《國際會計準(zhǔn)則第2號》已取消了確定發(fā)出存貨實際成本的后進(jìn)先出法，新存貨準(zhǔn)則的此項修訂是為了與國際會計準(zhǔn)則進(jìn)一步趨同。
八、低值易耗品和包裝物的攤銷方法方面
與存貨發(fā)出成本的確定方法相同，舊存貨準(zhǔn)則對低值易耗品和包裝物的攤銷也采用不完全列舉的方法規(guī)定，“企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用系統(tǒng)合理的方法對低值易耗品和包裝物進(jìn)行攤銷，計入成本費用�？蛇x用的方法有一次轉(zhuǎn)銷法、五五攤銷法等”。
新存貨準(zhǔn)則第三章第二十條規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用一次轉(zhuǎn)銷法或者五五攤銷法對低值易耗品和包裝物進(jìn)行攤銷，計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當(dāng)期損益”。即，將低值易耗品和包裝物攤銷方法的采用明確限定為一次轉(zhuǎn)銷法和五五攤銷法兩種。
九、盤虧或毀損存貨的損失方面
舊存貨準(zhǔn)則規(guī)定：“盤虧或毀損的存貨所造成的損失，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生的當(dāng)期計入損益”。新存貨準(zhǔn)則在第三章第二十一條中進(jìn)一步說明“企業(yè)發(fā)生的存貨毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當(dāng)期損益。存貨的賬面價值是存貨成本扣減累計跌價準(zhǔn)備后的金額。存貨盤虧造成的損失，應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益”。
十、存貨的披露方面
在舊存貨準(zhǔn)則基礎(chǔ)上，新存貨準(zhǔn)則取消了企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露“存貨取得的方式以及低值易耗品和包裝物的攤銷方法”和“當(dāng)期確認(rèn)為費用的存貨成本，如主營業(yè)務(wù)成本等。”的規(guī)定。除此之外，由于新存貨準(zhǔn)則取消了確定發(fā)出存貨成本的移動平均法和后進(jìn)先出法，因此亦相應(yīng)取消了舊存貨準(zhǔn)則中要求披露“采用后進(jìn)先出法確定的發(fā)出存貨的成本與采用先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法或移動平均法確定的發(fā)出存貨的成本的差異”的規(guī)定。
